試論會計法律責(zé)任

摘 要:《會計法》頒布和修訂后，為會計在整個社會經(jīng)濟生活中發(fā)揮廣泛而重要的作用奠定了法律基礎(chǔ)。該文從會計的執(zhí)業(yè)現(xiàn)狀出發(fā)，探討了會計法律責(zé)任的特征和類型，提出了規(guī)避會計法律責(zé)任的幾項措施，以便提高會計人員的素質(zhì)，增強他們的防腐拒變能力。研究會計法律責(zé)任與審計法律責(zé)任，兩者是不能相互替代，保證會計資料的真實、完整，是被審計單位的會計法律責(zé)任。這里研究的會計法律責(zé)任主要是指編造和提供虛假會計信息，或稱會計造假的責(zé)任。由于會計法律對會計行為的各個方面都做出了規(guī)定，因而違反會計法律的行為也有多種，面對會計法律的實質(zhì)價值還是要保證會計資料的真實、完整。

關(guān)鍵詞:會計法律責(zé)任;規(guī)避;會計法

一、會計法律責(zé)任的概念及其表現(xiàn)

(一)會計法律責(zé)任的概述

會計法律責(zé)任，是法律責(zé)任的一個具體方面，是指單位或者個人違反會計法律規(guī)范所應(yīng)承擔(dān)的不利后果。它是會計行為主體必須嚴守的底線，是法制與道德規(guī)范內(nèi)在聯(lián)系性的統(tǒng)一體。從法律的視角看，會計法律責(zé)任有廣義和狹義之分，廣義的會計法律責(zé)任不僅包括《會計法》及會計準(zhǔn)則、會計制度中的會計行為規(guī)范，而且還包括其他經(jīng)濟法律規(guī)范中有關(guān)會計事項的規(guī)定;狹義的會計法律責(zé)任僅指《會計法》所規(guī)定的法律責(zé)任形式。

(二)會計法律責(zé)任的特征

1.對各種違法行為作了明確具體的界定，便于在實際執(zhí)行時認定違法行為，并對違法行為及時加以懲處。

2.擴大了懲治對象的范圍，主要是對一些新的規(guī)定增加了相應(yīng)的法律責(zé)任，使相關(guān)規(guī)定更加嚴密，更加完善。

3.加重了所規(guī)定的各種違法行為的責(zé)任，特別是加大了對偽造、變造會計憑證、會計帳簿，編制虛假財務(wù)會計報告，以及隱匿、銷毀應(yīng)當(dāng)保存的會計憑證、會計帳簿、財務(wù)會計報告及其他會計資料等行為的打擊力度，重點突出，有利于保證會計信息的真實、完整。

4.加重了單位負責(zé)人的法律責(zé)任，他們不管是作為直接責(zé)任人員還是直接負責(zé)的主管人員，都需要受到相應(yīng)的制裁。

(三)會計法律責(zé)任的表現(xiàn)

1.違反會計制度規(guī)定的法律責(zé)任

根據(jù)《會計法》的規(guī)定，違反會計制度規(guī)定的行為主要表現(xiàn)為:不依法設(shè)置會計漲簿;私設(shè)會計賬簿;未按規(guī)定填制、取得原始憑證、取得的原始憑證不符合規(guī)定;以未經(jīng)審核的會計憑證為依據(jù)登記會計賬薄或者登記會計賬簿不符合規(guī)定;隨意變更會計處理方法;向不同的會計資料使用者提供的財務(wù)會計報告編制依據(jù)不一致;未按規(guī)定使用會計記錄文字或者記賬本位幣;未按規(guī)定保管會計資料而致使會計資料毀損、滅失;未按規(guī)定建立并實施單位內(nèi)部會計監(jiān)督制度或者拒絕依法實施的監(jiān)督或者不如實提供有關(guān)會計資料及有關(guān)情況;任用會計人員不符合本法規(guī)定;等等。凡有上述行為之一的，都應(yīng)當(dāng)承擔(dān)相應(yīng)的法律責(zé)任。

這些法律責(zé)任主要包括:責(zé)令限期改正;罰款;給予行政處分;吊銷會計從業(yè)資格證書;依法追究刑事責(zé)任;有關(guān)法律對違反會計制度規(guī)定行為的處罰另有規(guī)定的，應(yīng)當(dāng)根據(jù)特別法優(yōu)于普通法的原則，在對前述違法行為進行處罰時，接照該法律的規(guī)定辦理。

2.偽造、變造或者編制虛假會計資料的法律責(zé)任

偽造、變造或者編制虛假會計資料，主要是指偽造、變造會計憑證、會計賬簿，編制虛假財務(wù)會計報告的違法行為。根據(jù)《會計法》的規(guī)定應(yīng)當(dāng)承擔(dān)刑事和行政責(zé)任。我國《刑法》未將偽造、變造會計憑證、會計賬簿或者編制虛假財務(wù)會計報告的行為作為單獨犯罪加以規(guī)定，而只是在其已造成嚴重后果后，作為犯罪情節(jié)。分別以偷稅罪、公司提供虛假會計報告罪、中介組織人員提供虛假證明文件罪及其他犯罪追究刑事責(zé)任。對偽造、變造會計憑證、會計賬簿、編制虛假財務(wù)會計報告的行為，情節(jié)較輕，社會危害不大，根據(jù)刑法的有關(guān)規(guī)定尚不構(gòu)成犯罪的，按照《會計法》的規(guī)定應(yīng)當(dāng)承擔(dān)相應(yīng)行政責(zé)任，如通報、罰款、行政處分、吊銷會計從業(yè)資格證書等。

3.隱匿或者故意銷毀依法應(yīng)當(dāng)保存的會計資料的法律責(zé)任

根據(jù)1999年12月25日第九屆全國人大常委會第十三次會議通過的《刑法修正案》的規(guī)定，隱匿或者故意銷毀依法應(yīng)當(dāng)保存的會計憑證、會計賬簿、財務(wù)會計報告，情節(jié)嚴重的，應(yīng)當(dāng)承擔(dān)刑事責(zé)任，即處五年以下有期徒刑或者拘役，并處或者單處2萬元以上20萬元以下的罰金;單位犯前款罪的，對單位判處罰金，并對其直接負責(zé)的主管人員和其他直接責(zé)任人員，依照前款的規(guī)定處罰。隱匿、故意銷毀依法應(yīng)當(dāng)保存的會計憑證、會計賬簿。財務(wù)會計報告，情節(jié)較輕，社會危害不大，根據(jù)刑法的有關(guān)規(guī)定尚不構(gòu)成犯罪的，應(yīng)當(dāng)根據(jù)《會計法》規(guī)定處以通報、罰款、行政處分、吊銷會計從業(yè)資格證書等。

4.授意、指使、強令會計機構(gòu)、會計人員及其他人員偽造、變造或者隱匿、故意銷毀會計資料的法律責(zé)任

根據(jù)《刑法》和《會計法》規(guī)定，授意、指使、強令會計機構(gòu)、會計人員及其他人員偽造、變造會計憑證、會計賬簿，編制虛假財務(wù)會計報告或者隱匿、故意銷毀依法應(yīng)當(dāng)保存的會計憑證、會計賬簿、財務(wù)會計報告，構(gòu)成犯罪的;應(yīng)當(dāng)作為共同犯罪，根據(jù)行為人在共同犯罪中所起的作用定罪處罰。對尚不構(gòu)成犯罪的，由縣級以上人民政府財政部門視情節(jié)輕重，處5千元以上5萬元以下的罰款;屬于國家工作人員的，還應(yīng)當(dāng)由其所在單位或者有關(guān)單位依法給予降級、撤職、開除的行政處分。

二、會計法律責(zé)任的具體表現(xiàn)

會計信息失真目前非常普遍和嚴重。這里所研究的會計法律責(zé)任主要是指編造和提供虛假會計信息，或稱會計造假的責(zé)任。由于會計法律對會計行為的各個方面都做出了規(guī)定，因而違反會計法律的行為也有多種。例如，毀壞會計憑證、打擊報復(fù)會計人員等，但這些只是為實現(xiàn)會計法律的形式價值，即規(guī)范會計行為而設(shè)定的責(zé)任。會計法律的實質(zhì)價值還是要保證會計資料的真實、完整。因此，這里對其他形式的違反會計法律行為的責(zé)任不做討論。這里只將符合法律要求的會計信息稱為‘真實的’，將不符合法律要求的會計信息稱為虛假的，它應(yīng)包括誤導(dǎo)性或有重大遺漏的情況。

(一)會計假帳概念

合意契約的會計本質(zhì)要求構(gòu)造以權(quán)利義務(wù)為中心的會計職業(yè)機制，通過生產(chǎn)供給真實完整會計信息的綜合效應(yīng)，努力達到以客觀真實為核心、以法治文明為追求的會計價值目標(biāo)。

20世紀(jì)90年代以來，隨著資本市場的快速發(fā)展，會計假帳即虛假會計信息造成的損失和危害已嚴重波及了我國社會經(jīng)濟生活每一個角落，直接或間接地損害了人們的利益，成為一大社會公害，其預(yù)防和治理成為會計學(xué)界、實務(wù)界探討的焦點問題。會計學(xué)界對會計假帳普遍采用“會計信息失真”或“財務(wù)造假”等概念表述。

會計信息失真說明了會計核算結(jié)果與實際情況不相吻合的客觀現(xiàn)象，財務(wù)造假只強調(diào)主體主觀因素的作用，只有會計假帳才真正體現(xiàn)了主觀因素與客觀環(huán)境綜合效應(yīng)所致的會計真實與虛假之間存在較長距離的主客觀內(nèi)容。會計假帳是指財務(wù)會計師、注冊會計師違反會計契約義務(wù)造成會計信息出現(xiàn)經(jīng)濟業(yè)務(wù)與原始憑證不符、原始憑證與記賬憑證不合、記賬憑證與會計賬簿脫節(jié)、會計賬薄與會計報告無關(guān)、會計帳表與實物資產(chǎn)脫離的不符合會計契約真實完整義務(wù)規(guī)定的法律狀態(tài)。

(二)會計信息造假的表現(xiàn)

1.編造虛假會計憑證

主要表現(xiàn)是通過編造虛假經(jīng)營業(yè)務(wù)如編制勞務(wù)費、裝卸費憑證等;或以非法手段取得原始憑證;或在原會計事項基礎(chǔ)上夸大或縮小等等;這些虛假憑證進入記賬程序，致使會計信息從源頭上失真。

2.非法設(shè)立賬簿

私設(shè)“小金庫”，建立賬外賬，一套對內(nèi)，一套對外專門應(yīng)付有關(guān)部門的監(jiān)督檢查，掩飾企業(yè)真實財務(wù)狀況和經(jīng)營成果，達到偷逃稅款、侵占國有資產(chǎn)的非法目的。

3.會計核算不真實，形成虛假報表

主要表現(xiàn)一是控制利潤。如采取虛構(gòu)或減少經(jīng)濟業(yè)務(wù);增加或減少成本計入;或在集團下屬企業(yè)之間隨意轉(zhuǎn)移成本，達到人為調(diào)節(jié)利潤和隨意計算盈虧的目的。二是進行違規(guī)稅金核算。為了偷漏稅金，對開增值稅專用發(fā)票或虛擬購銷業(yè)務(wù)購買增值稅進項稅額的發(fā)票入賬，或編造發(fā)票摘要的內(nèi)容，或?qū)⑷繛闋I運收入的發(fā)票變造為營運收入和其他款項，以少納營業(yè)稅。或虛列職工名冊，偷逃個人所得稅等等。

三、有效規(guī)避會計法律責(zé)任的對策

在當(dāng)今我國經(jīng)濟生活中，會計信息失真已成為一大社會問題。少數(shù)上市公司為了圈錢、國有企業(yè)為了完成上級主管部門的經(jīng)濟指標(biāo)、外商投資企業(yè)和私營企業(yè)為了偷逃稅款、轉(zhuǎn)移利潤，都在不同程度地編制虛假財務(wù)會計報告，提供不實會計信息;由于市場競爭秩序不規(guī)范，個別注冊會計師和會計師事務(wù)所出于自身的經(jīng)濟利益、或屈從于政府部門、企業(yè)的壓力，未能保持應(yīng)有的謹慎和遵循職業(yè)操守，而向社會出具虛假審計報告。

(一)強化企業(yè)管理人員和注冊會計師的法律意識，加強政府有關(guān)部門的執(zhí)法力度

我個人認為，無論是對于企業(yè)的管理人員、會計人員、還是監(jiān)督稽查的工作人員，在處理這方面的問題時，首先必須具備的是強烈的法律意識，明白什么是違法之事。不過這要依靠國家在這方面的法律建設(shè)，只有在國家制定了一套客觀的、完整的法律制度后，才能有法可依，在這個前提下，一方面，要開展相關(guān)的工作人員進行法律意識培訓(xùn);另一方面，工作人員要在工作中堅決依法行事，從而保證會計信息的真實性。

政府部門要起到引導(dǎo)和督促單位逐步建立行之有效的內(nèi)控制度，通過加強執(zhí)法力度來促使單位認真執(zhí)行內(nèi)部會計控制制度，對單位內(nèi)部控制工作執(zhí)行得好的單位和個人進行表彰，對單位內(nèi)部會計控制制度結(jié)構(gòu)松散或拒絕依法設(shè)置內(nèi)控制度的單位要進行處罰，向社會公布，以達到嚴肅法紀(jì)的目的。

財政部門作為會計工作的法定管理部門，要利用接觸面廣、便于組織等優(yōu)勢，主動指導(dǎo)，組織經(jīng)驗交流，幫助各單位加強內(nèi)部會計控制制度的建設(shè)。

(二)政府部門應(yīng)加強監(jiān)管，定期公布會計信息質(zhì)量抽查情況和對責(zé)任人的處罰結(jié)果，做到信息公開透明

會計處于一個動態(tài)的經(jīng)濟、政治及法律外部環(huán)境中，完善的外部環(huán)境建設(shè)，有助于會計信息的真實反映。1.建立和完善會計準(zhǔn)則體系;2.完善注冊會計師審計制度，提高注冊會計師隊伍素質(zhì)，增強其獨立性;3.實行會計委派制和稽查特派員制度;4.企業(yè)的主管部門、各級財政部門、稅務(wù)部門、審計部門等應(yīng)加強對會計工作的管理和監(jiān)督、檢查，指導(dǎo)和督促企業(yè)對外提供真實、完整的會計信息;5.發(fā)揮新聞媒體的力量，揭露假賬行為，以降低企業(yè)整體形象使之不敢造假。6.發(fā)動社會各界力量，監(jiān)督、抵制、檢舉違法會計事項;7.加大力量依法查處會計工作中的違法違紀(jì)行為。

(三)國家應(yīng)完善相關(guān)的法律體系，確保市場競爭的規(guī)范有序。只有這樣，才能保證會計信息的質(zhì)量，保護各經(jīng)濟權(quán)利人的合法利益

我國現(xiàn)行的會計方面法律、法規(guī)還很不完善，有的制度不夠細，所以要不斷完善以《會計法》為中心的會計法規(guī)體系，制訂各項會計法規(guī)的實施細則及相應(yīng)的配套措施，使會計法規(guī)具有可操作性。1.制定完善對會計信息真實性具體認定的法律法規(guī);2.加大對會計造假懲罰力度，罰款要大到能夠在事前遏制萌發(fā)造假的動機;3.增加對會計人員進行保護的機制和環(huán)境，擺脫受制于領(lǐng)導(dǎo)局面;4.提高執(zhí)法效果，權(quán)責(zé)分清，懲罰對象和標(biāo)準(zhǔn)準(zhǔn)確。

(四)進一步提高財會人員的素質(zhì)

隨著市場經(jīng)濟的發(fā)展給財會工作增添了新的情況和問題，財會人員素質(zhì)愈發(fā)重要。解決這個問題的關(guān)鍵在于加大對會計人員的培訓(xùn)，不斷提高業(yè)務(wù)本領(lǐng)，提高貫徹執(zhí)行政策的水平，可以采取定期培訓(xùn)考核制度，職稱晉級與待遇掛鉤制度等等，使他們不斷更新知識，適應(yīng)會計核算要求。其次加強會計人員職業(yè)道德培訓(xùn)。建立“誠信為本，操守為重，堅持準(zhǔn)則，不做假賬”誠信原則、誠信品質(zhì)，從而建立起防范虛假財務(wù)信息的第一道防線。

總之，在我國的財會領(lǐng)域確有不少優(yōu)秀的“內(nèi)當(dāng)家”，他們忠于職守，遵紀(jì)守法，默默奉獻;但也有相當(dāng)部分“中間者”在“大氣候”的影響下，法律意識淺薄，隨波逐流，最終走向了拜金主義歧途，成為社會的敗類。究其原因，主要是從眾心理和個體素質(zhì)與社會義務(wù)相分離的社會認同感在從中作祟，政治素質(zhì)低下，導(dǎo)致以身試法，所以我們必須提高財會人員的素質(zhì)，增強他們防腐拒變的能力。

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