新會計準則利弊分析

邢　建

摘要：新會計準則體系的發布和實施，使中國企業會計準則和國際會計準則之間實現了“實質性趨同”，這將進一步提高我國會計的國際地位。為了更快地幫助讀者了解新準則，就新會計準則的利與弊進行了具體分析。關鍵詞：新會計準則；利弊；公允價值ブ型擠擲嗪牛篎23

文獻標識碼：A

文章編號：16723198(2009)190175021新會計準則的改進バ祿峒譜莢蚪隙嗟匱顧趿嘶峒乒蘭坪突峒普策的選擇項目、限定了企業利潤調節的空間范圍，規范和控制企業對利潤的人為操縱，使企業向信息使用者提供的信息更加可靠和相關，具體體現在： (1)存貨發出計價中取消“后進先出法”。在原有的會計準則下，企業時常利用存貨發出計價方法的選擇對當期利潤進行調節，當物價上漲時，若采用后進先出法，就會增加當期成本費用，減少當期利潤；若采用先進先出法，就會減少當期成本費用，增加當期利潤。當物價下降時，采用后進先出法會減少成本，增加利潤；采用先進先出法則會增加成本，減少利潤。新準則的出臺，將使企業不能再利用變更存貨計價方法來調節當期利潤水平，從而使企業的經營成果真實地反映了企業的經營狀況，提高了會計信息的使用價值。 (2)不得轉回計提的資產減值準備。減值沖回一直是某些被ST的上市公司操縱利潤的常用手段，操作手法有兩種：一是“大洗澡”(巨額沖銷)，即在當年大額計提資產減值準備，使得當年大幅虧損，第二年再沖回，從而做出第二年扭虧為盈的財務報表，避免退市；二是選擇某一年超大額計提，其后幾年緩慢沖回，制造業績小幅穩定攀升的財務報表，達到操縱利潤的目的。在新會計準則之下，企業無法通過計提和沖銷減值準備的方法來調節利潤了。既然歪道行不通，就不能把有限的時間投入到作假上了，這在某種程度上就激勵著高管人員去進行創新，尋找新的經濟增長點，通過正當的途徑來提高企業的財務狀況和經營成果。(3)同一控制下的企業合并以賬面價值作為會計處理的基礎，放棄使用公允價值。目前中國企業的合并大部分是同一控制下的企業合并，合并價形式上是按雙方確認的公允價值確認，而實質上并非是雙方都認可的價值，盡管公允價值是要經過中介機構評估確認，但是人為操縱破壞了公允價值的公允性。因此，相當一些上市公司通過合并重組一夜暴富，甩掉虧損帽子的事例屢見不鮮。新會計準則規定企業合并對價按資產賬面價值進行會計處理，是從我國資本市場的現狀和市場經濟發育的實際出發，謹慎地使用公允價值，規范企業盈余管理行為，從而提高企業利潤的可信度。 (4)擴大了合并報表范圍。新會計準則中規定凡是母公司所能控制的子公司都要納入合并報表范圍，而不以股權比例作為衡量標準。這一規則的變革，遵循了實質性會計原則，阻斷了一些企業利用分離若干子公司，縮小持股比例，將經營狀況不好的業務從合并范圍中剔除，從而粉飾企業集團整體業績的慣用伎倆。按照新會計準則提供的合并報表將更有利于投資者進行投資決策，另外，報表的可信性對引進外資也至關重要。2新會計準則存在的缺陷ゾ」苡泄刈什減值準備等準則降低了利潤操縱空間，而有關公允價值計量、固定資產折舊等準則卻又形成了新的“灰色領域”，一些公司仍然可能依據新準則運用新的手段來對公司業績進行操縱。其主要表現如下：(1)公允價值為管理層操縱利潤提供便利。新準則中公允價值大行其道，使得會計計量的基礎發生了革命性的變化。公允價值能夠直接地反映企業的未來現金流入，直觀地反映企業價值，為資產、產權的交易提供了便利的基礎。但這種理念面臨著巨大的困難，因為要確定一項資產的未來現金流量折現值，首先就要確定它的未來現金流和折現率。一般來說，五年以內的現金流還可以加以估計，五年以后的現金流就具有很大的不確定性了，同時折現率的確定又受利率、匯率、經濟發展等因素的影響較大，這樣的公允價值是否可靠，由此得到的會計信息是否相關也是很大的問題。此外，對于公允價值的確認問題，也是一個操縱點。在發達的市場條件下，公允價值比較容易確認，但是在市場不充分的情況下，如何確認公允價值則是一個難題。因此，采用公允價值作為計量基礎某種程度上給企業提供了人為操縱利潤的空間。(2)新債務重組或者非貨幣性資產交換準則可能使公司盈余管理成本降低。原《債務重組》準則不允許債務人將債權人的讓步確認為重組收益，《非貨幣性交易》也規定以換出資產的賬面價值來確認換入資產的賬面價值。而新準則中的債務重組交易將以公允價值計量并允許債務人確認重組收益、非貨幣性資產交換中以公允價值確認換入資產并確認置換收益等。上市公司的控股股東很可能會在公司出現虧損的情況下，或者出于維持公司業績或者配股的需要，通過債務重組確認重組收益或者與上市公司以優質資產換劣質資產的非貨幣性交易，來改變上市公司的當期損益。(3)無形資產開發支出可資本化的原則為企業盈余管理提供了可能。《企業會計準則第6號——無形資產》將企業的研發過程劃分成兩個階段并允許開發支出予以資本化，也就是說，將開發支出歸入無形資產中定期進行攤銷，和以前全部計入管理費用相比，大大降低了對當期利潤的沖擊，而且新準則中，對無形資產的攤銷不再僅僅局限于直線法，攤銷年限也不再固定，這無疑會增加科技及創新類企業的利潤調節空間。雖然新準則對公司的研究階段和開發階段的定義進行了區分，但理論都是抽象的，實務都是具體的，在實際操作中，由于無形資產研發業務復雜、風險大，將很難明確劃分研究和開發兩個階段。因此，公司如何劃分研究階段和開發階段，也就決定了研發支出費用化和資本化的分界點，從而達到了操縱業績，進行盈余管理的目的。 (4)新《借款費用》準則給公司進行借款費用盈余管理指引了道路。《企業會計準則第17號——借款費用》規定，如果相關資產的購建或生產占用了專項借款之外的一般借款，被占用的一般借款的利息支出允許資本化。根據新準則，公司可能在一般借款的利息支出和符合資本化條件的資產上打主意。例如，企業如果想要提升業績，就可以通過擴大利息資本化范圍來減少當期費用，一方面，采用一定的手段使專項借款之外的一般借款的利息支出符合計入資產的要求，另一方面，將已完工的固定資產長期作為在建工程核算，這樣既延長了利息支出計入資產的時間，又減少了折舊的計提，從而達到操縱利潤的目的。 ゾ」艽舜畏⒉嫉男祿峒譜莢蛑杏幸恍┎瘓∪艘獾牡胤劍為企業操縱利潤提供了新的便利條件，但是，我們不能一葉障目，要從宏觀上看待新準則。總體上來說，新準則體系明確了對于會計信息的具體要求，統一了會計確認、計量和報告的標準，有利于提高會計信息的相關性和可靠性；新準則還對各類企業、各項經濟業務都做出了統一的會計處理規范，填補了原有的會計制度規范的很多空白點，使企業在對經濟業務進行確認、計量和報告時有據可依、有章可循，有利于規范企業會計行為、提高企業經營管理水平、維護經濟秩序和社會公眾利益。更重要的是，新會計準則體系的發布和實施，使中國企業會計準則和國際會計準則理事會指定的國際財務報告準則之間實現了“實質性趨同”，這無疑將使外國投資者更加信任中國資本市場和財務報告，進一步刺激國內和國際資本投資，從而推動我國經濟和世界經濟的發展，提高我國會計的國際地位。 ゲ慰嘉南譡1]@夏鵬. 新企業會計準則出臺：歷史背景與現實意義[J].財會月刊(會計)，2006，(3).[2]@陳妮娜，李映照.公允價值應用思考[J].財會月刊(會計)，2006，(3).[3]@初一.新會計準則凸現八大變革 公允價值成亮點[N].上海證券報，2006215. [4]@姚剛.新一輪會計改革中會計理念的更新[J].商業會計，2006，(2).