我國財務會計與稅務會計關系的現實選擇

魏亞君 楊文紅

一、我國財務會計與稅務會計關系現存問題

目前我國現行財務會計與稅務會計的關系模式,正在從原來的高度重合發展到調整模式,并逐漸向分離模式轉變,這一變遷趨勢與會計國際化發展方向是一致的。但就目前而言,我國的財務會計與稅務會計還缺乏系統設計,存在著過度分離的問題。其具體表現是,兩套制度在規定上存在背離,過分強調會計制度、稅務制度服務對象的特殊性,忽視了某些共性,造成了國家與納稅人利益的對立。而由于國家所處地位的優勢,導致國家與納稅人在納稅利益關系上存在國家利益優先的情況,這在一定程度上侵犯了納稅人的利益,影響了納稅人經營活動的發展。另外,由于會計制度與稅法的規定存在很大差異,從而導致依靠會計制度提供數據資料來界定稅基以及進行稅收征管的難度大大增加,會計、稅務人員的業務素質水平和知識結構一時還跟不上這種過度分離帶來的實務操作要求。因此,當前急需探討、建立適合我國國情的財務會計與稅務會計關系模式。

二、我國財務會計與稅務會計關系的選擇

(一)從社會環境角度分析我國財務會計與稅務會計關系問題

1.我國的法律環境

在財務會計與稅務會計合一模式的國家中,經濟法律體系相當完備。公司法、商法等法律對公司的各種會計事項都做出了詳細的規定,對公司在財務活動中遵循商法、稅法的要求和責任遠遠高于對公認會計準則的遵從。這是與其以宏觀經濟為出發點的經濟模式相適應的。而我國目前的經濟法律體系尚不完善,稅收制度甚至還沒有一套獨立的稅前扣除標準以及收入和費用的扣除標準,在很大程度上還要依據企業會計制度和準則。因此,在會計制度與稅收制度形成一定差異的前提下,采用稅會分離的模式無疑是必然的。

2.我國的經濟體制

伴隨20多年改革開放的實踐,我國的市場經濟體制已經初步建立,所有制結構多元化、投資主體分散化的特征逐漸顯現。企業的投資者和債權人要求會計制度能夠滿足資本保全和防范風險的需要;而政府為實現對經濟的宏觀調控要求稅收制度滿足及時、足額取得稅收收入的要求。當前的任務既要保證企業健康、良性的發展,又要保證政府的宏觀調控實施有效,稅收制度與會計制度必然只能選擇走相互獨立的道路。

3.我國的企業組織形式

隨著市場經濟發展,資本市場的活躍,股份制將成為我國主要的企業組織形式,投資人和潛在投資人對會計信息需求不斷增加,會計信息的可靠性和相關性將成為會計信息量的首要特征,客觀、真實、公允地表達會計信息是會計工作的首要目標,作為會計工作規范的會計準則,必須順應市場經濟發展要求,面向投資者,而不是面向政府屈從于稅法的安排。這恰恰是稅務會計獨立的一個重要原因。

(二)從成本效益角度分析我國財務會計與稅務會計關系問題

1.財務會計與稅務會計分離前后納稅企業的成本效益分析

(1)分離前后提供信息的成本分析

企業同時是財務會計和稅務會計信息的提供者。對于提供稅務會計信息的成本,分離前后存在一些明顯的差異。在稅務會計和財務會計合一的模式下,企業提供稅務會計信息的成本較高。一方面,所得稅會計偏于理論,其他稅種會計則簡單地散見于“流動負債”之中,而新會計制度與準則一般又不對涉及的納稅問題做專門解釋,這使得企業在進行涉稅會計核算時缺乏明確的標準,導致成本的增加。另一方面,不少稅務新法規或政策沒有明確的會計處理辦法與之相匹配,造成不少政策僅在稅收層面可行,企業實際操作時卻無從下手,導致成本的增加。

(2)分離后利用會計信息的效益分析

企業既是信息的提供者,同時又是信息最優先的使用者。在稅務會計和財務會計分離的模式下,企業通過對財務和稅務會計信息的有效利用,可以得到管理效率提升、節稅和提高納稅信用等級等好處,從而帶來分離前無法達到的效益。首先,稅務會計和財務會計分離后,企業的稅務會計信息和財務會計信息質量都將比分離前得到較大提高,從而提升企業的管理效率,增加企業效益。其次,稅務會計和財務會計的分離能增強企業的涉稅核算能力,幫助企業避免不必要的納稅損失,并且在企業面臨多種納稅方案可供選擇的情況下,充分利用各種稅收優惠政策。此外,稅務會計和財務會計的分離有利于規范企業的稅務會計核算,樹立良好的納稅信用,從而間接降低企業的成本,增加企業的效益。

2.財務會計與稅務會計分離前后稅務機關的成本效益分析

在稅務會計和財務會計合一的模式下,由于稅務會計只是財務會計的一個組成部分,沒有自己獨立的核算體系,也就無法提供納稅人全面的涉稅信息,增大了稅務機關進行稅務征管和稽查的難度。在稅務會計和財務會計分離的模式下,一方面納稅人能提高涉稅會計核算的質量,提高納稅申報的準確率,從而直接減少稅務機關的征收成本;另一方面,由于企業稅務會計資料完整且規范,稅務機關的征收和稽查效率將成倍提高,從而為稅務機關精簡機構,為提高稅收征管效率創造了最為重要的前提,有利于提高稅收機關的效益。

3.財務會計與稅務會計分離前后其他會計信息需求主體的成本效益分析

納稅企業的稅務會計和財務會計信息,除了滿足企業自身管理和稅務機關征稅需要外,還存在著股東、債權人、銀行、潛在投資者、業務伙伴等其他會計信息需求主體。在財務會計與稅務會計合一的模式下,一方面,企業的財務會計核算不能根據自己的實際情況來滿足眾多會計信息需求主體對會計信息質量的要求。導致會計信息使用者需要花費額外的交易費用對其進行再加工,或者由于不具備專業鑒別能力而做出錯誤的決策,從而增加成本費用。另一方面,在稅務會計與財務會計合一的模式下,企業的稅務會計信息是零散和不完全公開的,信息需求主體很難清楚完整地了解企業的稅務會計信息,從而增加其信息“搜尋成本”。在稅務會計和財務會計分離的模式下,一方面,財務會計核算基本擺脫了稅法的束縛,財務會計信息質量大大提高;另一方面,企業的稅務會計信息形成了完整且相對獨立的系統,稅務會計信息實現了透明化,稅務會計信息的質量也大大提高。

因此,作者認為我國財務會計和稅務會計應該適當分離,并且在分離過程中始終堅持成本效益最大化原則。

三、我國財務會計與稅務會計關系的改進思路

(一)籌資渠道多元化企業/大型企業

1.企業主要特點

籌資渠道多元化企業/大型企業所有權比較分散,由董事會或高層管理人員共同決策、經營;企業的資金既有來自于內部的積累,又有來自于外部投資人、債權人的投資,既有來自于直接融資市場的資金,又有來自于間接金融機構的資金;這種企業的治理結構繁雜和融資渠道廣泛及內外部環境復雜,決定了企業的會計目標除滿足企業內部經營管理的需要之外,必須體現相關性的要求,即滿足外部投資人、債權人、國家稅收、財政、審計等各方面的需求,因此結合文章第二章分析的成本效益原則,財務會計與稅務會計應當適度分離。

2.企業選擇的財務會計與稅務會計關系

籌資多元化企業/大企業應實行財務會計與稅務會計“適度分離”的關系模式。該模式應堅持以獨立的思路分別考慮會計收益與稅法收益的核算方法,稅務會計以特殊的原則、目標自成體系,建立、完善一套可以據以核算企業成本、利潤的稅前扣除辦法,即“獨立納稅體系”;為了使籌資多元化企業/大企業更好的發展,我國制度制定者應考慮會計制度與稅法兩方面改革的具體情況:一方面,政府不能限制會計規范市場化的方向,因為它是促進市場公平競爭、資本市場走向成熟等市場經濟發展中瓶頸問題的關鍵所在;另一方面,要加強以稅法為代表的法律體系的完善,市場經濟條件下,稅務會計與財務會計分離的前提是稅法是高于行政權力的法律規范,會計是客觀、獨立的信息載體。