新時(shí)代審計(jì)法治思維的理論內(nèi)涵與實(shí)踐運(yùn)用

［摘要］現(xiàn)代審計(jì)制度建設(shè)和審計(jì)理論研究亟須重視法治思維的引入和運(yùn)用，尤其是在國(guó)家審計(jì)領(lǐng)域。新時(shí)代背景下，審計(jì)法治思維具有更為豐富的內(nèi)涵特征，可以從國(guó)家審計(jì)的政治邏輯、文化意義和改革范式三個(gè)方面加以理解和把握。作為審計(jì)法治思維的重要方面，“法治改革觀”要求妥善處理審計(jì)改革與審計(jì)法治之關(guān)系，將重要的審計(jì)改革事項(xiàng)納入法治軌道。根據(jù)這一要求，數(shù)字化時(shí)代“算法審計(jì)”“數(shù)據(jù)安全審計(jì)”的興起和數(shù)字化審計(jì)新模式的形成，應(yīng)當(dāng)?shù)玫綄徲?jì)法治的充分回應(yīng)；審計(jì)管理體制改革的地方試點(diǎn)應(yīng)當(dāng)通過全國(guó)人大的授權(quán)機(jī)制獲得更多的合法性支撐，以規(guī)避改革的失范風(fēng)險(xiǎn)。

［關(guān)鍵詞］審計(jì)法治；審計(jì)文化；數(shù)字化審計(jì)；算法審計(jì)；數(shù)據(jù)安全審計(jì)；審計(jì)管理體制

［中圖分類號(hào)］F239.44

［文獻(xiàn)標(biāo)志碼］A［文章編號(hào)］10044833（2025）01001608

［收稿日期］20241016

［基金項(xiàng)目］西南政法大學(xué)校級(jí)科研項(xiàng)目（2021XZNDJDYB-04）

［作者簡(jiǎn)介］鄭國(guó)洪（1968— ），男，貴州安順人，西南政法大學(xué)繼續(xù)教育學(xué)院教授，博士生導(dǎo)師，從事審計(jì)法治研究，E-mail：zhengguohong@swupl.edu.cn；趙磊磊（1995— ），男，河南周口人，西南政法大學(xué)經(jīng)濟(jì)法學(xué)院博士研究生，從事審計(jì)法治研究。

當(dāng)前我國(guó)審計(jì)理論研究正面臨兩大任務(wù)：一是嘗試形成“研究型審計(jì)”的新審計(jì)范式；二是探索構(gòu)建中國(guó)審計(jì)學(xué)自主知識(shí)體系。這兩大任務(wù)實(shí)際上都要求對(duì)已有審計(jì)實(shí)踐進(jìn)行理論總結(jié)和提煉，形成具有普遍意義和中國(guó)特色的審計(jì)學(xué)原理和方法，進(jìn)而更好地指導(dǎo)未來中國(guó)的審計(jì)實(shí)踐。目前我國(guó)審計(jì)事業(yè)建設(shè)已經(jīng)呈現(xiàn)出豐富多元的制度構(gòu)成與實(shí)踐樣態(tài)，且愈發(fā)具有“中國(guó)式現(xiàn)代化”元素，而傳統(tǒng)的審計(jì)學(xué)理論對(duì)此可能存在著解釋力不足的局限性，一方面可能無法充分解釋審計(jì)實(shí)踐中出現(xiàn)的新現(xiàn)象和新問題，另一方面也可能難以準(zhǔn)確描述中國(guó)審計(jì)區(qū)別于西方審計(jì)的典型特征，從而難以為審計(jì)創(chuàng)新發(fā)展提供更多的學(xué)理支撐。為此，亟須在審計(jì)基本理論方面取得突破和進(jìn)展，增強(qiáng)中國(guó)審計(jì)學(xué)自主知識(shí)的理論解釋力和實(shí)踐推動(dòng)力。本文基于法學(xué)研究的立場(chǎng)和觀點(diǎn)，運(yùn)用法治思維對(duì)新時(shí)代背景下國(guó)家審計(jì)的制度實(shí)踐進(jìn)行經(jīng)驗(yàn)歸納和理論闡釋，初步建構(gòu)新時(shí)代審計(jì)法治思維的理論框架，并用以規(guī)范國(guó)家審計(jì)改革秩序，以期為審計(jì)研究帶來新的理論增長(zhǎng)點(diǎn)。

一、國(guó)家審計(jì)中法治思維的運(yùn)用考量

現(xiàn)代意義上的審計(jì)不只是查賬、鑒證和評(píng)價(jià)活動(dòng)，而是一項(xiàng)體系化和規(guī)范化的監(jiān)督制度。制度語境下的審計(jì)是一個(gè)關(guān)乎政府治理、市場(chǎng)治理、公司內(nèi)部治理的整體性治理問題，涉及財(cái)政效益、經(jīng)濟(jì)秩序、國(guó)家安全、公平正義等多元價(jià)值理念，已經(jīng)演化為一套高度復(fù)雜的規(guī)則體系。因此，對(duì)現(xiàn)代審計(jì)制度的全面認(rèn)識(shí)和理解顯然不是某一學(xué)科的知識(shí)和思維所能承擔(dān)的，而是需要綜合運(yùn)用多種學(xué)科視角和思維方式。長(zhǎng)期以來，我國(guó)學(xué)界對(duì)審計(jì)制度的研究多采用經(jīng)濟(jì)學(xué)和管理學(xué)思維，理論視野亟待進(jìn)一步拓展。為了從根本上確保現(xiàn)代審計(jì)制度的有序規(guī)范運(yùn)行，必然需要特別重視法治思維的引入和運(yùn)用。所謂“法治思維”，是指受法律規(guī)范和程序約束、指引的理性思維方式［1］，包含對(duì)公平正義、權(quán)力控制、權(quán)利保障、正當(dāng)程序的價(jià)值追求，以法律規(guī)范為邏輯基準(zhǔn)。審計(jì)立法是增強(qiáng)審計(jì)制度供給的關(guān)鍵途徑，為審計(jì)制度的發(fā)展變遷提供了一個(gè)基本秩序框架，而法治思維則是在這個(gè)框架內(nèi)全面貫徹法治價(jià)值與理念的一種理論思維范式。

按照不同標(biāo)準(zhǔn)和角度，可以對(duì)審計(jì)制度作出多種分類，其中常見的分類是依據(jù)審計(jì)實(shí)施主體的性質(zhì)分為國(guó)家審計(jì)、社會(huì)審計(jì)和內(nèi)部審計(jì)，三者分工不同且職能各異，共同構(gòu)成完整的審計(jì)監(jiān)督體系。誠(chéng)然，這三種不同類型的審計(jì)制度都需要法治思維的關(guān)照，但在具體程度上可能有所不同。從審計(jì)活動(dòng)的實(shí)施依據(jù)看，社會(huì)審計(jì)本質(zhì)上是基于“審計(jì)契約”的社會(huì)中介服務(wù)，相關(guān)工作主要以審計(jì)委托人在審計(jì)協(xié)議中的具體要求為依據(jù)；內(nèi)部審計(jì)尤其是企業(yè)內(nèi)部審計(jì)工作，則主要圍繞單位內(nèi)部的規(guī)章制度展開。顯然，這兩類審計(jì)活動(dòng)都具有一定的自治性空間，受法律調(diào)控和干預(yù)的程度相對(duì)有限。與社會(huì)審計(jì)和內(nèi)部審計(jì)相比，國(guó)家審計(jì)本質(zhì)上屬于國(guó)家公權(quán)力范疇，權(quán)力的行使由法律直接設(shè)定，代表的是廣泛的社會(huì)公共利益。因此，國(guó)家審計(jì)活動(dòng)更需要以法治思維為基本遵循，從而受到更多的法律肯認(rèn)或拘束。而且，在我國(guó)審計(jì)監(jiān)督體系中，國(guó)家審計(jì)本身就居于主導(dǎo)地位，審計(jì)機(jī)關(guān)有權(quán)對(duì)社會(huì)審計(jì)和內(nèi)部審計(jì)工作進(jìn)行業(yè)務(wù)指導(dǎo)和監(jiān)督，這種主導(dǎo)地位也決定了國(guó)家審計(jì)理應(yīng)被賦予更高程度的法治權(quán)威。值得辨析的是，法律思維和法治思維是兩個(gè)相似卻有區(qū)別的概念。前者是一種技術(shù)思維，注重解決個(gè)案問題，如律師、法官在處理具體案件時(shí)對(duì)法律的理解和運(yùn)用；后者是一種戰(zhàn)略思維，側(cè)重于解決國(guó)家層面整體、宏觀的治理問題［2］。作為戰(zhàn)略思維的法治思維融入國(guó)家審計(jì)無疑具有適配性，因?yàn)閲?guó)家審計(jì)對(duì)于國(guó)家治理也具有戰(zhàn)略意義，如規(guī)范經(jīng)濟(jì)秩序、推進(jìn)腐敗治理、維護(hù)國(guó)家安全；同時(shí)，國(guó)家審計(jì)參與國(guó)家治理的廣度和深度還在不斷拓展，已經(jīng)成為國(guó)家治理的一項(xiàng)基礎(chǔ)性制度安排［3］。綜上，在審計(jì)監(jiān)督體系中，國(guó)家審計(jì)制度是引入和運(yùn)用法治思維的主要場(chǎng)域。本文所稱的“審計(jì)法治思維”，也主要適用于國(guó)家審計(jì)領(lǐng)域。

尤應(yīng)指出的是，黨的二十大報(bào)告中突出強(qiáng)調(diào)了“七種思維方式”，其中法治思維是貫穿習(xí)近平法治思想的一條主線［4］，也是黨的十八大以來習(xí)近平總書記強(qiáng)調(diào)最多的思維方式之一［5］。應(yīng)當(dāng)說，唯有以法治思維為基本價(jià)值導(dǎo)向，國(guó)家審計(jì)制度才能真正成為彰顯習(xí)近平法治思想的實(shí)踐場(chǎng)域。新時(shí)代以來，我國(guó)已經(jīng)愈發(fā)認(rèn)識(shí)到法治思維在國(guó)家審計(jì)領(lǐng)域運(yùn)用的重要性，法治思維逐漸在國(guó)家審計(jì)制度的頂層設(shè)計(jì)中顯現(xiàn)出來，中央及地方層面頒布的諸多審計(jì)政策文件都明確將“法治思維”寫入其中，如表1所示。與此同時(shí)，關(guān)于法治思維如何有效融入國(guó)家審計(jì)制度框架的議題也逐漸進(jìn)入學(xué)界視野，已有文獻(xiàn)從多個(gè)角度對(duì)此展開了探討。例如：張健強(qiáng)調(diào)運(yùn)用法治思維開展國(guó)有企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)，并具體著眼于公司基礎(chǔ)治理、法定注意義務(wù)、權(quán)責(zé)相匹配三個(gè)維度［6］；白劍峰強(qiáng)調(diào)以法治思維嚴(yán)格規(guī)范審計(jì)機(jī)關(guān)自身權(quán)力運(yùn)行，以保證審計(jì)程序遵循法定規(guī)范、審計(jì)行為遵循法治準(zhǔn)則、審計(jì)判斷遵循法理邏輯［7］。需要進(jìn)一步指出的是，法治思維本身就具有豐富的時(shí)代內(nèi)涵，新時(shí)代背景下國(guó)家審計(jì)領(lǐng)域法治思維之運(yùn)用也必然具有獨(dú)特的邏輯指向，而目前學(xué)界對(duì)這一問題關(guān)注不多，因而亟須在學(xué)理上加以闡明。對(duì)此，需要追問的相關(guān)問題是：新時(shí)代審計(jì)法治思維的確立有著怎樣的意蘊(yùn)和特質(zhì)？如何重塑與法治思維時(shí)代內(nèi)涵相適應(yīng)的國(guó)家審計(jì)制度秩序？本文將嘗試對(duì)比作出解答。

二、理論闡釋：審計(jì)法治思維的時(shí)代內(nèi)涵

法治思維對(duì)于國(guó)家治理各領(lǐng)域各方面均具有普遍性的指導(dǎo)意義，在國(guó)家審計(jì)這一特定領(lǐng)域，法治思維的運(yùn)用還應(yīng)當(dāng)兼顧領(lǐng)域特殊性，與國(guó)家審計(jì)的實(shí)踐動(dòng)態(tài)和趨勢(shì)特征緊密聯(lián)系起來。在此意義上，本文特別提出“審計(jì)法治思維”這一理論命題，是一般意義上的法治思維在審計(jì)領(lǐng)域的具體體現(xiàn)，尤其是在國(guó)家審計(jì)方面。前已述及，法治思維是以法律規(guī)范為邏輯基準(zhǔn)的思維方式，因此，對(duì)審計(jì)法治思維的理論闡釋也應(yīng)當(dāng)立足于基本的審計(jì)規(guī)范。新時(shí)代新的法治環(huán)境極大促進(jìn)了審計(jì)法治思維內(nèi)容的豐富和拓展，下文將結(jié)合相關(guān)法律規(guī)范從國(guó)家審計(jì)的政治邏輯、文化意義、改革范式三大維度展開論述。

（一）政治邏輯：政治監(jiān)督生態(tài)中的審計(jì)權(quán)力體現(xiàn)

審計(jì)法治思維是一種“治權(quán)”思維，關(guān)注國(guó)家審計(jì)權(quán)的運(yùn)行樣態(tài)。我國(guó)現(xiàn)代意義上的國(guó)家審計(jì)權(quán)肇始于“八二憲法”。在憲法中，“監(jiān)督”一詞無疑是高頻詞，一共出現(xiàn)了十七次，散見于十二個(gè)憲法條款之中［8］。這些憲法條款具體涉及審計(jì)監(jiān)督、人大監(jiān)督、民主監(jiān)督、司法監(jiān)督等監(jiān)督制度。特別值得注意的是，其中只有審計(jì)監(jiān)督條款（第九十一條、第一百零九條）明確使用了“監(jiān)督權(quán)”一詞。這不僅揭示出國(guó)家審計(jì)的基本權(quán)能——監(jiān)督，還說明了其在憲制中所具有的獨(dú)特權(quán)力秉性。誠(chéng)然，現(xiàn)有國(guó)家審計(jì)權(quán)依然屬于行政監(jiān)督權(quán)范疇，這種權(quán)力屬性所引發(fā)的審計(jì)獨(dú)立性問題深為學(xué)界所關(guān)注。但是，如此具有憲制意義的一項(xiàng)“治權(quán)之權(quán)”的監(jiān)督權(quán)力，在實(shí)際運(yùn)行中應(yīng)當(dāng)具有更加豐富的內(nèi)涵特征和解讀空間。從實(shí)踐層面看，國(guó)家審計(jì)權(quán)已經(jīng)透過金融監(jiān)管、環(huán)境治理、公共服務(wù)等多重領(lǐng)域全面介入社會(huì)經(jīng)濟(jì)運(yùn)行，相關(guān)法律規(guī)范中都設(shè)有專門的審計(jì)監(jiān)督條款，如表2所示。而且，隨著領(lǐng)導(dǎo)干部“責(zé)任審計(jì)”的興起，國(guó)家審計(jì)權(quán)的覆蓋范圍已經(jīng)從“單位”拓展到行使公權(quán)力的“個(gè)人”。國(guó)家審計(jì)權(quán)的這種實(shí)踐統(tǒng)合性一定程度上說明審計(jì)監(jiān)督不僅僅是行政監(jiān)督，更是一種黨和國(guó)家的自我監(jiān)督，具有“督政”的邏輯意蘊(yùn)。尤其是進(jìn)入新時(shí)代以來，審計(jì)被賦予了“涉及黨和國(guó)家事業(yè)全局的重要工作”的新定位［9］，由此國(guó)家審計(jì)權(quán)的政治屬性愈發(fā)凸顯，甚至已經(jīng)成為其首要屬性［10］。新時(shí)代審計(jì)法治思維應(yīng)當(dāng)充分注重政治引領(lǐng)和政治吸納，促使審計(jì)權(quán)力更好地融入政治監(jiān)督生態(tài)，新時(shí)代的審計(jì)實(shí)踐已經(jīng)體現(xiàn)出這一點(diǎn)，具體分析如下。

一是在規(guī)范依據(jù)上，國(guó)家審計(jì)權(quán)相關(guān)規(guī)定逐漸被納入黨內(nèi)法規(guī)體系之下。黨內(nèi)法規(guī)在廣義上屬于“法”的范疇，具備法律屬性。同時(shí)作為管黨治黨的政治規(guī)范，黨內(nèi)法規(guī)又具備突出的政治屬性，而且其政治屬性要優(yōu)先于法律屬性［11］。也正是基于鮮明的政治屬性，黨內(nèi)法規(guī)才與一般國(guó)家法律形成了本質(zhì)區(qū)別。黨的二十大報(bào)告首次提出“完善黨的自我革命制度規(guī)范體系”，

為了更好發(fā)揮國(guó)家審計(jì)在推進(jìn)黨的自我革命中的獨(dú)特作用，新時(shí)代國(guó)家審計(jì)權(quán)的規(guī)范依據(jù)開始注重從傳統(tǒng)的法律法規(guī)拓展到黨紀(jì)黨規(guī)層面。例如，2016年新修訂的《中國(guó)共產(chǎn)黨黨內(nèi)監(jiān)督條例》中首次加入審計(jì)監(jiān)督條款，明確黨內(nèi)監(jiān)督應(yīng)當(dāng)與作為外部監(jiān)督的審計(jì)監(jiān)督相結(jié)合；2019年出臺(tái)的《黨政領(lǐng)導(dǎo)干部考核工作條例》明確規(guī)定在對(duì)領(lǐng)導(dǎo)干部進(jìn)行考核評(píng)價(jià)時(shí)可以向?qū)徲?jì)機(jī)關(guān)了解有關(guān)情況，注重吸收運(yùn)用審計(jì)結(jié)果。此外，新時(shí)代我國(guó)還采取黨政聯(lián)合發(fā)文的形式就領(lǐng)導(dǎo)干部“責(zé)任審計(jì)”制定了專門的黨內(nèi)法規(guī)，如《領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)規(guī)定（試行）》和《黨政主要領(lǐng)導(dǎo)干部和國(guó)有企事業(yè)單位主要領(lǐng)導(dǎo)人員經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)規(guī)定》，為國(guó)家審計(jì)權(quán)融入政治監(jiān)督實(shí)踐提供了重要的法律支撐。

二是在運(yùn)行機(jī)制上，國(guó)家審計(jì)權(quán)的行使更加注重與黨內(nèi)監(jiān)督貫通協(xié)同。黨內(nèi)監(jiān)督覆蓋各級(jí)黨組織和全體黨員，本質(zhì)上是政治監(jiān)督。新時(shí)代黨和國(guó)家監(jiān)督體系注重形成監(jiān)督合力，更加強(qiáng)調(diào)審計(jì)監(jiān)督對(duì)黨內(nèi)監(jiān)督的特殊支持作用，有利于形成一種“政治責(zé)任審計(jì)”與“經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)”并行的雙軌制審計(jì)模式［12］。這主要體現(xiàn)在：第一，審計(jì)移送處理。發(fā)現(xiàn)案件線索并將其移送有關(guān)國(guó)家機(jī)關(guān)處理，屬于國(guó)家審計(jì)權(quán)的法定職能范疇，同時(shí)也是審計(jì)監(jiān)督與黨內(nèi)監(jiān)督有機(jī)貫通的重要途徑［13］。對(duì)于發(fā)現(xiàn)的黨員領(lǐng)導(dǎo)干部涉嫌違紀(jì)違法的審計(jì)線索，審計(jì)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)向黨組織報(bào)告，同時(shí)將線索移送紀(jì)律檢查機(jī)關(guān)進(jìn)一步查處。從現(xiàn)實(shí)情況看，黨的十八大以來審計(jì)發(fā)現(xiàn)并移送問題線索至紀(jì)檢監(jiān)察機(jī)關(guān)的比重明顯提高［14］。第二，黨政合署辦公。新時(shí)代黨和國(guó)家機(jī)構(gòu)改革的一個(gè)重要形式即黨政合署辦公［15］，審計(jì)機(jī)關(guān)和紀(jì)檢機(jī)關(guān)職能相近且在實(shí)際工作中聯(lián)系緊密，具備合署辦公的事實(shí)基礎(chǔ)，實(shí)踐中部分地方也正在積極探索審計(jì)與紀(jì)檢合署辦公的可行機(jī)制。在黨政合署體制下，國(guó)家審計(jì)權(quán)與黨內(nèi)執(zhí)紀(jì)權(quán)融合于同一組織載體，審計(jì)所具有的“監(jiān)督、調(diào)查、整改”三大職責(zé)與紀(jì)委的“監(jiān)督、執(zhí)紀(jì)、問責(zé)”有機(jī)統(tǒng)一，共同發(fā)揮“政治體檢”的作用。

（二）文化意義：審計(jì)文化對(duì)審計(jì)機(jī)關(guān)自身建設(shè)的規(guī)范價(jià)值

2023年，“習(xí)近平文化思想”首次提出，這意味著文化在治國(guó)理政中的重要作用日益受到重視。審計(jì)監(jiān)督不僅需要制度保障，更需要相應(yīng)的文化建設(shè)。我國(guó)審計(jì)領(lǐng)域有著深刻的審計(jì)文化積淀，審計(jì)文化是審計(jì)制度演進(jìn)與發(fā)展的思想淵源和軟實(shí)力支撐。目前學(xué)界對(duì)審計(jì)文化給予了廣泛關(guān)注，且研究對(duì)象多聚焦國(guó)家審計(jì)文化。值得注意的是，雖然不同學(xué)者對(duì)國(guó)家審計(jì)文化的具體界定存在差異，但在進(jìn)行概念闡釋時(shí)通常會(huì)強(qiáng)調(diào)這種特殊的文化觀對(duì)審計(jì)人員和審計(jì)機(jī)關(guān)的影響和塑造。例如，代表性的觀點(diǎn)認(rèn)為，國(guó)家審計(jì)文化是“維系國(guó)家審計(jì)人員責(zé)任感、歸屬感和榮譽(yù)感的精神紐帶，是奠基國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)權(quán)威性、公正性和公信力的堅(jiān)實(shí)根基。”［16］值得指出的是，法治思維同樣是一個(gè)文化范疇，屬于精神方面的文化要素［17］。而且，法治思維還具有一定的主體指向性，它特別要求公職人員尤其是領(lǐng)導(dǎo)干部具有法治思維意識(shí)［18］。在這一意義上，審計(jì)法治思維的提出首先就要求審計(jì)人員運(yùn)用法治思維和法治方式來處理各種審計(jì)實(shí)踐問題。行政理念強(qiáng)烈影響和支配著行政人員的行為，決定著政府的行為方式與政策價(jià)值取向［19］，相應(yīng)地，審計(jì)人員的行為也應(yīng)當(dāng)是審計(jì)法治思維支配下的一種外化結(jié)果。更重要的是，作為一種行使監(jiān)督職能的專責(zé)機(jī)關(guān)，審計(jì)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)更加強(qiáng)調(diào)以法治思維強(qiáng)化自我監(jiān)督和約束，注重自身建設(shè)，嚴(yán)格規(guī)范自身權(quán)力運(yùn)行和實(shí)施，這當(dāng)然也是審計(jì)文化建設(shè)的應(yīng)有之義。

如何充分發(fā)揮審計(jì)文化對(duì)審計(jì)機(jī)關(guān)自身建設(shè)的規(guī)范引領(lǐng)作用，是新時(shí)代審計(jì)法治的重要議題。2012年中共審計(jì)署黨組制定了《關(guān)于加強(qiáng)審計(jì)文化建設(shè)的意見》，這是新時(shí)代我國(guó)加強(qiáng)審計(jì)文化培育和建構(gòu)的重要標(biāo)志。需要特別指出的是，2018年習(xí)近平總書記在中央審計(jì)委員會(huì)第一次會(huì)議上明確提出審計(jì)機(jī)關(guān)要“以審計(jì)精神立身，以創(chuàng)新規(guī)范立業(yè)，以自身建設(shè)立信”，以此作為新時(shí)代審計(jì)機(jī)關(guān)自身建設(shè)的新標(biāo)準(zhǔn)。實(shí)際上，立身、立業(yè)、立信的審計(jì)“三立”精神早在2006年即被習(xí)近平總書記（時(shí)任浙江省委書記）提出，他同時(shí)還特別指出審計(jì)精神包括“對(duì)法律的信仰和對(duì)法治的崇尚”。顯然，審計(jì)“三立”精神在首次提出時(shí)，就已經(jīng)蘊(yùn)含著法治思維的價(jià)值考量。進(jìn)言之，審計(jì)“三立”精神是我國(guó)審計(jì)文化長(zhǎng)期積淀凝聚的結(jié)果，也是新時(shí)代審計(jì)文化發(fā)展的集中體現(xiàn)，更重要的是其能夠充分彰顯審計(jì)法治思維的規(guī)范價(jià)值。實(shí)踐中，新時(shí)代審計(jì)立法中新增了諸多關(guān)于加強(qiáng)審計(jì)機(jī)關(guān)自身建設(shè)的規(guī)定，有效順應(yīng)了審計(jì)“三立”精神的主體性要求。例如，2021年新修正的《審計(jì)法》第十二條明確了高素質(zhì)專業(yè)化審計(jì)隊(duì)伍建設(shè)的具體要求，并強(qiáng)調(diào)審計(jì)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)自身內(nèi)部監(jiān)督；第十三條強(qiáng)調(diào)審計(jì)機(jī)關(guān)可以根據(jù)實(shí)際工作需要購(gòu)買社會(huì)審計(jì)服務(wù)，保障審計(jì)執(zhí)法隊(duì)伍建設(shè)得到更多專業(yè)支撐。在審計(jì)地方立法層面，2023年新修訂的《浙江省審計(jì)條例》更是率先在全國(guó)將審計(jì)“三立”精神直接寫入總則部分，進(jìn)一步確認(rèn)了審計(jì)文化對(duì)審計(jì)機(jī)關(guān)自身建設(shè)的規(guī)范價(jià)值。

（三）改革范式：“法治改革觀”在國(guó)家審計(jì)領(lǐng)域的確立

法治思維是對(duì)法治概念的深化與拓展，當(dāng)然也必須以法治為基本前提和內(nèi)容［20］。鑒于改革實(shí)踐的突破性和法的安定性的基本屬性，制度的改革創(chuàng)新與法治之間天然存在著一種內(nèi)在張力［21］。黨的十八大以來，“改革”與“法治”之間的關(guān)系問題開始受到更多審視，在這一議題下，傳統(tǒng)的審計(jì)制度改革范式也正面臨重塑契機(jī)。應(yīng)當(dāng)看到，在改革開放初期，各領(lǐng)域法治建設(shè)相對(duì)滯后，彼時(shí)法治往往只是一種確認(rèn)、固定改革成果的事后性手段。“改革在前，法治在后”或者說“先破后立”是這一時(shí)期處理“改革”與“法治”關(guān)系的基本寫照。由此帶來的影響是，往往重視法治對(duì)改革的確認(rèn)和保障作用，卻容易忽視法治對(duì)改革的引導(dǎo)和推動(dòng)作用。在我國(guó)審計(jì)制度建立初期，審計(jì)立法較為粗疏甚至存在不少空白，其對(duì)審計(jì)改革的引領(lǐng)和推動(dòng)作用自然較為有限。也正是由于早期審計(jì)法治供給處于不足狀態(tài)，“先破后立”的審計(jì)制度改革范式成為難以回避的現(xiàn)實(shí)選擇。當(dāng)然，這種改革邏輯有其歷史必然性與合理性，有利于快速打破原有審計(jì)體制機(jī)制禁錮，且在某種程度上推動(dòng)了審計(jì)法治發(fā)展。但是，審計(jì)改革的民主性和審計(jì)法治的權(quán)威性也會(huì)因此受到一定沖擊。

事實(shí)上，即便當(dāng)下我國(guó)各領(lǐng)域的法治基礎(chǔ)正日益穩(wěn)固，也難以徹底走出“改革先行，法治附隨”的思維定式和慣性，亟需重塑形成適應(yīng)新時(shí)代改革要求的新理念新思維。進(jìn)入新時(shí)代，習(xí)近平總書記在多次講話中提出“重大改革于法有據(jù)”的新命題2014年2月，在中央全面深化改革領(lǐng)導(dǎo)小組第二次會(huì)議上，習(xí)近平總書記第一次明確提出“凡屬重大改革都要于法有據(jù)”。此后，“重大改革于法有據(jù)”的表述見諸習(xí)近平總書記的數(shù)次重要講話中。，表明了在處理“改革”與“法治”關(guān)系上的鮮明立場(chǎng)，即法治在價(jià)值序列上應(yīng)當(dāng)位于改革之前［22］。這在一定程度上可以說是重構(gòu)了“改革”與“法治”之間的關(guān)系，有利于改變過去各領(lǐng)域廣泛存在的“改革先行，法治附隨”的制度變革現(xiàn)象。“重大改革于法有據(jù)”強(qiáng)調(diào)的是把改革納入法治軌道，用法治方式凝聚改革共識(shí)。這一命題的提出是十八大以來法治思維的重大變化，代表著“法治改革觀”理念的初步形成［23］。相應(yīng)地，新時(shí)代國(guó)家審計(jì)實(shí)踐需要直面的一個(gè)重大問題便是如何適應(yīng)法治思維的這種重大轉(zhuǎn)變。現(xiàn)如今，我國(guó)審計(jì)法治體系已經(jīng)基本建成并日趨完善，在此情況下，顯然不宜再片面強(qiáng)調(diào)用審計(jì)法治來鞏固審計(jì)改革成果，而是更應(yīng)當(dāng)注重發(fā)揮審計(jì)法治對(duì)審計(jì)改革創(chuàng)新的引領(lǐng)和示范作用。對(duì)此，2015年《關(guān)于完善審計(jì)制度若干重大問題的框架意見》也明確提出，運(yùn)用法治思維和法治方式推動(dòng)審計(jì)工作制度創(chuàng)新，充分發(fā)揮法治的引領(lǐng)和規(guī)范作用，破解改革難題。可見，與以往歷史時(shí)期相比，新時(shí)代國(guó)家審計(jì)制度變革應(yīng)當(dāng)更加強(qiáng)調(diào)在法治軌道上運(yùn)行，充分融入“法治改革觀”的思維意識(shí)。

三、“法治改革觀”的運(yùn)用：在法治軌道上推動(dòng)國(guó)家審計(jì)制度變革

由上述分析可知，“法治改革觀”是審計(jì)法治思維的重要構(gòu)成，是對(duì)審計(jì)改革與審計(jì)法治關(guān)系的重大調(diào)整，新時(shí)代國(guó)家審計(jì)實(shí)踐也應(yīng)當(dāng)與這一理念相契合，使審計(jì)改革“于法有據(jù)”地展開。推進(jìn)審計(jì)數(shù)字化轉(zhuǎn)型和審計(jì)管理體制改革，是新時(shí)代國(guó)家審計(jì)制度變革的兩個(gè)重要方面，也必須全面納入法治軌道之中。

（一）數(shù)字化時(shí)代的審計(jì)監(jiān)督變革與審計(jì)法治回應(yīng)

在數(shù)字時(shí)代，政府在處理公共事務(wù)、提供政務(wù)服務(wù)等職能的履行過程中廣泛應(yīng)用人工智能、大數(shù)據(jù)等新興技術(shù)。具體到國(guó)家審計(jì)領(lǐng)域，審計(jì)機(jī)關(guān)也正處于數(shù)字化轉(zhuǎn)型和智慧化發(fā)展之中，傳統(tǒng)以人工抽樣和現(xiàn)場(chǎng)核查為主的審計(jì)方式開始向自動(dòng)化、智能化方向轉(zhuǎn)型。為了推進(jìn)數(shù)字化審計(jì)的發(fā)展，我國(guó)提出了“科技強(qiáng)審”的戰(zhàn)略要求，實(shí)踐中審計(jì)機(jī)關(guān)也開始建立大數(shù)據(jù)審計(jì)平臺(tái)，成立專門的大數(shù)據(jù)審計(jì)分析團(tuán)隊(duì)。應(yīng)當(dāng)指出的是，數(shù)字化轉(zhuǎn)型是數(shù)字時(shí)代的普遍趨勢(shì)和特征，審計(jì)機(jī)關(guān)的審計(jì)對(duì)象如政府部門、國(guó)有企業(yè)等同樣正處于數(shù)字化轉(zhuǎn)型的進(jìn)程中。實(shí)踐中，一些政府部門在運(yùn)用基于算法技術(shù)的自動(dòng)化決策系統(tǒng)的過程中可能出現(xiàn)異化風(fēng)險(xiǎn)，如算法偏見和歧視、侵害個(gè)人信息和隱私、缺乏透明度等，此時(shí)往往需要審計(jì)機(jī)關(guān)等監(jiān)管部門的有效介入。域外已有不少相關(guān)實(shí)踐，例如，瑞典審計(jì)署就對(duì)稅務(wù)局、交通局、社會(huì)保險(xiǎn)局等政府部門的算法自動(dòng)化決策系統(tǒng)開展了大規(guī)模審計(jì)活動(dòng)，以確認(rèn)自動(dòng)化決策是否真正提高了行政效率和準(zhǔn)確性，是否符合基本的法律要求，以及是否存在潛在安全隱患資料來源：https：//www.riksrevisionen.se/rapporter/granskningsrapporter/2020/automatiserat-beslutsfattande-i-statsforvaltningen-effektivt-men-kontroll-och-uppfoljning-brister.html。。此外，進(jìn)入數(shù)字時(shí)代，數(shù)據(jù)成為一種重要生產(chǎn)要素，推動(dòng)公共數(shù)據(jù)資源的開發(fā)利用成為重要議題。但與此同時(shí)，一些政府部門在公共數(shù)據(jù)運(yùn)營(yíng)過程中可能誘發(fā)“數(shù)據(jù)財(cái)政”沖動(dòng)，將公共數(shù)據(jù)異化為單純逐利的工具，容易導(dǎo)致公共數(shù)據(jù)濫用、篡改和泄露。因此，將公共數(shù)據(jù)安全情況納入審計(jì)機(jī)關(guān)的審計(jì)監(jiān)督范疇殊為必要。我國(guó)審計(jì)署2023年度審計(jì)工作報(bào)告即《國(guó)務(wù)院關(guān)于2023年度中央預(yù)算執(zhí)行和其他財(cái)政收支的審計(jì)工作報(bào)告》中就首次明確披露了一些單位利用公共數(shù)據(jù)“牟利”和“創(chuàng)收”的問題——4個(gè)部門下屬的7家運(yùn)維單位違規(guī)利用政務(wù)數(shù)據(jù)經(jīng)營(yíng)收費(fèi)2.48億元。由此可見，國(guó)家審計(jì)層面已經(jīng)開始特別關(guān)注公共數(shù)據(jù)的管理使用情況。

可以說，數(shù)字時(shí)代審計(jì)機(jī)關(guān)的審計(jì)事項(xiàng)將變得日益復(fù)雜多元，審計(jì)監(jiān)督范圍從傳統(tǒng)的財(cái)政財(cái)務(wù)審計(jì)拓展到“算法審計(jì)”“數(shù)據(jù)安全審計(jì)”等新興領(lǐng)域。這既符合“審計(jì)全覆蓋”的基本要求和趨勢(shì)，也是因應(yīng)數(shù)字化時(shí)代的重要體現(xiàn)。但問題在于，我國(guó)現(xiàn)有審計(jì)制度規(guī)則體系還未完全適應(yīng)這種變化，難以為新興審計(jì)活動(dòng)提供更多規(guī)則保障。值得注意的是，我國(guó)現(xiàn)有審計(jì)準(zhǔn)則和行為規(guī)范中規(guī)定有“信息系統(tǒng)審計(jì)”的相關(guān)內(nèi)容，2021年新《審計(jì)法》也明確將被審計(jì)單位的信息系統(tǒng)納入審計(jì)機(jī)關(guān)檢查范圍，而且賦予審計(jì)機(jī)關(guān)獲取國(guó)家政務(wù)信息系統(tǒng)和數(shù)據(jù)共享平臺(tái)數(shù)據(jù)的權(quán)力，為數(shù)字時(shí)代審計(jì)監(jiān)督范圍的拓展提供了一定的規(guī)范基礎(chǔ)。然而，數(shù)字化時(shí)代下的“算法審計(jì)”“數(shù)據(jù)安全審計(jì)”與信息時(shí)代技術(shù)環(huán)境下的“信息系統(tǒng)審計(jì)”盡管有相似之處，但在審計(jì)目的、內(nèi)容和依據(jù)等方面存在客觀差異［24］，也需要輔之以特殊的審計(jì)程序和配套機(jī)制，否則可能導(dǎo)致審計(jì)人員在開展“算法審計(jì)”“數(shù)據(jù)安全審計(jì)”等新興審計(jì)活動(dòng)時(shí)缺乏明確的指導(dǎo)和操作標(biāo)準(zhǔn)，從而影響審計(jì)質(zhì)量和效果。

在數(shù)字化轉(zhuǎn)型浪潮的推動(dòng)下，新興技術(shù)為國(guó)家審計(jì)提供了新的工具和手段，催生出數(shù)字化審計(jì)新模式，并引發(fā)審計(jì)組織結(jié)構(gòu)、業(yè)務(wù)流程、監(jiān)督機(jī)制的變革。同時(shí)，實(shí)踐中審計(jì)監(jiān)督范圍也在因應(yīng)數(shù)字時(shí)代需要進(jìn)行動(dòng)態(tài)拓展。基于“法治改革觀”的規(guī)范要求，審計(jì)法治需要對(duì)國(guó)家審計(jì)的這種數(shù)字化變革趨勢(shì)作出必要回應(yīng)。具體來說，一是完善有利于審計(jì)機(jī)關(guān)實(shí)施數(shù)字化審計(jì)的制度安排和機(jī)制設(shè)計(jì)，規(guī)范和指導(dǎo)審計(jì)人員的數(shù)字化審計(jì)行為。需要將數(shù)字化審計(jì)理念融入審計(jì)立法，并針對(duì)數(shù)字化審計(jì)工作制定相應(yīng)的國(guó)家審計(jì)準(zhǔn)則，為審計(jì)人員開展數(shù)字化審計(jì)提供具體可行的規(guī)范指引和操作指南，促進(jìn)新興技術(shù)與國(guó)家審計(jì)的深度融合。目前地方層面已經(jīng)開始制定相關(guān)的審計(jì)規(guī)范，如浙江省的《大數(shù)據(jù)審計(jì)操作指引（試行）》《審計(jì)數(shù)據(jù)歸集規(guī)范》，而且新修訂的《浙江省審計(jì)條例》中專門增設(shè)了“審計(jì)數(shù)字化建設(shè)”一章，

中央層面的審計(jì)立法應(yīng)當(dāng)及時(shí)跟進(jìn)。此外，還應(yīng)當(dāng)健全審計(jì)部門與網(wǎng)信部門、大數(shù)據(jù)管理部門之間的業(yè)務(wù)協(xié)同機(jī)制和信息共享機(jī)制，推動(dòng)實(shí)現(xiàn)相關(guān)行政主體之間的職能互補(bǔ)，提升數(shù)字化審計(jì)的整體監(jiān)督效能。二是探索構(gòu)建與“算法審計(jì)”“數(shù)據(jù)安全審計(jì)”等新興審計(jì)活動(dòng)相匹配的審計(jì)法律體系，增強(qiáng)審計(jì)法治建設(shè)的前瞻性和適應(yīng)性。目前我國(guó)《個(gè)人信息保護(hù)法》《互聯(lián)網(wǎng)信息服務(wù)算法推薦管理規(guī)定》《數(shù)據(jù)安全法》等法律規(guī)范，以及《信息安全技術(shù)基于個(gè)人信息的自動(dòng)化決策安全要求》等國(guó)家標(biāo)準(zhǔn)中有關(guān)個(gè)人信息合規(guī)審計(jì)、算法機(jī)制機(jī)理審核、科技倫理審查、數(shù)據(jù)安全審查的規(guī)定初步建立起了“算法審計(jì)”和“數(shù)據(jù)安全審計(jì)”的制度框架。未來國(guó)家審計(jì)立法應(yīng)當(dāng)注重與上述法律規(guī)范和技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)相銜接，對(duì)數(shù)字時(shí)代興起的審計(jì)業(yè)務(wù)類型作出具體規(guī)定，并明確相應(yīng)的審計(jì)程序機(jī)制、審計(jì)評(píng)價(jià)指標(biāo)體系、審計(jì)結(jié)果報(bào)告和運(yùn)用制度，同時(shí)協(xié)調(diào)處理好新興審計(jì)業(yè)務(wù)與傳統(tǒng)審計(jì)業(yè)務(wù)的關(guān)系。三是創(chuàng)新審計(jì)容錯(cuò)免責(zé)機(jī)制，體現(xiàn)新時(shí)代審計(jì)執(zhí)法的包容審慎原則。被審計(jì)單位在探索數(shù)字化轉(zhuǎn)型的實(shí)際過程中不可避免地會(huì)出現(xiàn)決策失誤或者執(zhí)行偏差，為了避免打擊其數(shù)字化轉(zhuǎn)型的積極性，對(duì)于被審計(jì)單位在算法運(yùn)用和數(shù)據(jù)處理過程中出現(xiàn)不當(dāng)行為但并未造成嚴(yán)重后果且積極整改的，審計(jì)機(jī)關(guān)可以結(jié)合實(shí)際情況給予其適當(dāng)?shù)摹叭蒎e(cuò)空間”，減輕或者免除其法律責(zé)任。

（二）“省級(jí)統(tǒng)管”改革的失范風(fēng)險(xiǎn)與授權(quán)機(jī)制構(gòu)造

審計(jì)體制涉及審計(jì)機(jī)關(guān)的機(jī)構(gòu)設(shè)置、隸屬關(guān)系和權(quán)限劃分，直接關(guān)系著審計(jì)機(jī)關(guān)能否獨(dú)立地行使審計(jì)監(jiān)督權(quán)。國(guó)家審計(jì)制度在憲制中初創(chuàng)之時(shí)，我國(guó)審計(jì)體制也相應(yīng)確立。一方面，憲法有意賦予了審計(jì)機(jī)關(guān)以特殊的獨(dú)立地位：第一，在第三章“國(guó)家機(jī)構(gòu)”中專設(shè)條款具體規(guī)定審計(jì)機(jī)關(guān)設(shè)置（第三章并未對(duì)國(guó)務(wù)院其他組成部門予以規(guī)定）［25］；第二，特別規(guī)定作為中央審計(jì)機(jī)關(guān)的審計(jì)署是“在國(guó)務(wù)院總理領(lǐng)導(dǎo)下”。但另一方面，憲法只是將審計(jì)機(jī)關(guān)置于行政系統(tǒng)內(nèi)部，使得審計(jì)監(jiān)督的超脫性受到一定約束。總之，雖然審計(jì)機(jī)關(guān)具有其他政府部門無法比擬的特殊憲制地位，但囿于相關(guān)權(quán)力仍然保留在行政監(jiān)督權(quán)序列，因此獨(dú)立性仍然相對(duì)有限［26］。事實(shí)上，審計(jì)監(jiān)督的獨(dú)立性難題在“條”“塊”交錯(cuò)的地方層面更為突出。由于地方審計(jì)機(jī)關(guān)需要接受本級(jí)政府行政首長(zhǎng)領(lǐng)導(dǎo)，且“人財(cái)物”這三個(gè)最為核心的要素一般實(shí)行屬地化管理，因此審計(jì)監(jiān)督過程通常難以脫離地方保護(hù)主義的干擾。為此，新時(shí)代我國(guó)正式啟動(dòng)了審計(jì)管理體制改革，以此作為整個(gè)審計(jì)體制改革的突破口，

主要包括兩方面內(nèi)容：一是從中央到地方各級(jí)黨委審計(jì)委員會(huì)的組建；二是七省市的省以下審計(jì)機(jī)關(guān)的人財(cái)物統(tǒng)一管理改革（以下簡(jiǎn)稱“省級(jí)統(tǒng)管”改革）。前者旨在通過加強(qiáng)黨對(duì)審計(jì)工作的領(lǐng)導(dǎo)來提升審計(jì)獨(dú)立性，依靠的是黨政權(quán)威這一特殊的政治性因素；后者則試圖弱化地方審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)同級(jí)地方政府的依附關(guān)系，以強(qiáng)化上級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)下級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)的直接領(lǐng)導(dǎo)。從長(zhǎng)遠(yuǎn)來看，“省級(jí)統(tǒng)管”改革有望為未來審計(jì)垂直管理的系統(tǒng)實(shí)施提供制度參照，決定著審計(jì)管理體制的最終走向。

“省級(jí)統(tǒng)管”改革試圖將地方審計(jì)機(jī)關(guān)“人財(cái)物”的管理權(quán)限統(tǒng)一提高至省級(jí)層面，有利于減少地方政府對(duì)審計(jì)的不當(dāng)干預(yù)，提升地方審計(jì)監(jiān)督的獨(dú)立性，因此改革的正當(dāng)性自不待言，但這也可能面臨著一定的失范風(fēng)險(xiǎn)。現(xiàn)行審計(jì)管理體制是由憲法所明確確立的，如果要改變和調(diào)整，理論上應(yīng)當(dāng)在憲法允許的框架內(nèi)進(jìn)行。《憲法》第一百零九條規(guī)定，地方審計(jì)機(jī)關(guān)是由本級(jí)人民政府設(shè)立的。這實(shí)際上已經(jīng)表明地方審計(jì)機(jī)關(guān)只是本級(jí)人民政府的若干職能部門之一，地方各級(jí)政府負(fù)責(zé)提供審計(jì)機(jī)關(guān)職能運(yùn)行所需的基礎(chǔ)資源要素，包括“人財(cái)物”。推而論之，上下級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)之間一般僅為業(yè)務(wù)指導(dǎo)關(guān)系，這一點(diǎn)可在《審計(jì)法》中得到印證，“省級(jí)統(tǒng)管”改革初期我國(guó)適用的是2006年《審計(jì)法》，其第九條、第十五條分別規(guī)定地方層面的上一級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)主要負(fù)責(zé)對(duì)下一級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)進(jìn)行審計(jì)業(yè)務(wù)指導(dǎo)，在人事任免方面也僅有建議權(quán)；第十一條規(guī)定地方審計(jì)機(jī)關(guān)的財(cái)政經(jīng)費(fèi)來源于本級(jí)政府。顯然，“省級(jí)統(tǒng)管”改革一定程度上“架空”了存續(xù)已久的地方政府對(duì)本級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)“人財(cái)物”的控制權(quán)和支配權(quán)［27］，與當(dāng)時(shí)的《審計(jì)法》明顯存在沖突，也與憲法規(guī)范之間存在著張力。

雖然“省級(jí)統(tǒng)管”是在局部地區(qū)進(jìn)行的帶有明顯試驗(yàn)性和暫時(shí)性的改革措施，但實(shí)質(zhì)上已經(jīng)觸及憲法層面的審計(jì)法治秩序。應(yīng)當(dāng)看到，目前試點(diǎn)地區(qū)的改革依據(jù)僅為中央兩辦的政策性文件《關(guān)于完善審計(jì)制度若干重大問題的框架意見》，這在本質(zhì)上是沿襲“文件開路，政策驅(qū)動(dòng)”的舊改革范式，難以適應(yīng)新時(shí)代“法治改革觀”的原則要求。審計(jì)管理體制改革在地方的先行先試首先需要處理好“改革”與“法治”的關(guān)系，而全國(guó)人大授權(quán)機(jī)制是處理這一關(guān)系的重要現(xiàn)實(shí)路徑［28］。全國(guó)人大是行使最高國(guó)家權(quán)力的國(guó)家機(jī)關(guān)，其授權(quán)行為是其他各項(xiàng)國(guó)家權(quán)力的形成淵源，也是全體人民意志的集中體現(xiàn)。任何突破憲法、法律框架的改革事項(xiàng)都應(yīng)當(dāng)通過全國(guó)人大來尋求合法性認(rèn)可［29］。對(duì)于重大改革，《全面推進(jìn)依法治國(guó)若干重大問題的決定》已經(jīng)指出“實(shí)踐條件還不成熟、需要先行先試的，要按照法定程序作出授權(quán)。”2015年修改的《立法法》新增第十三條，首次將授權(quán)地方改革試點(diǎn)正式確立為一項(xiàng)法律制度《立法法》（2015）第十三條初步規(guī)定了授權(quán)地方改革試點(diǎn)的主體、條件、事項(xiàng)和內(nèi)容，即“全國(guó)人民代表大會(huì)及其常務(wù)委員會(huì)可以根據(jù)改革發(fā)展的需要，決定就行政管理等領(lǐng)域的特定事項(xiàng)授權(quán)在一定期限內(nèi)在部分地方暫時(shí)調(diào)整或者暫時(shí)停止適用法律的部分規(guī)定。”。2023年《立法法》再次修改，對(duì)授權(quán)地方改革試點(diǎn)作出了進(jìn)一步的細(xì)化規(guī)定《立法法》（2023）第十六條中增加了授權(quán)地方改革試點(diǎn)與法律修改相銜接、授權(quán)期限延長(zhǎng)等規(guī)定，即“暫時(shí)調(diào)整或者暫時(shí)停止適用法律的部分規(guī)定的事項(xiàng)，實(shí)踐證明可行的，由全國(guó)人民代表大會(huì)及其常務(wù)委員會(huì)及時(shí)修改有關(guān)法律；修改法律的條件尚不成熟的，可以延長(zhǎng)授權(quán)的期限，或者恢復(fù)施行有關(guān)法律規(guī)定。”。可以看出，無論是在黨的政策還是法律規(guī)范層面，“授權(quán)”都是解決“改革”與“法治”關(guān)系問題的必要手段，有利于破解改革措施的合法性難題［30］。“凡是試點(diǎn)的，都必須有法律規(guī)定或者法律授權(quán)，沒有法律規(guī)定和法律授權(quán)，不得試點(diǎn)。”［31］

事實(shí)上，在實(shí)踐中，自黨的十八大以來，由中央部署設(shè)計(jì)的自貿(mào)區(qū)設(shè)置、股票發(fā)行、刑事案件審判等20多項(xiàng)地方改革試點(diǎn)均已獲得全國(guó)人大常委會(huì)的授權(quán)決定，范圍涉及農(nóng)村產(chǎn)權(quán)制度改革、行政審批制度改革、國(guó)家機(jī)構(gòu)改革和司法制度改革等。

國(guó)家審計(jì)事關(guān)黨和國(guó)家事業(yè)發(fā)展全局，而且又具有獨(dú)特的憲制意義，其管理體制改革應(yīng)當(dāng)?shù)玫礁嗟姆ㄖ伪Ｕ稀，F(xiàn)階段，“省級(jí)統(tǒng)管”改革試點(diǎn)是否在全國(guó)審計(jì)系統(tǒng)推廣還有待進(jìn)一步論證，但這種改革試驗(yàn)與審計(jì)法治之間的協(xié)調(diào)問題理應(yīng)得到及時(shí)解決。

本文認(rèn)為，審計(jì)管理體制方面這種具有開創(chuàng)性的先行先試改革必須約束在法治的框架內(nèi)，地方試點(diǎn)需要我國(guó)最高國(guó)家權(quán)力機(jī)關(guān)對(duì)此加以專門授權(quán)，實(shí)際上此類授權(quán)行為也可歸為審計(jì)立法活動(dòng)的范疇。唯此，才能為審計(jì)管理體制改革提供更多合法性支撐，實(shí)現(xiàn)審計(jì)法治與審計(jì)改革的有效銜接和良性互動(dòng)。

四、余論：以法治思維推動(dòng)中國(guó)審計(jì)學(xué)自主知識(shí)體系的構(gòu)建

審計(jì)法治思維具有法治思維的一般特征，當(dāng)然也具有自身獨(dú)特的理論內(nèi)涵，尤其是新時(shí)代背景下。在我國(guó)審計(jì)監(jiān)督體系中，國(guó)家審計(jì)應(yīng)當(dāng)是踐行審計(jì)法治思維的主要場(chǎng)域。

從更廣闊的視野出發(fā)，可以從黨和國(guó)家自我監(jiān)督的實(shí)現(xiàn)、審計(jì)文化的規(guī)范價(jià)值承載、傳統(tǒng)審計(jì)改革范式的重塑三個(gè)層面提煉出審計(jì)法治思維獨(dú)特的時(shí)代內(nèi)涵，在學(xué)理上闡釋國(guó)家審計(jì)領(lǐng)域特有的法律現(xiàn)象。

當(dāng)前我國(guó)審計(jì)理論研究正致力于構(gòu)建中國(guó)審計(jì)學(xué)自主知識(shí)體系，這首先需要建立在對(duì)中國(guó)審計(jì)實(shí)踐的系統(tǒng)認(rèn)識(shí)和創(chuàng)新闡釋基礎(chǔ)之上。審計(jì)法治思維根植于審計(jì)實(shí)踐形成的經(jīng)驗(yàn)認(rèn)知，對(duì)我國(guó)獨(dú)特的審計(jì)權(quán)力屬性、審計(jì)文化理念、審計(jì)體制模式有著較強(qiáng)的理論解釋力，是推動(dòng)中國(guó)審計(jì)學(xué)自主知識(shí)體系構(gòu)建的有效路徑。在加快構(gòu)建具有中國(guó)特色的審計(jì)學(xué)科體系、學(xué)術(shù)體系和話語體系的過程中，應(yīng)當(dāng)充分重視對(duì)法治思維的考量和運(yùn)用，緊密結(jié)合中國(guó)審計(jì)法治發(fā)展的基本狀況和現(xiàn)實(shí)需求。在這一過程中，我國(guó)審計(jì)法治建設(shè)無疑也將獲得更大的理論發(fā)展空間。

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［責(zé)任編輯：劉" 茜

］

Theoretical Connotation and Practical Application of Legal Thinking in

Auditing in the New Era

ZHENG Guohonga， ZHAO Leileib

（a. School of Continuing Education， Southwest University of Political Science and Law；

b. School of Economic Law， Southwest University of Political Science and Law， Chongqing 401120， China）

Abstract： The construction of modern audit system and research on audit theory urgently need to pay attention to the introduction and application of legal thinking， especially in the field of national audit. In the context of the new era， the legal thinking of auditing has richer connotations and characteristics， which can be understood and grasped from three aspects：the political logic， cultural significance， and reform paradigm of national auditing. As an important aspect of audit rule of law thinking， the “rule of law reform concept” requires a proper handling of the relationship between audit reform and audit rule of law， and the inclusion of important audit reform issues into the legal track. According to this requirement， the rise of “algorithm audit” and “data security audit” in the digital age， as well as the formation of new digital audit models， should be fully responded to by the rule of law in auditing; Local pilots of audit management system reform should obtain more legitimacy support through the authorization mechanism of the National Peoples Congress to avoid the risk of anomie of reform.

Key Words： audit rule of law； audit culture； digital audit； algorithm audit； data security audit； audit administration system