《企業會計準則第７號——非貨幣性資產交換》修改后的主要變化

[摘要] 我國的《非貨幣性交易》會計準則于1999年6月28日發布，2001年1月18日修改，2006年2月15日又進行了修改。本文闡述2006年2月15日發布的《企業會計準則第7號——非貨幣性資產交換》（以下簡稱新準則）與2001年1月18日修訂的《企業會計準則——非貨幣性交易》（以下簡稱舊準則）對比的主要變化。

[關鍵詞] 非貨幣性資產交換公允價值賬面價值商業實質

一、引入了“商業實質”的概念

舊準則中沒有“商業實質”這一概念，而新準則引入了這一概念，并且對非貨幣性資產交換具有“商業實質”的條件作出規定，即滿足下列兩個條件之一的非貨幣性資產交換具有商業實質:第一，換入資產的未來現金流量在風險、時間和金額方面與換出資產顯著不同;第二，換入資產與換出資產的預計未來現金流量現值不同，且其差額與換入資產和換出資產的公允價值相比是重大的。例如，寧良公司用公允價值總額為200萬元的汽車與森華公司公允價值為210萬元的房屋交換，并支付給對方10萬元的補價。因汽車與房屋的未來現金流量在風險、時間和金額方面顯著不同，因此該交易具有商業實質。新準則對非貨幣性資產交換是否具有“商業實質”所作的規定與《國際會計準則第16號——不動產、廠場和設備》提供的判斷標準本質是一樣的。

“商業實質”是新準則中非常重要的概念，因為非貨幣性資產交換是否具有商業實質，對換入非貨幣性資產入賬價值的確定方法不一樣，損益的確定不一樣，對財務狀況的影響也不一樣。

二、換入非貨幣性資產的入賬價值確定上的變化

在舊準則中，對換入非貨幣性資產的入賬價值，是以換出非貨幣性資產的賬面價值作為入賬基礎的。而在新準則中，換入非貨幣性資產的入賬價值，可能以換出非貨幣性資產的公允價值、換入非貨幣性資產的公允價值或換出非貨幣性資產的賬面價值作為入賬基礎，具體確定如下:第一，若非貨幣性資產交換具有商業實質，而且換入非貨幣性資產或換出非貨幣性資產的公允價值能夠可靠地計量，則應當以換出非貨幣性資產的公允價值作為確定換入非貨幣性資產入賬價值的基礎，如有確鑿證據表明換入非貨幣性資產的公允價值更加可靠的，應以換入非貨幣性資產的公允價值作為換入非貨幣性資產入賬價值的基礎。第二，若非貨幣性資產交換不具有商業實質，或者換入非貨幣性資產或換出非貨幣性資產的公允價值不能夠可靠地計量，則應當以換出非貨幣性資產的賬面價值作為確定換入非貨幣性資產入賬價值的基礎。

三、損益確定上的變化

在舊準則中，不涉及補價的非貨幣性交易不確認損益，在涉及補價的非貨幣性交易中，只有收到補價一方才確認損益（收益），其數額以收到的補價所含的損益為限。

在新準則中，非貨幣性交換如果具有商業實質且換入非貨幣性資產或換出非貨幣性資產的公允價值能夠可靠地計量，不論是否收到或支付補價，均應將換出非貨幣性資產的公允價值與其賬面價值的差額計入當期損益。如果非貨幣性交換不具有商業實質且換入非貨幣性資產或換出非貨幣性資產的公允價值不能夠可靠地計量，不論是否收到或支付補價，均不確認損益。

四、公允價值運用上的變化

在舊準則中公允價值的運用范圍較窄，其運用體現在兩個方面:第一，在同時換入多項非貨幣性資產時，按換入各項資產的公允價值與換入資產公允價值總額的比例，對換出資產的賬面價值總額與應支付的相關稅費進行分配，以確定各項換入資產的入賬價值。第二，收到補價時，按補價占換出資產公允價值的比例為基礎，計算應確認的收益和換入資產的入賬價值。

在新準則中公允價值的運用范圍較廣，主要體現在兩個方面:第一，非貨幣性交換如果具有商業實質且換入非貨幣性資產或換出非貨幣性資產的公允價值能夠可靠地計量，以換出非貨幣性資產的公允價值或換入非貨幣性資產的公允價值作為換入非貨幣性資產入賬價值的基礎。第二，非貨幣性資產交換同時換入多項資產并具有商業實質，且換入資產的公允價值能夠可靠計量的，應當按照換入各項資產的公允價值占換入資產公允價值總額的比例，對換入資產的成本總額進行分配，確定各項換入資產的成本。

五、信息披露上的變化

舊準則僅要求企業披露非貨幣性交易中換入、換出資產的類別及其金額。而新準則不僅要求披露換入資產、換出資產的類別，而且要求披露換入資產成本的確定方式，換入資產、換出資產的公允價值以及換出資產的賬面價值。

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