保險保障基金的財務會計屬性探討

一、保險保障基金的定義及其現行操作

保險保障基金是按照《保險法》和《保險保障基金管理辦法》規定繳納形成，在保險公司被依法撤銷或者宜告破產，其清算財產不足以償付保單利益，或保險公司存在重大風險，可能嚴重危及社會公共利益和金融穩定時，用以救助保單持有人、保單受讓公司或者處置保險業風險的非政府性行業風險救助基金。

在最新頒布的《辦法》中，保險保障基金是將從保險公司當年的保費收入中按業務種類計提，累計達到保險公司總資產的一定比例為止ii。保險保障基金是保險企業基于會計謹慎性要求而提存的基金，只有在保險企業償付能力嚴重不足或瀕臨破產時并經有關部門批準后才能動用。2007年新華人壽出賣22.53％股份給保險保障基金就是動用此項基金的一個例子。

二、保險保障基金與資產、負債、所有者權益的財務性質對比

(一)保險保障基金與資產。

在2007年頒布的新會計準則中將資產定義為：企業過去的交易或者事項形成的、由企業擁有或者控制的、預期會給企業帶來經濟利益的資源。由此定義不難看出，被確認為資產必須具有以下要件：(1)能直接或間接給企業帶來經濟利益；(2)為企業所擁有，或者為企業所控制；(3)由過去的交易事項形成。

很顯然，保險保障基金不能確認為保險公司的資產。因為，保險公司不能自由動用保險保障基金，對這筆資金也不能完全擁有與控制，也就不能運用這筆資金去獲得經濟利益。事實上，保險公司對保險保障基金的所有權是非常有限的，是殘缺的。

(二)保險保障基金與保險公司負債。

同樣，新的會計準則對負債進行了定義：負債是企業過去的交易或者事項形成的預期會導致經濟利益流出企業的現時義務。負債有以下特征：(1)負債的清償預期會導致經濟利益流出企業；(2)負債是由過去的交易或者事項形成的，是一種現時義務；(3)負債是能夠用貨幣確切的計量或者合理估計的債務責任；(4)負債一般都有確切的債權人和償付日期。

而保險保障基金，從其特征來看顯然不符合負債的會計屬性。首先，保險公司的負債，實際上應當是保險公司所承擔的保險責任，為此保險公司應采用保險精算技術予以確切計量，對于同一過去事項導致的現時義務只應確認一次，而保險保障基金的提取既非運用精算技術(只是一個簡單的給定的比例)，也并非是由于保險公司過去的交易或者事項而產生。

其次，保險保障基金沒有特定的債權人，并且也不能夠合理估計確定。再次，保險保障基金在保險公司償付能力不足或者瀕臨破產時經國家有關部門批準后才能動用，而保險公司的償付能力不足之日、破產之日的都是不能合理確定的，它沒有確定的“到期日”，也不能合理假設。最后，保險保障基金的動用條件是基于公司清算的基礎上的，而企業負債的會計核算卻基于一種持續性經營假設。二者各自所基于對基礎實際上都是相背離的。

(三)保險保障基金確與所有者權益。

所有者權益在新企業會計準則中被定義為：企業資產扣除負債后由所有者享有的剩余權益。所有者權益形成的資金來源不外兩種：債權人和個人所有者。起性質可以說是，企業投資者對企業資產的所有權。所有者權益也必須滿足以下特征：(1)除非發生減資、清算或分派現金股利，企業不需要償還所有者權益；(2)企業清算時，只有在清償所有的負債后，所有者權益才返還給所有者；(3)所有者憑借所有者權益可以參與企業利潤的分配。

分析保險保障基金的特點，我們不難發現，很難確切指出保險保障基金的所有者。首先，它的所有權不為保險公司所有，因為這些權益不是保險公司的凈收益。其次，所所有權包括占有權、使用權、收益權和處置權，很明顯保險公司是不具有占有權、使用權、處置權，至于收益權，保險保障基金完全就是為了保障保單持有人的權益而設立的。除了因其管理辦法規定的動用條件而動用外，保險保障基金及其利息都始終累計在這筆資金當中，保險公司無從因其而獲得收益，也不能從保險保障基金所獲得的銀行或債券利息等。再次，《保險保險保障基金管理辦法》明確規定了這筆基金的用途是彌補保單持有人的損失，這與上文提到的所有者權益的第二個特征顯然也是不同的。

三、對保險保障基金現行的財務會計處理

費用是指企業在日常活動中發生的、會導致企業所有者權益減少的、與向所有者分配利潤無關的經濟利益的總流出。業務及管理費是指保險公司業務經營及管理工作中發生的各項費用。主要是指手續費、傭金支出、其他支出以外的其他各項費用。在新的會計制度中，將提取保險保障基金納入業務及管理費范圍。而這也是“業務及管理費”與原會計制度中“營業費用”的一個主要差異。業務及管理費下屬了三十幾個二級科目，其涵蓋的范圍是非常廣泛的。將保險保障基金的提取計人此科目，避免了將其列作資產、負債或者所有者權益的情況下對保險公司負債經營率、資產負債率、利潤率、凈資產利潤率、成本率、社會貢獻率等經營狀況和經營成果指標的影響。這就避免了保險財務會計中的混亂，更加有利于對保險公司的狀況進行總結、評價和考核。

參考文獻：

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