關于企業研發費用稅前加計扣除的政策解析

摘要:根據《企業所得稅法》第三十條的規定，企業研發費用可以在計算應納稅所得額時加計扣除。《企業研究開發費用稅前扣除管理辦法(試行)》(國稅發【2008】116號)進一步明確企業研發費用加計扣除的具體實施措施，本文從主要從政策演變和經濟效益兩大方面對企業研發費用加計扣除進行分析，以期對企業稅收籌劃的實際操作提供參考。

關鍵詞:研發費用，加計扣除，所得稅

一、政策演變

企業研發費用稅前加計扣除政策是促使企業加大研發投入和提升自主創新能力的有效保障，其從繳稅基數上對企業所得稅進行了見面。從上世紀90年代中期開始實施的企業研究開發費用稅前加計扣除政策經歷了確立期、發展期、完善期三個發展階段。從國家層面來講，研發費用(原技術開發費)稅前加計扣除經歷了一下政策演變:

(1)國家財政部和國家稅務總局聯合于1996年4月7日發布了【1996】財工字41號《關于促進企業技術進步有關財務稅收問題的通知》

(2)國稅發【1996】152號《關于促進企業技術進步有關財務稅收問題的補充通知》

(3) 國家稅務總局于1999年3月9日頻布了國稅發【1999】49號《企業技術開發費稅前扣除管理辦法》的指導性文件

(4) 財政部國家稅務總局2003年11月27日頒布財稅【2003】244號《關于擴大企業技術開發費加計扣除政策使用范圍的通知》

(5) 2004年5月19日，國發【2004】16號 國務院《關于第三批取消和調整行政審批項目的決定》(第183項)

(6) 國稅總局2004年6月20日出臺國稅發【2004】82號《國家稅務總局關于做好已取消和下放管理的企業所得稅審批項目后續管理工作的通知》

(7)2006年，《國務院關于印發實施〈國家中長期科學和技術發展規劃綱要(2006-2020年)>若干配套政策的通知》(國發【2006】6號)頒布

(8)國家財政部、國家稅務總局2006年9月8日出臺財稅【2006】88號文《關于企業技術創新有關企業所得稅優惠政策的通知》。

(9)財政部關于企業加強研發費用財務管理的若干意見財企[2007]194號

(10) 國家稅務總局關于印發《企業研究開發費用稅前扣除管理辦法(試行)》的通知國稅發[2008]116號

二、對政策四個變化的理解與認識

(1)享受主體進一步放寬

根據財工字【1996】41號文規定，可以享受技術開發費加計扣除政策的主體只有國有、集體工業企業。隨后的國稅發【1999】49號文將享受主體放寬到國有、集體工業企業及國有、集體控股并從事工業生產經營的股份制企業、聯營企業。財稅【2003】244號文又將范圍擴大至所有財務核算健全、實行查賬征收企業所得稅的各種所有制的工業企業。而財稅【2006】88號文突破了“工業企業”的限制，規定“從2006年開始，所有財務核算制度健全、實行查賬征稅的內外資企業、科研機構、大專院校，其研究開發新產品、新技術、新工藝所發生的技術開發費，按規定予以稅前扣除”

(2)不再限定增長比例

2006年以前，在企業享受技術開發費加計扣除政策時，都要限定企業當年的技術開發費必須比上年實際增長10%(含10%)以上。而財稅【2006】88號文則取消了增長比例的限制，規定全部按實際發生的技術開發費加計50%扣除。國稅函【2006】第1043號其第二條第二款指出“根據財稅【2006】88號文件的有關規定，企業技術開發費加計扣除不再設置當年支出比上年增長10%的限制條件。

(3)扣除金額可5年遞延

財稅【2006】88號文發以前，企業技術開發費計扣除的金額不得超過應納稅所得額。超過部分，當年和以后年度均不再予以抵扣，且虧損企業發生的技術開發費只能據實扣除，不能實行加計扣除。而財稅【2006】88號文下發后，規定企業年度實際發生的技術開發費當年不足抵扣的部分，可在以后年度企業所得稅應納稅所得額中結轉抵扣，抵扣的期限最長不得超過5年。

(4)研究開發用儀器設備費用稅前扣除政策有變化

根據財工字【1996】41號文:企業為開發技術、研制新產品所發生的試制用關鍵設備、測試儀器，單臺價值在10萬元以下的，可一次或分次攤入管理費用，其中達到固定資產標準的應單獨管理，不再提取折舊。而財稅【2006】 88號文規定:自2006年1月1日以后企業新購進的用于研究開發的儀器和設備，單位價值在30萬元以下的，可一次或分次計入成本費用，在企業所得稅稅前扣除，其中達到固定資產標準的應單獨管理，不再提取折舊。單位價值在30萬元以上的，允許其采取雙倍余額遞減法或年數總和法實行加速折舊，具體折舊方法一經確定，不得隨意變更。

三、企業研發費用加計扣除的效益分析

根據國家稅務總局關于印發《企業研究開發費用稅前扣除管理辦法(試行)》的通知(國稅發[2008]116號)規定，企業根據財務會計核算和研發項目的實際情況，對發生的研發費用進行收益化或資本化處理的，可按下述規定計算加計扣除:

(1)研發費用計入當期損益未形成無形資產的，允許再按其當年研發費用實際發生額的50%，直接抵扣當年的應納稅所得額。

(2)研發費用形成無形資產的，按照該無形資產成本的150%在稅前攤銷。除法律另有規定外，攤銷年限不得低于10年。具體計算入下例所示:

按照25%所得稅率計算，企業每發生一元錢研發經費，可以享受的稅收抵免額為:

①收益化處理:

100%部分，可以抵稅1X0.25=0.25元

50%部分，可以抵稅1X0.5X0.25=0.125元

合計為0.375元，一般只計算50%部分，即稅收優惠率為12.5%

②資本化處理:

企業當年發生1元錢的研發經費，并已形成無形資產，無形資產攤銷5年。

每年的抵稅額為1.5/5*0.25=0.075元。

四、政府的政策成本分析

目前所得稅采取中央財政與地方財政分成的方式，分成比例為6:4，中央得6，地方留4;對留在本地的所得稅采取省財政與地市財政分成的方式，假設分成采取1:1的比例。

在每年收繳的企業所得稅中，留下基數后，中央:省:市三者的分成比例為 60:20:20，中央得6成，剩下的4成省市再分(15:4:4)。財政成本具體計算如下

如果一個省，企業發生的研究開發經費為100億元，則理論上應當可以減免所得稅額為:

100億元X50%X25%=12.5億元，其中:

中央財政承擔12.5億元X60%=7.5億元

省級財政承擔12.5億元X20%=2.5億元

地市財政承擔12.5億元X20%=2.5億元

從以上可以看出，企業研發費用稅前加計抵扣給企業帶來了稅收成本的效益，并且從政府的地方利益來講，也對地方的企業起到了很好的支持和鼓勵作用。

參考文獻:

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