權責發生制預算會計改革問題探討

長期以來，預算會計主要為預算資金的分配和使用而服務，而且由于以收付實現制為記賬基礎在記錄預算收支方面相對簡單容易，基本上能夠滿足預算收支管理的需要，因此收付實現制過去成為了世界各國財政管理中主要采取的核算基礎。但在上世紀70年代以來“新公共管理”運動的推動下，已有相當部分的國家在政府預算會計中轉向了權責發生制，特別是世界經濟合作與發展組織(OECD)半數以上的成員國已經率先在政府財務報告中采用了權責發生制。近年來，隨著社會主義市場經濟體制的不斷完善以及制度改革的不斷深入，我國財政體制已經進行了一系列改革，包括:部門預算、政府采購、國庫集中支付、財政績效評價、政府收支分類改革等等，這些改革的努力成果共同推動了公共財政體制的建立。作為公共財政體制的重要基礎的會計核算體系，若不能與時俱進，適應新形勢發展需要，將會大大制約公共財政的改革進程。在借鑒國際成功的預算會計改革的經驗基礎上，對于構建有中國特色的政府預算會計體系設想方面，權責發生制預算會計改革無疑成為財政體制改革中的重要發展方向。

一、現行預算會計制度的局限性

我國現行的預算會計制度在反映財政、加強公共財政資金管理以及財務收支活動方面，都發揮了十分積極的作用。但是，隨著預算會計環境的變化以及市場經濟對政府資金管理的需要，傳統以收付實現制為基礎的預算會計制度便漸漸凸顯其固有的局限性。第一，無法全面準確地記錄和反映政府的負債及財務狀況，可能助長財政風險，從而對宏觀經濟決策和市場運行產生錯誤導向，給經濟的持續、健康運行帶來隱患。第二，難以客觀、準確地反映各政府部門和行政單位在各個會計期間提供公共產品和服務的實際耗費與效率水平，不利于提高政府工作效率和進行績效考核。第三，一定程度上造成相同會計期間政府權力和責任不相匹配，可能出現政府代際的債務轉嫁，容易導致政府間權責不清。第四，不利于正確處理年終結轉事項，給人為調節財政平衡提供技術缺口，容易造成當年結余不實，造成財政虛假平衡。

二、權責發生制預算會計改革的必要性

權責發生制會計在一定程度上能避免前文提出的現行收付實現制的缺陷，滿足當前預算會計和財政管理改革的需要。王雍君(2003)指出，盡管權責發生制取代傳統的收付實現制成為新的預算會計方面仍存在廣泛的爭議，但新西蘭、澳大利亞等國家的實踐表明，權責發生制預算會計改革對支持績效導向的政府預算改革、鑒別與控制財政風險以及改進政府對長期資產管理等方面都發揮了相當重要的作用。因此，推行權責發生制預算會計改革對深化我國經濟體制以及政治體制改革方面具有一定的借鑒意義。

第一，權責發生制預算會計改革是迎合政府職能轉變的需要。一方面，權責發生制基礎上的預算會計使政府業績更加透明，有利于人民群眾對政府部門及行政單位履行職能的狀況以及它們的工作效率給予客觀的評價;另一方面，能清晰地反映政府部門擁有的各種資源，有利于公共資源的有效配置。第二，權責發生制預算會計改革是財政體制改革的內在要求。隨著投融資體制市場化進程的不斷推進，從事社會公益性投資開始走向多元化。特別是當私人部門介入公共領域時，對政府部門會計信息的透明度和準確性提出了更高的要求。另外，許多在傳統的收付實現制會計基礎下政府無法提供信息的非現金交易和事項，在權責發生制基礎下卻提供了可能。第三，權責發生制預算會計改革是健全和完善政府預算會計信息的需要。我國收付實現制下的預算會計核算內容一直以來主要從事財政收支活動，沒有覆蓋全部會計要素。而權責發生制會計信息包括主體控制的經濟資源信息，從事經營的成本或提供產品和服務成本的相關信息，以及用于評價經濟主體財務狀況及其變化和經濟主體經營活動經濟性以及效率性的有用信息。因此，從會計信息的內容來看，權責發生制信息更具決策的相關性，較好地反映了政府部門受托責任的履行情況(劉誼、廖瑩毅，2004)。

三、權責發生制預算會計的實現之路:漸進性改革

任何一項改革成功都不是一蹴而就，與OECD國家相比，我國預算會計體系的內容有著較大的局限性，目前尚未具備進行全面改革的條件。事實上國際上大多數國家政府預算會計的權責發生制改革都遵循了穩步的漸進性方式。從實施狀況來看，大致可以分成三種:一是完全實行權責發生制，以澳大利亞、新西蘭、加拿大等國代表;二是實行修正的權責發生制，以冰島、意大利等國為代表;三是修正的收付實現制，以丹麥、法國、波蘭等國為代表。

我國預算會計核算權責發生制改革的實現，可遵循由點及面的原則，分步驟、有秩序地穩步開展。具體可分三步進行:先由目前的收付實現制過渡為修正的收付實現制。待條件成熟時，再由修正的收付實現制逐步擴展為修正的權責發生制，而這一階段是整個改革過程的關鍵，根據公共財政管理體制改革的要求，實現由預算會計向政府會計的轉變，初步建立起適合我國的政府會計和財務報告體系。最后，根據體制改革的需要，探索是否實行完全的權責發生制，最終建立既適合我國國情又有較強操作性的政府會計核算基礎。從實際操作的角度而言，改革應以政府財務報告上為重點，因此可先從基層政府的財務報告上開始著手，逐漸過渡到統一綜合的政府財務報告上來。

另外，正如劉誼和廖瑩毅(2004)指出的，權責發生制改革不單是會計制度的變更，而且還涉及到財政信息系統的升級換代和人員技能的培訓等方方面面，因此在財政信息系統軟件升級等問題上，需要各級財政部門的大力配合，并積極采取措施加強對人員的技能培訓，做好人才儲備工作。

參考文獻:

[1]陳勝群 陳工孟 高寧:政府會計基礎比較研究-傳統的收付實現制與崛起的權責發生制，孰優孰劣?.會計研究，2002(5):34-39

[2]劉誼 廖瑩毅:權責發生制預算會計改革:OECD國家的經驗及啟示.會計研究，2004(7):10-14

[3]石英華:從成本收益分析角度探討我國預算會計權責發生制改革的可行性.經濟研究參考，2006(54):35-40

[4]王雍君:全球視野中的財政透明度.國際經濟評論，2003(4):34-39