基于PSR模型的高質(zhì)量項目審計研究

【摘要】面對高質(zhì)量項目建設(shè)中存在的項目類型復(fù)雜、資金來源多樣、可參考依據(jù)不足的現(xiàn)實情況，文章通過PSR模型，從壓力、狀態(tài)、響應(yīng)三個維度建立高質(zhì)量項目審計指標體系，來解決高質(zhì)量項目審計中的問題，并提出完善法律法規(guī)形成規(guī)范審計指引、加強政策學習、樹立研究型審計思維、探索審計方式、加強審計整改的建議。

【關(guān)鍵詞】高質(zhì)量項目；PSR模型；國家審計

【中圖分類號】F239

★ 基金項目：本文系陜西省哲學社會科學研究專項課題“高質(zhì)量項目與審計研究”（項目編號：2023HZ0890）成果。

一、引言

2017年黨的十九大報告首次提出我國經(jīng)濟已由高速增長階段轉(zhuǎn)向高質(zhì)量發(fā)展階段。習近平總書記強調(diào)，高質(zhì)量發(fā)展是“十四五”乃至更長時期我國經(jīng)濟社會發(fā)展的主題。高質(zhì)量發(fā)展是我國未來經(jīng)濟社會發(fā)展的新目標和新要求，這已經(jīng)成為廣泛的共識。項目建設(shè)在經(jīng)濟發(fā)展中具有壓艙石的作用，抓住項目建設(shè)這個“牛鼻子”，對于保持經(jīng)濟良好發(fā)展勢頭、提升經(jīng)濟發(fā)展質(zhì)量、實現(xiàn)高質(zhì)量發(fā)展目標，推進中國式現(xiàn)代化發(fā)展實踐具有重要意義。

2023年以來全國各地掀起加快高質(zhì)量項目建設(shè)的發(fā)展熱潮，各個地區(qū)都鼓足干勁搶抓項目建設(shè)，奮力發(fā)展經(jīng)濟。例如，陜西省2023年2月13日印發(fā)的《陜西省高質(zhì)量項目推進年行動方案》，對新時期陜西高質(zhì)量項目的推動做了總體部署和安排，作為陜西省高質(zhì)量發(fā)展的重要支撐，高質(zhì)量項目在推動高質(zhì)量發(fā)展，創(chuàng)造高品質(zhì)生活，實現(xiàn)高效能治理方面發(fā)揮著重要作用。

當前，高質(zhì)量項目建設(shè)呈現(xiàn)投資總量大、發(fā)展業(yè)態(tài)新、投資主體多元的特點。投資總量大，意味著投資涉及的金額大，資金來源復(fù)雜，這對審計監(jiān)督如何識別重大風險隱患，強化全過程監(jiān)督提出了更高的要求。發(fā)展業(yè)態(tài)新，意味著高質(zhì)量項目所涉及的產(chǎn)業(yè)可能涉及科技成果轉(zhuǎn)化、產(chǎn)能擴大、產(chǎn)業(yè)升級，對審計監(jiān)督如何甄別阻礙經(jīng)濟高質(zhì)量發(fā)展的桎梏，激發(fā)經(jīng)濟主體活力，助推經(jīng)濟高質(zhì)量發(fā)展提出了新的訴求。投資主體多元，意味著高質(zhì)量項目建設(shè)過程中涉及的政商關(guān)系復(fù)雜，項目往往需要對接地方政府和項目建設(shè)單位、設(shè)計單位等，審計對象的多元化又對審計方案的制定，審計內(nèi)容的確定帶來挑戰(zhàn)。因此，探索在新形勢下，如何開展高質(zhì)量項目審計，成為強化審計監(jiān)督、提升治理能力，激發(fā)經(jīng)濟活力、服務(wù)高質(zhì)量發(fā)展的必然要求。

二、高質(zhì)量項目審計面臨的問題

（一）高質(zhì)量項目涉及行業(yè)較多

以S省為例，該省目標打造先進制造、現(xiàn)代能源、文化旅游、戰(zhàn)略性新興產(chǎn)業(yè)四個萬億級產(chǎn)業(yè)集群，圍繞產(chǎn)業(yè)集群設(shè)立了大量高質(zhì)量項目，項目種類繁多。不同類型的高質(zhì)量項目采取的建設(shè)方式也各不相同，例如，采取自主建設(shè)模式、委托代建模式、采購服務(wù)模式等不同的建設(shè)方式風險點也各不相同，為審計監(jiān)管帶來挑戰(zhàn)（羅莉，2023）。高質(zhì)量項目一般投資數(shù)額大，項目本身的風險也大，在決策、審批、采購、建設(shè)、驗收等多個環(huán)節(jié)面臨的風險都需要充分考慮。

（二）高質(zhì)量項目因投資方式多樣化，導(dǎo)致資金來源渠道也呈現(xiàn)復(fù)雜多樣的特征

例如，政府投資主導(dǎo)的涉及民生改善和基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)的項目，建設(shè)單位在項目進行過程中往往從多個渠道爭取資金，可能包含主管部門的國投資金、財政專項資金、地方政府配套資金、專項債券、銀行貸款等。面對來源復(fù)雜的資金渠道，審計監(jiān)管要厘清各項資金來源、使用情況難度較大（顧佳樂，2021）。政府投資類項目和社會投資類項目的風險點也不盡相同，這對審計人員的專業(yè)素養(yǎng)提出更高要求。

（三）高質(zhì)量項目涉及許多新業(yè)態(tài)

目前已有的政策法規(guī)還不能覆蓋所有的項目類型，面對新情況新問題，各地政府在改善營商環(huán)境中進行的一系列探索性行為，如何審計定性，給審計工作帶來一定的爭議（羅莉，2023）。同時，在高質(zhì)量項目要素供給方面，如何評價政府的管理服務(wù)職能，什么樣的行為被認為是促進投資政策保障、優(yōu)化要素供給保障，目前也沒有明確的評價標準。

三、基于PSR模型的高質(zhì)量審計指標構(gòu)建

面對高質(zhì)量項目審計中存在的項目類型復(fù)雜、資金來源多樣、可參考依據(jù)不足的現(xiàn)實情況，可以通過PSR模型，建立高質(zhì)量項目審計指標體系，來解決高質(zhì)量項目審計中的問題。

（一）PSR模型應(yīng)用與高質(zhì)量項目審計的可行性分析

PSR模型是由經(jīng)濟合作與發(fā)展組織（OECD）在1979年提出的公共政策分析模式，早期應(yīng)用于研究環(huán)境領(lǐng)域的問題，后逐步應(yīng)用于多個學科領(lǐng)域的發(fā)展。其中：P（pressure）代表壓力，S（stress）表示狀態(tài)，R（response）表示響應(yīng)。模型中的P代表人類社會發(fā)展過程中對自然資源造成的損耗、破壞行為，即人類對環(huán)境的影響。S表示一段時間內(nèi)自然資源和環(huán)境所呈現(xiàn)的狀態(tài)，即自然環(huán)境狀態(tài)。R表示人類社會面對自然環(huán)境的變化進而對自身行為的調(diào)整，即人類面對環(huán)境變化的響應(yīng)措施，三者相互作用，形成聯(lián)動的平衡（見圖1）。在審計領(lǐng)域，黃溶冰（2016）年將PSR模型使用在自然資源離任審計的研究文獻中，以PSR模型為理論依據(jù)，對自然資源離任審計的理論基礎(chǔ)、指標體系建立進行了研究，胡耘通（2019）基于PSR模型建立了大氣環(huán)境績效審計評價指標體系。賀寶成（2022）利用PSR模型對“雙碳”環(huán)境責任的審計進行探究，白鈺（2023）根據(jù)PSR模型建立了公平競爭審查制度審計評價指標體系。以上研究均為PSR應(yīng)用于國家審計提供了理論支持。

（二）基于PSR模型的高質(zhì)量項目審計評價體系建立

1.高質(zhì)量項目審計指標體系構(gòu)建原則

為了進一步解決高質(zhì)量審計項目過程中遇到的項目類型多樣、資金來源復(fù)雜、可參考性不足的問題，結(jié)合項目審計的實踐，設(shè)立高質(zhì)量項目審計指標體系，來達到降低審計風險，提高審計評價客觀性的目的。指標體系設(shè)立過程中，要遵循相關(guān)性、重要性、科學性、可比性原則。

（1）相關(guān)性原則，審計指標的選取要遵循和高質(zhì)量項目建設(shè)相關(guān)的原則，從壓力、狀態(tài)和響應(yīng)三個維度選擇反映與高質(zhì)量項目建設(shè)的政策貫徹落實影響因素、實施效果和響應(yīng)措施的指標；其次，要與被審計對象承擔的受托責任相關(guān)，以受托責任為基礎(chǔ)，根據(jù)政策內(nèi)容，結(jié)合被審計對象的職責和權(quán)力范圍選擇評價指標。

（2）重要性原則，審計指標的選取要能體現(xiàn)代表性和重要性，選取的審查范圍能夠反映經(jīng)濟高質(zhì)量發(fā)展、關(guān)乎群眾利益、審查的內(nèi)容所揭示的問題具有突出代表性、對項目建設(shè)影響重大。

（3）科學性原則，要科學合理的選取指標，采取定量與定性相結(jié)合、絕對數(shù)與相對數(shù)相結(jié)合、貨幣計量與實物計量相結(jié)合的方式，盡可能全面、客觀地對責任主體受托責任的履行情況進行審計評價。對于項目建設(shè)中具有爭議性的行為，利用調(diào)查問卷、數(shù)據(jù)分析等方法充分論證，以減少審計定性的爭議性。

（4）可比性原則，包含同一對象可以使用同樣的指標對不同時點的執(zhí)行情況對比，即縱向可比。和不同區(qū)域可以使用同樣的指標對同一時點的執(zhí)行情況對比，即橫向可比。以便于對受托責任主體的履職情況進行審計評價，剖析問題產(chǎn)生的原因。

2. PSR模型的審計指標構(gòu)建

PSR模型中壓力指標P反映審計對象在執(zhí)行高質(zhì)量項目過程中的影響因素，白鈺（2023）將壓力指標劃分為動機指標和能力指標，其中動機指標是指某一地區(qū)支持高質(zhì)量項目建設(shè)的目的，出于促進經(jīng)濟發(fā)展，謀取政績、上級考核等壓力，各地方對高質(zhì)量項目的建設(shè)支持程度不同。因此，這一層面主要是審查各地區(qū)對高質(zhì)量項目建設(shè)的重視程度，尤其是因為外部因素導(dǎo)致的對高質(zhì)量項目建設(shè)的態(tài)度，可能是正面激勵因素，例如，高質(zhì)量項目投資建設(shè)與推動當?shù)谿DP發(fā)展的直接因素，也可能是上級政府對下級政府建立高質(zhì)量項目下達的指標，也可能是負面懲罰因素。例如，因高質(zhì)量項目建設(shè)不利導(dǎo)致的點名批評，與項目建設(shè)相關(guān)的發(fā)現(xiàn)問題移送人數(shù)、紀委巡視等查出問題情況。能力指標是指地方為提升高質(zhì)量項目建設(shè)所做的努力，是否通過內(nèi)部學習或通過借助外部資源提升項目質(zhì)量所做的努力，出發(fā)點一般是主動的，例如，組織開展專題學習或者會議的次數(shù)，是否利用外部資源建立高質(zhì)量項目評審專家?guī)欤欠窠M織專家對項目立項、儲備等環(huán)節(jié)進行評估審查等。

S反映的是高質(zhì)量項目建設(shè)的效果，高質(zhì)量項目集中于產(chǎn)業(yè)升級、民生改善等領(lǐng)域，因此，可以從政策執(zhí)行層面、市場層面、公眾層面等維度進行指標構(gòu)建。政策執(zhí)行方面涉及高質(zhì)量項目的立項數(shù)量、投資總金額、開工比例、財政資金下達比例等。市場層面一般涉及到市場主體的滿意度、營商環(huán)境等。公眾層面則是公眾對高質(zhì)量項目的響應(yīng)狀態(tài)，涉及到公眾的滿意度、媒體的負面報道等。

R反映的是責任主體在執(zhí)行高質(zhì)量項目建設(shè)過程中的措施。按照項目執(zhí)行的流程可以從制定高質(zhì)量項目相關(guān)政策、執(zhí)行高質(zhì)量相關(guān)政策、調(diào)整高質(zhì)量項目相關(guān)政策三個維度來制定相關(guān)指標。在政策制定方面，可以審查是否建立了推進高質(zhì)量項目的相關(guān)政策、政策是否能夠推動高質(zhì)量項目建設(shè)。在政策執(zhí)行方面，可以審查推進項目執(zhí)行的情況，例如，一些地區(qū)設(shè)立了高質(zhì)量項目推進工作專班，專班的開會頻次，專班解決問題的效率如何，都可以作為推進高質(zhì)量項目建設(shè)的執(zhí)行依據(jù)。第三個方面是政策的調(diào)整，政策的執(zhí)行過程中難免會遇到各種問題和挑戰(zhàn)，這就需要對政策進行不斷調(diào)整，以適應(yīng)客觀環(huán)境的變化，有了這樣反饋修正的過程，才能保證政策的執(zhí)行效果。因此第三個層面從政策是否圍繞實際情況有所調(diào)整，調(diào)整是否及時，以及調(diào)整效果等方面進行審查。

3.審計主體

由于高質(zhì)量項目涉及的投資主體、建設(shè)主體不同，因此審計的主體也呈現(xiàn)多元化特征，國家審計機關(guān)、內(nèi)部審計機構(gòu)、會計師事務(wù)所都可以作為高質(zhì)量項目的審計主體。政府投資主導(dǎo)的高質(zhì)量項目建設(shè)，涉及到重大政策落實、財政預(yù)算執(zhí)行、專項資金使用情況。因此，國家審計機關(guān)可以作為高質(zhì)量項目審計的主體，在進行重大政策落實審計、財政預(yù)算執(zhí)行審計、專項資金使用審計過程中對高質(zhì)量項目建設(shè)情況開展審計監(jiān)督。對于一些社會投資項目，也可以委托會計師事務(wù)所對投資項目進行審計，會計師事務(wù)所依托注冊會計師等審計資源，具有專業(yè)優(yōu)勢突出、獨立性較強的特點，對項目資金使用的真實性、完整性和公允性進行審查。開展高質(zhì)量項目審計也應(yīng)充分發(fā)揮內(nèi)部審計的作用，尤其在風險管理、內(nèi)部控制等方面，隨著PPP、BOT等投資模式在基礎(chǔ)建設(shè)領(lǐng)域的應(yīng)用，許多參與投資的央企為了規(guī)避風險，減少投資損失，在項目建設(shè)中開展全過程管理，內(nèi)審機構(gòu)對投資項目全生命周期進行全方位審計（宋沛奇，2023），以達到防范風險，減少損失的目的。由此可見，國家審計機關(guān)、會計師事務(wù)所、內(nèi)部審計機構(gòu)均可以作為高質(zhì)量項目審計的審計主體，利用自身優(yōu)勢在高質(zhì)量項目建設(shè)過程中發(fā)揮審計監(jiān)督的作用。

根據(jù)上述原則，對高質(zhì)量審計項目的審計指標進行構(gòu)建，見表1。

通過對高質(zhì)量項目審計指標體系的構(gòu)建，可以幫助梳理審計邏輯，解決了高質(zhì)量項目審計“審什么”“怎么審”的問題，有效應(yīng)對了高質(zhì)量項目過程中項目類型多樣、資金來源復(fù)雜、可參考依據(jù)不足的挑戰(zhàn)。

四、開展高質(zhì)量項目審計的建議

（一）完善法律法規(guī)，形成規(guī)范性的高質(zhì)量項目審計操作指引

目前，在各地的高質(zhì)量項目推進方案中，對審計監(jiān)督職能提及較少。因此，要增強審計監(jiān)督作為高質(zhì)量項目建設(shè)外部監(jiān)督的思想認同，提升被審計單位的配合程度。審計機關(guān)也要不斷積累經(jīng)驗，圍繞高質(zhì)量項目審計的審計方式、審計內(nèi)容、審計重點、評價指標等內(nèi)容進一步規(guī)范，形成系統(tǒng)化、流程化、規(guī)范化的操作指引。為開展高質(zhì)量項目審計提供依據(jù)。

（二）提高審計質(zhì)量，加強政策學習，樹立研究型審計思維

由于高質(zhì)量項目審計涉及的領(lǐng)域非常廣泛，目前，對于高質(zhì)量項目審計的許多做法還處于摸索階段，審計人員要不斷提升自身專業(yè)知識，面對一些規(guī)定不夠清晰，標準不夠明確的情況，審計人員要樹立研究型審計思維，將審計項目當作科學研究開展，不斷加強審計業(yè)務(wù)知識提升和專業(yè)知識提升，與高校、科研機構(gòu)、相關(guān)領(lǐng)域?qū)＜议_展合作，提高審計評價質(zhì)量。

（三）探索審計方式，充分利用大數(shù)據(jù)、云計算、人工智能等技術(shù)

在金審三期平臺的基礎(chǔ)上，根據(jù)各類云計算、人工智能的技術(shù)特點，實現(xiàn)審計數(shù)據(jù)存儲、數(shù)據(jù)分析、數(shù)據(jù)監(jiān)測的功能。利用大數(shù)據(jù)的算法和算力優(yōu)勢，盡可能減少審計抽樣帶來的偏差，拓寬審計覆蓋的深度和廣度。探索數(shù)據(jù)可視化分析、自動化數(shù)據(jù)分析、數(shù)據(jù)挖掘技術(shù)在審計工作中的應(yīng)用，提高發(fā)現(xiàn)潛在風險和異常情況的能力。

（四）重視審計整改，促進審計結(jié)果的應(yīng)用與推廣

審計整改是完善審計監(jiān)督職能鏈條閉環(huán)的重要環(huán)節(jié)，在審計建議的提出階段，就要注重問題導(dǎo)向，從問題出發(fā)，根據(jù)PSR模型的內(nèi)在邏輯剖析產(chǎn)生問題的原因，提高審計建議質(zhì)量，提出具有科學性、可操作性的審計建議，進而落實被審計單位整改責任。持續(xù)利用審計清單、審計公告等手段，擴大審計結(jié)果的影響范圍，調(diào)動媒體監(jiān)督、社會公眾等積極參與，與審計監(jiān)督形成合力，對高質(zhì)量項目建設(shè)進行監(jiān)督。

主要參考文獻：

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責編：夢超