關于企業(yè)納稅籌劃的理性思考

隨著我國社會主義市場經濟的進一步發(fā)展，稅收體制不斷完善，企業(yè)納稅籌劃熱悄然興起，稅務會計師成為搶手的職業(yè)。稅務會計師，它不具有涉稅鑒證職能，主要服務于特定的納稅人，在國家現行的稅收法律法規(guī)框架下，事前合理地安排各項經濟活動，利用國家稅收法律、法規(guī)規(guī)定的優(yōu)惠政策，合理進行稅務籌劃以減輕企業(yè)的稅收負擔，有效地推進企業(yè)價值最大化目標的實現。但納稅籌劃并不是企業(yè)戰(zhàn)略管理的“金鑰匙”，與其他管理手段一樣，它本身也存在著局限性和風險性，對此企業(yè)應有足夠的理性認識。

一、納稅籌劃的局限性

納稅籌劃的局限性主要表現在兩個方面：

首先，納稅籌劃受企業(yè)財務活動的原則和目標的制約。納稅籌劃是納稅人依據所涉及的稅境和現行稅法，在遵守稅法、尊重稅法的前提下，對其涉稅事項進行的旨在規(guī)避涉稅風險，控制或減輕稅負，有利于實現企業(yè)財務目標的謀劃、對策與安排，本質上是一種財務活動，并最終服務于企業(yè)財務目標的實現。所以，納稅籌劃目標必須依托于企業(yè)其他財務活動目標，如投資、融資、經營活動，如果沒有這些活動的開展，納稅籌劃就是無本之木。

其次，企業(yè)納稅籌劃的效果往往適得其反。比如，企業(yè)試圖通過對存貨計價方法進行選擇以進行納稅籌劃：一般來說，當材料價格上漲時，采用后進先出法計價，可以使期末存貨成本降低，本期銷貨成本提高，會計利潤降低，從而達到減輕企業(yè)所得稅負擔，增加稅后利潤的目的；反之，當材料價格下降，采用先進先出法計價，會達到同樣的節(jié)稅目的。但是這樣的籌劃的前提是預期材料的價格呈現持續(xù)攀升或走跌，而一旦出現物價上下波動，企業(yè)就會面臨兩難選擇：如果企業(yè)不改變計價方法，則其各期利潤會隨材料價格的波動而表現出非均衡性，造成企業(yè)各期應納所得稅額上下波動，增加企業(yè)安排資金的難度，甚至會影響企業(yè)的長遠發(fā)展。如果企業(yè)及時改變計價方法，又會影響會計信息的一致性，造成信息使用者對企業(yè)業(yè)績的疑慮。

二、納稅籌劃的風險性

納稅籌劃的風險，通俗地講就是納稅人為納稅籌劃活動因各種原因失敗而付出的代價。由于納稅籌劃是在經濟行為發(fā)生之前做出的決策，而稅收法規(guī)具有時效性，再加上經營環(huán)境錯綜復雜，使其預期的結果具有不確定性，蘊涵著較大的風險。

其一，納稅籌劃的主觀性。納稅籌劃是一門復雜的實踐技術，選擇何種籌劃方案，如何組織實施都完全取決于納稅人的主觀判斷，包括對稅收政策的理解與判斷、對納稅籌劃條件的認識與判斷等。作為企業(yè)的納稅籌劃人員，要在融資領域拓展籌劃空間，就不能只關注息稅前收益率和資金成本率，當然也沒有固定的籌劃模式可供套用，對于經營風險的評估、市場份額的調查統(tǒng)計、行業(yè)成熟度的判斷、相關政策的變化趨勢及其對企業(yè)的影響、節(jié)稅收益與非稅成本之間的權衡、取舍、突發(fā)事件的應對措施等等，更是仁者見仁，智者見智，不同的操作者有不同的方案，不同的方案帶來不同的結果，因而納稅籌劃的主觀風險較大。

其二，納稅籌劃具有條件性。納稅籌劃方案是在一定條件下選擇與確定的，如政策優(yōu)惠條款，政策彈性空間等。而納稅人的經濟活動與財稅政策等條件都是不斷發(fā)展變化的，一旦原條件發(fā)生了變化，已作的納稅籌劃就失靈了，風險也就隨之而生。比如，2007年8月31日，經國務院批準，財政部、國家稅務總局《關于<中華人民共和國企業(yè)所得稅法>公布后企業(yè)適用稅收法律問題的通知》(財稅[2007]115號)發(fā)布實施。該文件規(guī)定，新稅法第57條所稱“本法公布前已經批準設立的企業(yè)，享受定期減免稅優(yōu)惠的，可以在本法施行后繼續(xù)享受到期滿為止，但因未獲利而尚未享受優(yōu)惠的，優(yōu)惠期限從本法施行年度起計算”，僅適用于2007年3月16日前經工商等登記管理機關登記成立的企業(yè)；2007年3月17日至1 2月31日成立的外商投資企業(yè)，自2008年1月1日起，與內資企業(yè)統(tǒng)一適用新稅法及國務院的相關規(guī)定，不享受新稅法第57條第一款規(guī)定的過渡性稅收優(yōu)惠政策。企業(yè)所得稅法的頒布及該文件的實施，使得2007年3月17日及以后注冊成立的外商投資企業(yè)，由于沒有趕上所得稅優(yōu)惠的“末班車”，只能望“優(yōu)”興嘆，同是外商投資企業(yè)，只是由于成立時間晚了幾個月或幾天，稅收待遇就相差如此懸殊。因而，在新的稅法環(huán)境下，外商投資企業(yè)借助“殼資源”進行納稅籌劃的思路由此而生：尋找一個外商投資企業(yè)作為“殼資源”，通過股權投資等方式對其實施控制，形成母子公司關系；變更子公司的經營范圍；子公司租賃母公司全部廠房、設備，母公司車間生產管理人員全部歸子公司管轄。這樣就將母子公司的生產經營業(yè)務全部納入子公司，從而達到享受外商投資企業(yè)稅收優(yōu)惠的目的。因此，企業(yè)選取哪種租賃方式，應結合不同時期的自身條件具體情況具體分析。

其三，納稅籌劃存在著征納雙方的認定差異。嚴格意義上的納稅籌劃應當具有合法性，符合立法者的意圖，納稅人應當根據法律要求和政策規(guī)定開展納稅籌劃。但是納稅籌劃針對的是納稅人的生產經營行為，而每個企業(yè)的生產經營行為都有其特殊性，而且籌劃方案的確定與具體實施，都由納稅人自己選擇，稅務機關并不介入其中。納稅籌劃方案究竟能否給納稅人帶來稅收上的利益，很大程度上取決于稅務機關對納稅人籌劃方案的認定。在這一認定過程中，客觀上存在著因稅務行政執(zhí)法偏差導致籌劃失敗的風險。

其四，納稅籌劃受其成本的制約。任何一項經營決策都需要決策與實施成本，納稅籌劃在可能給納稅人減輕稅收負擔，帶來稅收利益的同時，也需要納稅人為之支付相關的費用，如培訓學習費用、稅收滯納金、額外稅收負擔等。進行納稅籌劃，應該遵循經濟原則，這種成本約束，也會給納稅人帶來涉稅風險。

總之，企業(yè)在進行納稅籌劃時應充分考慮風險性因素，這些風險性因素不僅包括涉稅法律風險、涉稅行政執(zhí)法風險、涉稅經濟風險，還包括涉稅誠信風險。如果企業(yè)的納稅籌劃方案因各種原因不被稅務機關認可，或被稅務機關認定為避稅或偷逃稅行為，就可能要面臨信用危機和名譽損失，可能要增加應付頻繁的稅務稽查的時間、精力及經濟上的成本，嚴重的還會影響其生產經營活動，甚至造成其市場份額的下降。

三、企業(yè)應理性對待納稅籌劃

鑒于納稅籌劃存在上述諸多風險與局限性，企業(yè)應理性對待納稅籌劃，以戰(zhàn)略眼光來進行納稅籌劃。

(一)提高認識，準確定位

首先，納稅籌劃要求企業(yè)全員參與，而不僅是稅務會計師或財務人員的事。因為納稅籌劃是對經濟事項的事前安排，其中包括調整組織機構和業(yè)務流程；修訂內控制度、購銷合同等事項，這些都需要企業(yè)各個部門的共同參與，協(xié)調配合，僅靠稅務會計師或財務人員的工作是遠遠不夠的。

其次，納稅籌劃活動應服從于企業(yè)財務戰(zhàn)略目標。就財務上來看，財務報告與納稅籌劃之間存在一定的沖突。就公司而言，通常希望向稅務當局上報盡量低水平的應稅收入，但又希望向投資者報告較高的收入水平，因為較低的收入報告可能會導致股票價格的降低和貸款利息的提高，從而造成公司非稅成本增加。因此，納稅籌劃者應當將節(jié)稅收益和由此造成的非稅成本進行權衡，在服從公司財務戰(zhàn)略的前提下最大限度地節(jié)約稅收成本，提高收益。漠視納稅籌劃的作用，或者過分強調、依賴納稅籌劃都是不理性的企業(yè)行為。

再次，應將納稅籌劃的意識融入到企業(yè)的經營、財務管理的理念中，做到企業(yè)納稅籌劃日常化、制度化，持續(xù)提高企業(yè)經營管理人員的稅法觀念，提高財務管理水平，有助于企業(yè)內部產品結構調整和資源合理配置。

(二)加強對納稅籌劃的風險管理

樹立風險意識，建立有效的風險預警機制。一個理性的企業(yè)，僅僅意識到風險的存在是遠遠不夠的，還應通過日常的信息收集、比對等工作，充分利用現代先進的網絡資源，建立起一套科學、快捷的納稅籌劃預警系統(tǒng)，對稅務工作中的潛在風險進行實時監(jiān)控。通過對相關信息的分析、比對，逐步使企業(yè)的涉稅工作制度化、規(guī)程化，一旦企業(yè)所處的稅境發(fā)生變化或經營狀況發(fā)生異常，即可通過該預警系統(tǒng)向稅務會計師傳遞異常信息，使風險被控制在早期萌芽狀態(tài)，將損失降至最低。

依法籌劃，力求使企業(yè)的納稅籌劃方案與國家的稅收政策導向保持一致。利用稅法的彈性空間進行籌劃時，一定要把握好“度”，要密切關注稅收政策的變化趨勢，關注同行業(yè)企業(yè)的競爭狀況、稅務行政的熱潮和傾向。及時掌握稅收政策及企業(yè)經營內外部環(huán)境變化對企業(yè)涉稅事項的影響，適時調整籌劃方案，確保企業(yè)的納稅籌劃行為在稅收法律的范圍內實施。

夯實納稅籌劃基礎，規(guī)范財務會計基礎工作。企業(yè)依法設立完整、規(guī)范的財務會計憑證、賬冊，正確進行會計處理是進行納稅籌劃的基本前提。準確無誤的會計信息是納稅籌劃成功的基礎，納稅籌劃方案的制訂、比較、選擇，要利用企業(yè)的會計信息；納稅籌劃方案是否合法，首先要通過納稅檢查，而檢查的依據就是企業(yè)的會計憑證和會計記錄；籌劃方案實施后的效果分析、總結也要利用企業(yè)的會計信息。因此，依法取得和保管會計憑證，規(guī)范會計基礎工作，為提高納稅籌劃的效果提供可靠的保障。

(三)加快納稅籌劃專業(yè)人才隊伍的建設

一名合格的稅務會計師，除了要具備財務會計人員的基本素質，還應具備這樣的職業(yè)素養(yǎng)：對經濟、稅收、相關法律、法規(guī)及其變化趨勢的把握能力；對國家宏觀經濟環(huán)境、相關行業(yè)政策的敏感反應；熟知企業(yè)運營中的各業(yè)務流程，并具有大局意識、良好的溝通能力以及稅務危機的處理技巧；目前，納稅籌劃工作已在諸多企業(yè)中發(fā)揮了積極的作用，越來越多的企業(yè)開始重視納稅籌劃，因此，對一個理性的企業(yè)來說，培養(yǎng)專業(yè)的納稅籌劃人員，組建優(yōu)秀的稅務管理人才隊伍已迫在眉睫。企業(yè)可通過設立專職的稅務籌劃部門，增加稅務會計師的培訓與對外交流的機會，制定科學、可行的稅務籌劃工作考核辦法，建立適度的激勵機制等一系列措施，提高其涉稅工作質量，有效地推進企業(yè)戰(zhàn)略目標的實現。