審計整改“三項清單”編制技巧

提升計整改全過程科學動平是部審分，是實現(xiàn)內(nèi)部審計從“問題發(fā)現(xiàn)者”向“問題解決者”轉(zhuǎn)變的重要舉措。其中，審計整改“三項清單”（即問題清單、任務清單、責任清單）是審計整改工作的核心文件和關(guān)鍵工具，是審計揭示問題“上半篇文章”與審計整改“下半篇文章”的連接器，是對審計整改工作的總體規(guī)劃。因此，只有科學編制高質(zhì)量審計整改“三項清單”，才能為審計整改順利高效實施奠定扎實基礎(chǔ)。

以審計整改工作管理辦法為例，被審計單位自收到審計報告之日（同時下發(fā)“審計問題清單”）起開始計算整改完成截止期限，在10日內(nèi)編制審計整改“三項清單”。“三項清單”一般包括17欄，格式如表1所示。

審計整改“三項清單”中的“問題清單”是基礎(chǔ)，通過全面梳理分析審計發(fā)現(xiàn)問題，明確審計整改對象和重點；“任務清單”是手段，通過制定具體可行的整改措施和時間表，推動審計問題徹底解決；“責任清單”是保障，通過明確責任分工，確保整改任務落實到人，三者相互關(guān)聯(lián)、層層遞進，共同構(gòu)建了審計整改完整閉環(huán)。

部分單位審計整改過程中，存在對“三項清單”結(jié)構(gòu)和各欄目認識不清、缺乏填制標準和填制質(zhì)量不高等問題，直接影響了審計整改質(zhì)量和成效。本文系統(tǒng)總結(jié)了“三項清單”編制技巧，就教于內(nèi)審同仁。

一、問題清單編制技巧

（一）問題類別

在問題清單的編制中，對問題類別進行科學分類是提升整改效率、落實整改責任的關(guān)鍵環(huán)節(jié)。

表1 審計整改“三項清單”結(jié)構(gòu)

問題的主要類別包括：貫徹執(zhí)行黨和國家重大政策及公司決策部署和推進改革、戰(zhàn)略執(zhí)行及企業(yè)發(fā)展、會計核算與財務管控、公司治理和內(nèi)部管控、其他方面等五類。但是，在問題清單Excel表上，還可以采用其他分類方法，包括問題要素、問題重要性、問題性質(zhì)、問題解決緊迫性、四象限法則、問題導致內(nèi)部控制缺陷類型、問題導致功能缺陷、審計整改方式、問題形式、問題統(tǒng)計特征、問題原因等。此外還可以采用其他分類，如表2所示。當然，問題分類還遠遠不止這些，各單位可以根據(jù)需要選擇合適的分類標準。

（二）問題定性

問題定性主要是對問題本質(zhì)、性質(zhì)、類別以及嚴重程度等方面，按照“問題概述 + 問題性質(zhì)”模式進行的概括描述，其中，問題性質(zhì)應當按照真實性、合規(guī)性、效益性分別描述，例如計財域的會計差錯、會計造假、虛假出資，違規(guī)開立和使用銀行賬戶等。

有些公司對標準問題定性及表現(xiàn)形式制訂了標準清單，可以直接采用。在填制問題定性名稱時，首先根據(jù)“問題描述”查找相應問題表現(xiàn)，再根據(jù)問題表現(xiàn)選擇對應問題類型（即問題定性）。例如，凡有下列表現(xiàn)的可以認定為“違規(guī)開立和使用銀行賬戶”：出租、出借和轉(zhuǎn)讓銀行賬戶；違規(guī)以個人名義留存資金、收支結(jié)算、開立銀行賬戶；擅自以他人名義開立境外外匯賬戶；串用境外外匯賬戶；擅自改變境外外匯賬戶開立行、收支范圍、最高金額；偽造、變造證明文件欺騙銀行開立銀行結(jié)算賬戶。標準定性清單中沒有的，可以對其進行補充并保持一定的穩(wěn)定性，當問題定性和表現(xiàn)發(fā)生變化時應及時調(diào)整。

（三）問題描述

問題描述可以從隨審計報告下發(fā)的“審計問題清單”中抄錄，但在某些情況下應當進行調(diào)整。一是每一行只能描述一個問題，不能把不相干問題匯集在一行中，如果“審計問題清單”中將不同性質(zhì)問題混在一起，在填制“三項清單”時應將其分解開；二是按照5W3H要件對問題描述進行重新整理，即何事、何地、何時、對象、何人、如何、金額、數(shù)量，如有要件不全、描述不清的，應當對問題描述予以補充完善。

（四）涉及金額

涉及金額是上述5W3H的要件之一，應當按照涉事最大金額或合并金額填列。如果涉及幾個不同金額，或者既有單價又有總金額的，應當分別列示；如果是在區(qū)分審計問題重要性和指導審計整改方面非常重要的非貨幣性數(shù)據(jù)，可以用注解方式填在本欄。

（五）審計意見

審計意見包括基于審計發(fā)現(xiàn)和原因分析的審計結(jié)論、審計建議兩個方面。審計意見應當全面深刻、抓住關(guān)鍵、有理有據(jù)，能夠為審計整改提供幫助。本欄一般抄錄審計報告或?qū)徲嬕庖姇Ｄ壳埃簧賹徲嬕庖娛菍徲媶栴}的轉(zhuǎn)換表述，多使用“加強、深入、研究、建立健全、嚴格執(zhí)行、強化、規(guī)范、從嚴、收回、處理、清理、追責、高度重視、完善、梳理、開展、調(diào)查、分析”等術(shù)語。對這類審計意見，在填制“三項清單”時有必要在問題成因分析的基礎(chǔ)上重新歸納填制審計意見。

表2 問題其他分類標準

（六）問題成因分析

問題成因分析是問題清單的核心環(huán)節(jié)，是確定審計問題類型、問題定性、審計意見建議的前置環(huán)節(jié)。

多數(shù)情況下，一個審計問題是由多個原因造成的，即所謂的“一果多因”。部分審計人員受時間和能力限制，要么省略不做，要么簡而化之，將問題原因進行簡單化、表面化處理，使用“不及時、不充分、不到位、不嚴謹、不合理、不完善、不熟悉、水平不足、意識不強、責任心不強、信息化手段應用不足”等主觀性術(shù)語，不能準確揭示問題發(fā)生的根本原因。

因此，審計整改工作啟動后，被審計單位應當組織相關(guān)部門重新對審計問題成因進行深入分析，并根據(jù)分析結(jié)果填制清單。有些問題原因是顯而易見的，有些則非常復雜，成因分析方法也很多，如動因分析法、過程分析法、工序能力指數(shù)評估法、魚骨圖法、頭腦風暴法、是／非矩陣法、5Why法、因果矩陣法、因果效應分析法、統(tǒng)計方法和邏輯方法、試驗方法等，被審計單位應當根據(jù)實際情況綜合使用。

（七）責任單位

責任單位是指對問題負責的單位（部門或人員），一般填寫被審計單位。責任單位應當在責任認定基礎(chǔ)上與“責任清單”同時填寫。

二、任務清單編制技巧

（一）整改維度

整改維度應在整改措施類型后填寫。一個問題整改到位的背后，一般會涉及多個整改維度和多項整改措施。依照A公司規(guī)定，整改維度分為點對點改、舉一反三、管理提升、體系優(yōu)化4個維度，可根據(jù)需要從不同維度進行分類。

（二）整改措施類型

整改措施類型應在整改措施后填寫。依照A公司規(guī)定，整改措施類型包含：糾正行為、追回損失、追究責任、同類排查、修訂制度、優(yōu)化流程、專項整治、加強培訓、升級體系等9種，基本上涵蓋了審計整改措施的主要方面。當9種措施類型無法滿足整改需要時，可以設(shè)立“其他措施”類型。

（三）整改措施

整改措施是對具體整改舉措的詳細描述。整改措施必須與審計問題成因建立“一因一措”“一因多措”“多因一措”“多因多措”的“原因—措施”對應關(guān)系。審計整改措施分為前置性措施，如進一步核實、調(diào)查、分析、梳理原因、評價等，和具體整改做法，如收回欠款、調(diào)整賬目、制定制度、開展培訓等。整改措施不能僅為前置性措施，應填列擬采取的具體整改做法。為增強審計整改措施的科學性和針對性，必要時可在“三項清單”表外對整改措施的可行性、整改成本、整改效果、整改風險等進行詳盡的補充分析論證。

一般情況下，大部分審計問題都應該采取糾正行為。能夠合理合法挽回損失的，要追回損失；情節(jié)嚴重觸犯公司紀律且符合處分條件的，要追究有關(guān)部門和當事人的責任；經(jīng)研究判斷在未被審計單位或項目中可能存在同類或同源問題的，應該組織開展同類排查。可采用以下方法進行同類排查工作，做到舉一反三：一是在未被審計單位或項目中檢查是否存在同類問題；二是采用因果分析法，通過推斷同因問題開展自查，例如，因張三責任心不強導致某審計問題發(fā)生，那么，張三所處理的各項工作都要進行合理排查；三是為鞏固長效機制，涉及制度設(shè)計缺陷或應該進行流程優(yōu)化的，要及時修訂制度、優(yōu)化流程，對于典型性、普遍性、跨部門（單位）、根因在上等重要（大）問題事項，應制訂專項方案開展專項治理；四是由于工作人員的知識、經(jīng)驗、技能方面存在不足造成的問題，應該按照公司培訓管理規(guī)定組織相關(guān)人員開展專業(yè)培訓；五是凡是涉及公司治理和機制體制的，應當提級整改，由相關(guān)負責人進行體系優(yōu)化。

整改措施填寫完成后，再按照圖1所示對應關(guān)系填寫整改措施類型、整改維度。填寫過程中，應注意防止對應關(guān)系出現(xiàn)差錯。

（四）完成時限

完成時限是指最后完成整改措施的時間，完成時限取決于整改措施復雜性、實施難度和整改要求，應當進行科學合理評估。完成時限不能突破整改規(guī)定上限，一般情況下，立行立改階段為60日，分階段整改為1年，持續(xù)整改為3年。除需要長期推進或者改革推動的事項外，應以立行立改為主，個別整改措施難以在60天完成的，可以在1年內(nèi)完成，超過1年的，應當按照審計整改工作管理辦法要求，申請分管領(lǐng)導和審計部門批準。

圖1 審計整改維度、類型和措施對應圖

（五）整改完成標志性交付物

整改完成標志性交付物是指整改實施過程和實施效果的證據(jù)。不同類型審計整改交付物不同，一般分為以下幾類：一是前置性措施證據(jù)，如對審計問題及其原因的分析報告、問題調(diào)查報告、數(shù)據(jù)分析報告等；二是點對點改的過程證據(jù)材料，如會議文件、函件、計劃、協(xié)議、鑒定報告、問責處理、賬單、憑證、臺賬、會計賬表、記錄、申請審批、系統(tǒng)截圖、照片、通報、通知、通告等，這些證據(jù)材料是對整改措施已經(jīng)完成的真實記錄，證據(jù)要素齊全；三是舉一反三同類排查證據(jù)，如排查計劃及排查報告、排查發(fā)現(xiàn)問題后的點對點改證據(jù)材料；四是管理提升證據(jù)，如修編制度、手冊、指導書及批準和實施情況，專項方案，工作通知，培訓記錄，考試成績等，其中制度規(guī)范應已得到相關(guān)批準；五是體系優(yōu)化證據(jù)，如組織結(jié)構(gòu)調(diào)整、資源配置調(diào)整、人員配置調(diào)整、企業(yè)文化重塑、管理創(chuàng)新及技術(shù)創(chuàng)新等方面的記錄和文件；六是整改效果證據(jù)，如問題得到解決、風險得到控制、經(jīng)濟效益提升、合規(guī)性增強、管理效率提升、員工責任感和合規(guī)意識提高、客戶滿意度提高、長效機制改進等方面證據(jù)。交付物應以電子文件為主，如果是紙質(zhì)文件，應進行電子化處理，使其符合審計整改檔案管理要求。

三、責任清單編制方法

（一）責任領(lǐng)導

責任領(lǐng)導與責任部門相對應，一般為責任部門或單位的第一負責人，也可以填寫其他分管負責人。責任領(lǐng)導應在責任部門填寫后填制。

（二）責任部門

責任部門為實施整改措施的牽頭部門（單位），即審計問題原因分析認定的主因或根本原因的責任部門（單位），每項整改措施的責任部門（或單位）一般為一個，點對點改的責任部門一般為第一層次原因或高層次問題原因的責任部門（單位），長效機制建立則應是根本原因的責任部門（單位），它們可以處于不同管理層級或隸屬不同部門（單位）。

（三）配合部門

配合部門為實施整改措施的參與部門（單位），即審計問題原因分析認定的次因和初級原因的負責部門（單位）。配合部門（單位）一般為一個，涉及復雜問題和復合原因時可以有若干個，且可以處于不同管理層級或隸屬不同部門（單位）。

（四）下屬單位

下屬單位為問題整改涉及的基層單位，是整改措施具體實施主體。下屬單位一般為一個，涉及復雜問題和復合原因時可以有若干個，且可以處于不同管理層級和隸屬于不同部門（單位）。

四、審計整改 “三項清單” 編制實例

2024年，A公司下屬某供電公司對其子公司總經(jīng)理開展了任期經(jīng)濟責任審計，發(fā)現(xiàn)審計問題56項，經(jīng)審計部門組織被審計單位多次討論，編制了審計整改“三項清單”，其中一個問題的示例如表3所示。

表3A公司審計整改“三項清單”填制示例

通過對該“三項清單”填制示例進行分析，可發(fā)現(xiàn)表格填制存在以下問題：第一，問題類別可以在表外用Excel表進行多維分類；第二，問題描述不足，一是涉及兩個問題，違反了一行描述一個問題的原則，不利于原因分析和制定整改措施，二是對照5W3H結(jié)構(gòu)，描述要素不全，缺乏時間、地點、人員、單位、數(shù)量等要件，應予補充；第三，審計意見過于表面化，對審計整改指導意義不大；第四，原因分析未區(qū)分初級原因、高級原因、根本原因，分析深度不夠；第五，整改措施未建立“原因一措施”的一一對應關(guān)系；第六，整改措施歸類和措施對應維度出現(xiàn)差錯，一是“加強培訓”不屬于點對點改，應屬于管理提升，二是“提升計量生產(chǎn)調(diào)度平臺的盤點功能”不屬于升級體系，應屬于點對點改。

總之，掌握審計整改“三項清單”編制技巧，全面提升編制質(zhì)量，對于提高審計整改質(zhì)效具有重要意義。被審計單位應當建立健全審計發(fā)現(xiàn)問題整改機制，壓實被審計單位主要負責人為整改第一責任人的責任，各級審計部門、被審計單位、上下級相關(guān)職能部門應通力合作，積極采用科學分析工具，深化表外分析和整改決策支持，不斷提升“三項清單”編制水平。

（作者單位：南方電網(wǎng)深圳供電局有限公司，郵政編碼：518033，電子郵箱：zjuliuyong@163.com）