政府部門內部控制建設思考

河南科技學院 鄭素芬

一、建設政府部門內部控制的重要性

（一）內部控制涵義 內部控制理論最初是在企業管理中由企業管理人員在經營管理實踐中創造、并經審計人員理論總結，在職業組織、理論學術界、大型企業及政府組織共同推動下，逐步建立和完善的自我監督和自行調整體系。2006年我國開展了《政府部門內部控制研究》的課題。課題組給出了政府部門內部控制的含義：政府部門內部控制是內部控制要素與過程的統一。從靜態上講，內部控制是指政府部門為履行職能、實現總體目標而建立的保障系統，該系統由內部控制環境、風險評估、內部控制活動、信息及其溝通和內部控制監督等要素組成，并體現為與行政、管理、財務和會計系統融為一體的組織管理結構、政策、程序和措施；從動態上說，內部控制是政府部門為履行職能、實現總體目標而應對風險的自我約束和規范的過程。在政府部門管理層面的內部控制可以理解為：部門管理的各個環節為明確其職責權限，共同作用于部門內部管理的有效運行而采取的一條由相互制約、相互協調的方法和程序、制度等組成的完整的控制鏈條。

（二）內部控制在政府部門管理中的重要作用 內部控制健全對政府部門的重大意義可以用博弈分析的方法來驗證。在這個博弈模型中，假設只有政府部門和其他利益相關者兩方，政府部門是內部控制的執行主體，其他利益相關者與政府部門是同一利益方，即他們對收益的期望是相同的（指性質而非量），都希望政府部門的收益越高越好。每一個利益方都是理性投資者，他們都追求自己的利益最大化，政府部門通過建立內部控制體系增大管理效益，而其他利益方由于在管理過程中信息不對稱的劣勢，為了避免政府部門損害他們的利益，他們會選擇對該部門進行監督。簡言之，政府部門的戰略選擇是內部控制健全或不健全，其他利益方的戰略選擇是監督或不監督。假設R1為內部控制健全時部門的管理效益，C1為健全部門內部控制付出的成本，R2為其他利益方監督時獲得的收益（指應得而一般得不到的那部分），C2為其他利益方監督時付出的成本，當部門內部控制不健全時，其他利益方可能會因為收益的減少而抽回投資等或者傳播部門管理不利的信息損害部門形象，這些都會減少部門的收益，在此稱之為對部門的懲罰F。

當部門內部控制健全而其他利益方選擇監督時，政府部門的效益是R1-C1，其他利益方的收益是R2-C2；當部門內部控制健全而其他利益方不監督時，政府部門的效益是R1-C1，其他利益方的收益是R2；當部門內部控制不健全而其他利益方監督時政府部門的效益是-F，其他利益方的收益是F-C1；而當部門內部控制不健全，其他利益方選擇不監督的時候，部門的效益為0，其他利益方的收益也為0。顯然，R1是大于C1，R2是大于C2的，否則部門管理者和其他利益方寧可失業而不去工作；F是大于C1的，否則其他利益方寧愿選擇不監督。該博弈矩陣如表1所示：

表1 政府部門與其他相關利益方的博弈矩陣

從矩陣中可以看出，二者的納什均衡是（健全，不監督），這是博弈的最完美結果，政府部門和其他利益方的收益都達到最大。但是在現實中，其他利益方出于自我保護心理都會選擇監督，這時他們的利益會有所下降。但就政府部門來說，無論外部監督情況如何，只要部門內部控制是健全的，部門的管理效益就是最大的。也就是說，根據博弈分析結果可知，部門內部控制的健全與否對部門的管理效益影響很大，所以建設部門內部控制對提高部門管理效益有很大的意義。

二、政府部門內部控制現狀

（一）內部控制建設薄弱，部門領導不予重視 受長期計劃經濟和傳統管理思維的影響，很多的管理者對內部控制環境的理論知識掌握不多，也沒有意識到其重要性。有些部門負責人認為內部控制就是各種規章制度的總稱，無非是按部就班地執行某些程序，由此認為內部控制過于細碎，完全忽略了人的主觀能動性，會降低工作的效率；有的部門負責人則認為內部控制是由一系列死板的規定組成的，人才是組織工作的關鍵因素，要想維持組織機構的良好運行，首要的是教育機構工作者而不是制定那些繁瑣呆板的規矩，完全沒有認識到內部控制的增值功能。內部控制機制是一種動態機制，是環環相扣、步步為營的監督制約機制，如果違背內部控制思想，忽視內部控制的作用，必然會帶來風險隱患。

（二）內部控制執行情況的監督考核力度不夠 我國目前很多政府部門已經建立了內部控制制度，設立了相應的職能部門，制定控制環節和控制點等，從形式上看儼然已經將內部控制做到位了。但是由于內部控制制度的嚴謹性和細密性，很多部門人員在執行過程中顯露出很大的抵觸情緒，使得許多決策和管理過程未完全按照制度規定去做，不執行或者執行效果差現象普遍，造成有章不循、有制度不依的內部控制弱化局面。同時，在我國目前的很多政府部門中，激勵機制也沒有完全發揮作用，績效考核指標單一、執行手段不科學等，容易造成政府機關人員政績觀的扭曲。另外，政府審計作為政府部門經濟管理執行情況的“守衛兵”，也沒有較好地盡到其職責。有些政府審計對政府部門的內部控制缺陷或漏洞視若無睹，審計檢查如同走過場一樣，不提問題，不給建議，本身缺乏力度，就起不到審計應有的警戒作用。

三、增強政府部門內部控制有效性的對策

（一）提高政府領導對內部控制的重視度 按照《會計法》的規定，單位負責人應當對部門內部控制體系的合理性和有效性負主要責任。因此，應明確部門管理者的責任，首要的措施就是督促管理者的學習。行政事業單位可以制定統一規范，要求政府管理者定期學習或具有一定的學歷，綜合測評所選人才等，使其時刻不忘學習，提高部門任職者的能力。財政部門可以分類型地對政府部門的主要領導舉辦相關的學習班，使他們了解內部控制的基本知識，強化他們對內部控制知識的學習，提高對內部控制制度建設重要性的認識。西方國家的市場經濟比較完善，可以定期、分批派出關鍵管理者去西方國家參加培訓學習，借鑒其管理哲學和管理風格，了解他們國家的基本國情并與我國進行差異分析，將其優越的地方為我所用。

（二）開展內部控制測評 內部控制測評是指政府部門管理層通過調查了解內部控制的設置和運行情況，對內部控制的健全性、合理性和有效性做出評價，以確定是否依賴內部控制的活動。內部控制測評有助于明確管理層所負責的內部控制是否恰當，并像計劃的那樣運作，是否存在內部控制失靈的可能性。內部控制測評主要是判斷控制活動中是否存在舞弊、浪費、濫用和管理不善等現象，幫助存在問題的環節進行改正，可保證部門控制活動執行的有效性和效果性。內部控制測評是評價部門內部控制過程中的業績，衡量發展征程中的功過是非，繼而可以深入強化有利點，堅決剔除不利處，最終提升政府部門績效。盡管我國在努力完善內部控制體系，但是內部控制評價標準卻仍舊缺乏，實務過程中難以操作，為了使內部控制測評發揮其作用，必須設置內部控制評價標準。它可以促進政府管理者、審計師、學者和社會公眾對內部控制的一致認識，幫助人大和國務院分析控制活動對政府資源的影響。

（三）發揮政府審計的監督作用 政府審計是審計機關依照國家的法律法規和人們認知的共同標準，對政府履行公共責任，配置、管理和利用公共資源的有效性、合理性、科學性進行的審查、分析、考量和評價，促進經濟社會全面協調、持續高效目標的實現。審計的目的是監督、評價和促進。為積極充分地發揮審計的作用，必須不斷創新審計體制，避免被審計部門利用固定的審計體制而揚長避短或隱瞞部分事件。建立國家審計垂直管理體制，在全國范圍內整合審計資源，修改現行國家審計管轄規定，實行交叉審計管轄并經常變動地區配比等，并加強審計案件的信息交流，可減少審計人員和被審計部門之間的舞弊，縮短審計時間，提高審計的效率和效果。受到監督、評價總不是被審計部門歡迎的，被審計部門考慮自身的情況可能會對審計人員產生逆反心理、應付心理、厭煩心理或對抗心理等，審計人員在收集證據的過程中就可能不順，甚至在心理上受到打擊，感到抑郁等，這就需要培養一支高素質、高能力的審計隊伍。審計機關必須不斷加強自身業務建設和思想道德建設，對被審計部門曉之以理、戒之以法、樹之以模、導之以行，從而提高被審計單位的覺悟，消除其逆反心理，進而確保政府部門工作人員能夠以認真負責的態度對待自己的工作，直接推動政府部門管理效益的上升。

［1］李鳳鳴：《內部控制學》，中國商業出版社1992年版。