應收賬款的核算與管理

李娟

（中國燃氣渦輪研究院，四川江油621703）

應收賬款的核算與管理

李娟

（中國燃氣渦輪研究院，四川江油621703）

應收賬款是企業的一項墊支資金，其實質是企業在一個經營周期內應收取貨幣資金的一種債權。從該實質出發，加強對應收賬款的核算與管理是企業的一項重點工作。

應收賬款；核算；壞賬準備金

一、應收賬款的核算與管理的理論基礎

在目前市場競爭激烈的情況下，企業為了擴大銷售，增強市場競爭力，開展了多種形式的促銷業務，使應收賬款金額不斷增大。應收賬款是企業流動資產中的速動資產，是應快速、及時收回用于再生產的資金，是企業回收資金中的一個重要組成部分。如果這部分資金不能按期如數回籠，就會使企業的投資得不到補償，影響企業流動資金的周轉，加大企業成本。這主要表現在以下幾方面：

第一，由于債務人發生了倒閉、破產、死亡等變故，致使企業的應收賬款無法收回或不能全部收回，形成了壞帳損失。這部分應收賬款的損失，使企業售出的商品不僅沒有得到盈利，而且連本金也損失了。

第二，企業應收賬款由于被債務人占用，不能按期收回用于生產周轉，這樣在幣值不穩定以及經濟高速發展時期存在的通貨膨脹等因素，使企業經過若干時間收回的貨幣資金產生時間價值損失，從而加大企業成本。

第三，企業的生產經營過程是一個循環周轉的過程，而應收賬款占用的資金實際上已退出了生產循環過程，從而失去了為企業創造新的價值的機會。

第四，在市場經濟條件下，隨著市場競爭的激烈和信用關系的發展，應收賬款是企業一種經常性的經濟事項，企業為收回應收賬款而專人討債，為此支付差旅費、招待費、提成費、訴訟費等清賬費用，致使企業加大成本。

第五，在銷售過程中，購貨方一旦收取貨物或勞務，不管貨款是否支付，均要開據發票，發票一經開出即為銷售實現，如果壓票則按偷漏稅處理。企業銷售產品時，本身都沒有全額收到貨款，再加之提前納稅，無疑是給企業增加了提前支付稅金的成本。

第六，企業的應收賬款如果及時、按期、如數收回，將其存入銀行或用作投資就會獲得利息或投資收益。然而，在應收賬款被債務人無償占用的情況下，企業要增加新貸款投入再生產，一方面要支付銀行貸款利息，另一方面又損失了應收賬款的存款利息或投資收益，給企業帶來了雙重經濟損失。

二、企業應收賬款的核算與管理存在的主要問題

（一）應收賬款管理不嚴，貨款長期掛帳。對于長期掛賬的應收賬款未采取有效措施催款，甚至有的貨款已被推銷人員私入口袋，但仍掛應收賬款。另外，一些國有企業核銷大額的應收賬款時因主管部門擔心日后要承擔責任，不敢輕易批準。

（二）明細賬戶立戶不詳細、不準確。業務聯系比較多的企業，其業務往來涉及到全國各地，因此對于其應收賬款的明細賬戶，一定要反映出單位或個人的詳細地址、名稱或姓名，否則會給工作帶來很大麻煩。另外，對同一個單位掛賬最好只掛一個科目，如在應收賬款有戶頭，就不應再在應付賬款上反映，這樣才便于管理。

（三）手續不嚴密，掛帳證據不充分。有些企業在用發貨票會計計賬聯入對方賬戶時，并無對方提貨人簽字，而在對方經辦人未留下任何手續的情況下掛對方欠款，這在法律上是不生效的，因此往往造成經濟糾紛。

1.內部管理混亂，造成往來單位之間的賬目不一致，這主要表現在以下幾個方面：（1）財會人員粗心大意，致使賬目竄戶較多，造成賬目余額不一致。另外計賬人員不定期及時清賬，有些名存實亡的往來賬款長期掛帳，實際上已成壞賬死賬，而沒有進行及時報損、處理。還有已作為壞賬處理的款項，賬款收回時進了賬外小金庫，造成往來賬目混亂。（2）采購人員在交易過程中不把賬目及時結清，常常發生交易尾欠，再加上長期不報賬，從而造成單位之間賬面余額不一致。

2．賬款處理不規范，有些單位利用往來賬調節利潤，還有的利用往來賬戶為他人轉達款項，對無法查清的應收、應付款余額相互對沖。

三、加強對應收賬款的核算與管理的對策

（一）正確計提壞賬準備金，建立壞賬準備制度，積極組織催款。

1．壞賬就是指已經形成的應收賬款由于債務單位破產或債務人死亡等原因，確定無法追還的債務。由于賒銷時對客戶的調查不全面以及客戶財務狀況變化較大等原因，壞賬的發生是難免的。無論何種原因，都將使企業遭受損失，因此財務部門應專門設立“應收賬款”明細賬，逐筆及時登記，經常清理核對，對應收賬款加強管理，年底根據“應收賬款”余額計提“壞賬準備”。

2．目前提取壞賬準備的方法有年末余額百分比法和賬齡分析法。年末余額百分比法是指企業可按應收賬款余額的千分之三至千分之五提取壞賬準備，使實際壞賬發生后，其經營資金不受太大影響。但企業情況千差萬別，按規定的比例計提壞賬準備是不恰當的，也難以解決企業實際問題。因此，筆者認為賬齡分析法更能適應現代經濟發展的需要。賬齡分析法是應收賬款年末余額百分比法的一種特殊形式，它根據賬款拖欠時間長短分別確定壞賬計提比例，更合理，更準確。賬齡分析是對應收賬款總額的質量與價值進行的重新評價，是判斷各賬戶余額的可回收性，計提壞賬準備和確定采取何種措施解決呆賬的依據。一般來說，賬齡越長，收回的可能性越小，風險越大。企業應計提較多的壞賬準備，并采取高成本高效的清收措施。對于一項具體的應收賬款，要根據賬齡結構定性，決定采取哪一種解決方式為最佳。正常催收（1-3月），打折回扣（3-6月），易貨抵款（6月-1年），訴訟解決（1年以上），或其它非常手段（2年以上）等等，都可以在成本效益原則下作為解決呆賬的方法。正常催收是日常業務中要經常進行的工作，這種正常的方式花費的成本最少，適用于賬齡短、客戶信譽較好的部分應收款，而且平時也總是力求擴大該部分在總額中所占的份額，以提高整體應收賬款的質量。對于能在三個月內收回貨款的客戶，應列入第一個等級，可以與其繼續發生經濟往來。打折回扣是以部分經濟利益促使客戶早日付款，對于此類客戶，應列入第二等級，嚴格限制信用額度，逐步淡化。對于拖欠貨款6個月以上的客戶，應列入第三等級，加大催收力度，執行強制措施，宜采用易貨抵款、訴訟方式和其它非正常手段，而且不管清收結果如何，企業都不應該再與其發生業務往來。這些強制措施有利于問題的解決，但要付出高額的成本，也必然影響當期的收益，但這決不能成為企業姑息遷就的理由，應充分考慮資金的時間價值。通過以上這些從嚴治理應收賬款的措施，將會使應收賬款總額和結構發生較大的改觀。而與企業發生業務往來的客戶的信用將會提高，從而有利于改變社會整體的信用狀況，促進企業發展。

3．為了反映企業真實財務狀況，使投資者和債權人能對企業做出正確判斷，筆者認為，無論企業采用何種壞賬損失核算辦法，對于長期拖欠的貨款，都應加以揭示。是否可以考慮要求企業在報表附注中說明超過一定期限的應收賬款數額。這樣，一方面可以提供較真實的會計信息，另一方面也促使企業加強對應收賬款的管理。

（二）制定合理的商業信用政策和收款制度，壓縮應收賬款的占用額。

企業應收賬款的占用額的大小從某種程度上講主要取決于企業的商業信用政策和收款制度。而企業的商業信用政策和收款制度既要考慮到企業產品市場狀況，又要正確評估客戶的信用狀況。

1．確定合理的信用政策。一個企業的信用政策對銷售量的影響較大。企業信用政策越寬，越有利于刺激銷售量的增長。但信用標準和信用期限越寬，應收賬款的風險越大。因為信用標準越高，就可能使一些資信狀況較差的客戶也得以享受信用優惠，而過長的信用期限不僅會增加資金占用成本，也增大了應收賬款回收的風險。所以，企業在制定信用政策時，既要將應收賬款風險控制在合理的水平上，又要使其發揮積極的作用。

2．根據具體的產品市場狀況及客戶經濟情況采用不同的銷售和結算方式。如對緊俏熱銷商品采用預收貨款或交款提貨的方式；對銷路正常的商品采用交款提貨或托收承付結算方式；對滯銷商品，為了促銷可采用賒銷等方式，運用折扣等手段刺激客戶早日付清貨款，也可采取分期收款發出商品的方式。對具體客戶要根據其歷史信用表現以及其財務狀況來確定具體的供貨量。對于付款及時、經營狀況好的客戶，放款政策可以靈活掌握；對于經濟狀況不好的客戶或付款不及時的客戶，實行嚴格控制，防止貨款越欠越多。應特別注意賒銷期限較長的應收賬款，因客戶將來的經濟狀況及市場走向是未知數，發生壞賬的風險比一般賒銷業務要大得多。企業可與客戶簽訂協議，要求客戶按照合同分期付款，規定只有在全部貨款結清后，客戶才能取得產品的所有權，以便在客戶不能償還欠款時，企業有權收回產品，彌補部分損失。另外，企業也可在合同中規定客戶預交定金作為第一批貨款，賒欠期間提供擔保，賒欠過期加收利息等防范措施。

3．制定嚴格的收款制度，將貨款回籠作為考核財務人員業績的一個重要依據。財會部門要經常檢查核算業務完成情況，做到信息傳遞迅速準確，并與銷售部門核對檢查經濟合同的簽訂與貨款回籠。在實際工作中，各個單位都不可避免地存在著往來款項，如何管理好這些往來款項，筆者建議，對于長期存在經濟往來的各企業間，其債權債務可以采取協商核銷的方法，變債權債務為相互投資，以減少雙方互相長期掛帳的困擾。另外，對于實在無法收回的款項，可以采取以貨抵賬的方法，以減少掛帳。通過此方法，可以使企業在不動用貨幣資金的情況下清理企業間的債權債務，以保證企業正常的生產經營活動。

（三）定期計算應收賬款的相關指標，正確評價企業催收賒銷貨款的工作效率。

現行企業反映應收賬款使用效果的主要指標是應收賬款周轉率，其公式為：應收賬款周轉率=（賒銷收入凈收入額／應收賬款平均余額）*%。應收賬款周轉率越大，說明應收賬款的變化越快，管理效率越高，催收工作效率也高。應收賬款周轉率越小，說明企業應收賬款變化速度慢，管理效率低。企業財務信息的內部使用者和外部使用者都應重視這一指標，定期計算應收賬款的周轉率，對不同時期的應收賬款的周轉率加以比較，分析其變化趨勢。但筆者認為，應收賬款周轉率指標設計的目的應是反映企業銷售業務是否正常，即銷售出去的貨物能否及時收回貨款，在市場經濟處于發展時期，考核企業的收賬比率是很重要的。但從這項指標的計算公式看，則不盡人意，主要表現在以下幾個方面：1.分母平均應收賬款余額，從解釋該要素的計算公式看，平均應收賬款余額=（期初平均應收賬款余額+期末平均應收賬款余額）÷2，此數比較含糊。由于各筆應收賬款發生數與收回數不等，時間不一，余額變化大，僅用期初期末（年初年末）的平均數計算，誤差太大，不能反映整個會計期間的資金平均占用情況。2.從該指標的計算公式可知兩個數據的比值，即為賒銷收入總數占未收回的賒銷收入的比重，但因其中一個經濟含義比較模糊，尚難體現真正意義上的周轉，一個過于簡化，所計算出的比值自然也就不太確切。3.該指標兩個數據的比值，從賬戶結構看，則為“應收賬款”借方發生額與期初借方余額之和與期初末兩個借方余額的平均數相比，與“應收賬款”貸方發生額（收賬數）并沒有關系。通過以上分析，筆者認為，只有將已收回的賒銷收入（應收賬款借方累積數，即借方期初數加借方發生額）相比，才可以計算出收回的應收賬款占賒銷總額的比例，確切地說可視為收帳率，引比率越大越好（最大不超過1）。但嚴格地說，應收賬款周轉率與應收賬款收帳率是不盡相同的，前者主要反映應收賬款收回的快慢，后者主要說明應收賬款收回的多少，卻反映不出收回的快慢。比如本期期初賒銷收入總額為10萬元，本期2月份收回8萬元，收帳率為80%；假如本期10月份收回8萬元，則收帳率亦為80%。從現象上看兩者似乎一樣，但收賬速度大不相同。因此，筆者建議將應收賬款周轉率指標改為按“應收賬款收帳率”和“應收賬款周轉率”兩項指標考核為好。不過，由于應收賬款收帳率和應收賬款周轉率是同一個問題的兩個方面，相互不能包容，即收帳率反映不出周轉快慢，周轉快慢又反映不出收帳比率，因此只能用于不同企業或同一企業不同歷史時期的分項比較，而不能用于綜合考核對比。為便于綜合考核企業資金效果，可將不同的周轉速度（次數）乘以不同的收帳率，得出企業資金周轉綜合效果越好，反之系數越小，說明綜合效果越差。

（四）完善企業內部控制，加強監督。

減少企業壞賬的發生額或者客戶拖延付款的情況，企業就要嚴格控制應收賬款，加強企業內部控制，財務部門和信用管理部門要加強對應收賬款的管理，并不僅僅局限于銷售部門銷售的情況，這樣才能嚴格控制應收賬款的發生。其次，企業要加強銷售部門的管理，銷售部門在同客戶簽訂合同時，要保持嚴謹的態度，盡可能在合同中設置保護性條款。這樣企業可以根據合同的規定享有自身的權利，以防信用欺詐現象的發生。第三，財務部門應該派專人對應收賬款項目進行管理，定時分析應收賬款的結構、賬齡等情況，及時同往來單位進行應收賬款的對賬，以方便及時了解應收賬款的發生情況。第四，要加強對應收賬款管理的監督。要發揮內部審計監督的作用，當然首先要完善企業的內部審計管理，內部審計可以檢查企業的內部控制是否有效執行，能夠隨時檢查應收賬款有無異常現象，相關交易人員是否同客戶相互勾結，破壞企業自身的利益，這都是完善應收賬款管理的有效對策。另外，也要發揮注冊會計師審計的作用，通過他們的監督以及審計中發現的問題，及時給予企業積極的對策，保證企業經濟利益。

（五）加強對會計人員業務素質的提高。

在當前經濟高速發展時期，對會計人員的業務技能及道德水準都有很高的要求，因此，各單位應加強對財會人員的教育和培訓，結合實際工作認真學習有關法律法規（如經濟合同法、債務法和銀行結算法中涉及債權債務的內容），增強法制觀念，從而提高會計人員專業知識水平，拓寬廣大財會人員知識面。另外，為了更好地發揮會計的職能作用，在有條件的情況下，應組織會計人員參與企業管理，充分發揮會計的預測、決策和控制職能，挖掘內部潛力，提高會計人員的管理水平。

總之，搞好應收賬款的核算與管理，能加速企業營業資金的周轉，縮短貨幣資金周轉天數，節約資金成本，減少企業損失和風險，于企業有百利而無一害，是我們搞好財務工作的重要途徑之一。

責任編輯 劉絳華

F234

A

1008-6463（2010）03-0050-04

2010-05-06