行業(yè)下行背景下房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅籌劃分析

摘 要：近幾年，宏觀經(jīng)濟(jì)由高速增長轉(zhuǎn)向穩(wěn)定增長，房地產(chǎn)行業(yè)也進(jìn)入長期穩(wěn)定發(fā)展階段，房地產(chǎn)企業(yè)控制經(jīng)營風(fēng)險、加強企業(yè)稅收籌劃、降低企業(yè)資金支出愈發(fā)重要。各省市的土地增值稅詳細(xì)規(guī)定不盡相同，而土地增值稅作為房地產(chǎn)企業(yè)面對的最重要稅種之一，房地產(chǎn)企業(yè)必須要充分重視當(dāng)前稅務(wù)籌劃方面存在的不足，利用更專業(yè)的土地增值稅稅收籌劃為企業(yè)爭取更多的降低稅負(fù)空間，促進(jìn)企業(yè)的長期發(fā)展。

關(guān)鍵詞：房地產(chǎn)企業(yè)；土地增值稅；稅務(wù)籌劃

中圖分類號：F830.572 文獻(xiàn)標(biāo)志碼：A 文章編號：1673-291X（2024）14-0104-04

引言

隨著房地產(chǎn)行業(yè)市場競爭形勢日益嚴(yán)峻，房地產(chǎn)企業(yè)正式進(jìn)入了“微利時代”。雖然越來越多的房地產(chǎn)企業(yè)意識到科學(xué)合理的納稅籌劃的重要性，但是受制于土地增值稅籌劃思路僵化，部分房地產(chǎn)企業(yè)在土地增值稅籌劃過程中并未取得明顯的收益。土地增值稅作為房地產(chǎn)行業(yè)的最重要的稅種之一，其稅負(fù)高低直接影響著企業(yè)的利潤水平。因此，房地產(chǎn)企業(yè)要想在激烈的行業(yè)競爭中勝出，就需要控制企業(yè)成本支出，合理、科學(xué)籌劃土地增值稅，有效降低企業(yè)稅負(fù)成本，充分考慮企業(yè)項目的實際情況，加強企業(yè)的稅務(wù)管理能力，實現(xiàn)企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展。

一、土地增值稅籌劃的重要性

（一）土地增值稅籌劃直接影響企業(yè)利潤

土地增值稅包含交房前的預(yù)繳土地增值稅和交房后的清算增值稅。預(yù)繳土地增值稅金額和清算增值稅金額往往存在較大差距，房地產(chǎn)企業(yè)通過土地增值稅稅務(wù)籌劃能有效降低清算金額，特別是影響土地增值稅清算金額的大小，實現(xiàn)房地產(chǎn)企業(yè)的降本增效，提高房地產(chǎn)企業(yè)的利潤總額。此外，土地增值稅依據(jù)超率累進(jìn)稅率計算最終開發(fā)項目清算金額，因此，同一項目若業(yè)態(tài)設(shè)計不同、產(chǎn)品定價不同、成本結(jié)算不同和清算方法不同都會影響房地產(chǎn)企業(yè)的土地增值稅金額，所以土地增值稅籌劃對房地產(chǎn)企業(yè)的利潤具有重要影響。

（二）有助于房地產(chǎn)企業(yè)規(guī)范工作

一般而言，房地產(chǎn)開發(fā)項目周期普遍在3年以上，從項目摘牌到最后土地增值稅清算結(jié)束時間跨期比較長。隨著開發(fā)進(jìn)度的推進(jìn)，項目實際發(fā)生的成本、開發(fā)貸利息等影響土地增值稅金額的內(nèi)部因素和外部稅收政策處于不斷變化中。土地增值稅清算金額大小關(guān)鍵在于扣除項目金額的確定，扣除項目包含土地出讓金、開發(fā)成本、配套設(shè)施、園林綠化和交易稅金等。房地產(chǎn)企業(yè)要規(guī)范扣除項目的成本工作、規(guī)范項目的成本核算，更要嚴(yán)格規(guī)范設(shè)計、成本類發(fā)票、收據(jù)，規(guī)范企業(yè)日常財務(wù)處理規(guī)則，提高企業(yè)財務(wù)工作質(zhì)量和水平。土地增值稅籌劃除受上述基礎(chǔ)性工作影響因素外，開發(fā)項目不同業(yè)態(tài)交房時間排布、交房通知書發(fā)出時點，收入的確認(rèn)時間、項目共同開發(fā)成本在不同業(yè)態(tài)之間分?jǐn)偡椒ê筒煌瑯I(yè)態(tài)的成本歸集等都會影響房地產(chǎn)企業(yè)的最終土地增值稅清算金額大小。

（三）有利于企業(yè)健康可持續(xù)發(fā)展

由于土地增值稅清算時間大多排在項目經(jīng)營后期，其在項目大部分房源賣出之后才開始進(jìn)行清算工作，而清算工作具有時間跨度長、內(nèi)容較為復(fù)雜、受制因素較多的特點，財務(wù)人員要在國家相關(guān)的稅收政策指引下進(jìn)行清算工作，利用更多的籌劃空間降低房地產(chǎn)企業(yè)的實際稅負(fù)。房地產(chǎn)企業(yè)的稅務(wù)人員同時也要關(guān)注外部相關(guān)政策及指引的變化，注重開發(fā)項目清算整體工作的規(guī)劃與統(tǒng)籌。因清算工作完成后需要一次性將補繳土增稅繳納入庫，這就要求房地產(chǎn)企業(yè)提前做好資金計劃，留出專項的稅款經(jīng)費，按時完成稅款繳納。土地增值稅籌劃不僅涉及稅務(wù)方面，還涉及到財務(wù)核算、財務(wù)規(guī)范、業(yè)態(tài)設(shè)計、資金鋪排、銷售回款等各個方面，因此土地增值稅籌劃對房地產(chǎn)企業(yè)的管理提出了更高的要求，企業(yè)只有提高內(nèi)部工作的管理水平和籌劃意識，滿足外部政策變化的要求，才能最終助力房地產(chǎn)企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展。

二、土地增值稅籌劃存在的問題分析

（一）稅收籌劃工作效率不高

當(dāng)前大多數(shù)房地產(chǎn)企業(yè)稅收籌劃效率不高，也未能最大限度充分利用稅收籌劃空間提高企業(yè)的盈利水平。此外，房地產(chǎn)企業(yè)的項目在開發(fā)過程中缺少明顯的事前籌劃，企業(yè)的資金、核算、預(yù)算等內(nèi)部工作與稅務(wù)工作整合效率低下。除了上述因素外，房地產(chǎn)企業(yè)內(nèi)部的財務(wù)管理人員對土地增值稅的整體認(rèn)知不足也會影響稅收籌劃水平，從而導(dǎo)致不能發(fā)揮稅收籌劃對房地產(chǎn)企業(yè)的積極作用。

（二）稅收籌劃工作不受重視

房地產(chǎn)企業(yè)管理層若不重視土地增值稅的籌劃，財務(wù)人員即使有稅務(wù)籌劃工作思路也無法為之付諸實踐，導(dǎo)致更多的財務(wù)人員未將稅務(wù)籌劃工作列為日常工作重點，最后房地產(chǎn)企業(yè)的稅收籌劃會變得越來越不受重視，許多稅收籌劃工作不能落實到位。土地增值稅是房地產(chǎn)企業(yè)稅收籌劃空間最大的稅種，開發(fā)項目摘牌落地后，房地產(chǎn)企業(yè)對項目各類各業(yè)態(tài)進(jìn)行規(guī)劃時將更多精力放在銷售回款、成本控制等傳統(tǒng)方面，對于項目土地增值稅稅務(wù)籌劃則沒有投入相應(yīng)精力。有的房地產(chǎn)企業(yè)在開發(fā)項目過程中才開始介入土地增值稅稅收籌劃工作，并未對項目整個經(jīng)營期進(jìn)行規(guī)劃，最終導(dǎo)致節(jié)稅效果沒有達(dá)到最優(yōu)。另外，房地產(chǎn)企業(yè)的土地增值稅稅收籌劃工作不僅涉及財務(wù)部門，還需要對企業(yè)的設(shè)計、營銷、成本等部門的工作與稅務(wù)籌劃相結(jié)合，將房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅與整體經(jīng)營關(guān)聯(lián)起來。

（三）土地增值稅清算政策把握不全面

土地增值稅稅務(wù)政策在每個省市規(guī)定不盡相同，客觀上增加了房地產(chǎn)企業(yè)對每個地區(qū)的土地增值稅政策掌握難度。因此，稅收籌劃工作需要提前對每個地區(qū)的政策進(jìn)行深入的了解。近兩年各地紛紛出臺一系列政策旨在促進(jìn)房地產(chǎn)市場的健康穩(wěn)定發(fā)展，多數(shù)房地產(chǎn)企業(yè)對新出臺的政策在稅務(wù)籌劃利用上具有滯后性。房地產(chǎn)企業(yè)開發(fā)項目也不僅僅局限于某一個特定地方，隨著業(yè)務(wù)擴張導(dǎo)致開發(fā)項目跨地區(qū)、跨省市分布，每個地區(qū)政策規(guī)定又不盡相同，無形中又增加了房地產(chǎn)企業(yè)對土地增值稅清算政策的了解難度。正是因為上述客觀情況的存在，房地產(chǎn)企業(yè)往往未能全面把握各個開發(fā)項目所在地區(qū)的清算政策、細(xì)則等。

（四）土地增值稅清算工作管理控制不足

多數(shù)情況下房地產(chǎn)開發(fā)項目售出房源達(dá)到85%時企業(yè)才開始著手準(zhǔn)備土地增值稅清算工作，從項目摘牌拿地到正式開盤運營期這段時間內(nèi)，房地產(chǎn)企業(yè)未重視土地增值稅籌劃造成了后期清算工作時因剔除缺乏合理性和規(guī)范性的成本，最后導(dǎo)致多繳納稅款。土地增值稅籌劃是一項系統(tǒng)性的工作，從項目開始至結(jié)束需要各個業(yè)務(wù)條線相互配合，房地產(chǎn)企業(yè)除了財務(wù)人員沒有充分掌握最新稅務(wù)政策細(xì)則會影響最終清算金額外，前端業(yè)務(wù)部門的人員也對項目的土地增值稅籌劃缺乏認(rèn)知也會造成企業(yè)最終多繳納稅款的情形，例如，成本類發(fā)票開具不規(guī)范、合同結(jié)算工作不及時、測繪報告數(shù)據(jù)不準(zhǔn)確等因素都是影響項目土地增值稅繳納的重要因素，上述情況在房地產(chǎn)開發(fā)周期較長項目上體現(xiàn)得更加明顯，上述不利因素會讓土地增值稅清算金額偏離項目投資時的測算稅金指標(biāo)。除了上述內(nèi)部因素影響之外，房地產(chǎn)企業(yè)與項目所在地稅務(wù)人員溝通交流也愈發(fā)重要，每個項目所在地土地增值稅清算工作細(xì)則、清算力度不一樣，所以當(dāng)?shù)囟悇?wù)人員的清算工作審核程度也很大程度上影響最終清算結(jié)果。

三、土地增值稅籌劃對策

（一）充分掌握土地增值稅清算政策細(xì)則

從國家法律層面來看，《中華人民共和國土地增值稅暫行條例》第八條規(guī)定：房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)建造并出售普通住宅，增值額未超過20%的免征土地增值稅。各省市地區(qū)對開發(fā)項目普通住宅的定義不完全相同，房地產(chǎn)企業(yè)在利用普通住宅進(jìn)行稅收籌劃時，要根據(jù)項目當(dāng)?shù)叵嚓P(guān)規(guī)定具體分析。因此，房地產(chǎn)企業(yè)要提前進(jìn)行稅務(wù)籌劃，通過項目開發(fā)的各類業(yè)態(tài)單價對清算結(jié)果的敏感性進(jìn)行測試。若房地產(chǎn)企業(yè)提高單價時，項目利潤增加的同時也可能導(dǎo)致普通住宅增值率超過20%而無法享受法定免稅，這時就要綜合考慮單價和土地增值稅清算金額對項目利潤的影響。不同地區(qū)對土地增值稅的清算方法具體規(guī)定也不一致，具體情形如下：清算分期劃分標(biāo)準(zhǔn)可以分為項目投資備案證明書、土地證、建設(shè)工程規(guī)劃許可證等；清算業(yè)態(tài)可以分為普通住宅、其他類型房地產(chǎn)二分法和普通住宅、非普通住宅和其他類型房地產(chǎn)；開發(fā)成本歸集金額可分為已取得發(fā)票、合同結(jié)算書；面積指標(biāo)獲取可以分為建筑面積、可售面積等。所以，在實際清算過程中選取具體因素不同對最終清算結(jié)果也會產(chǎn)生較大差異，房地產(chǎn)企業(yè)要充分掌握開發(fā)項目所在地的土地增值稅清算政策細(xì)則才能獲得更大的籌劃空間。

（二）規(guī)范財務(wù)日常基礎(chǔ)性材料

土地增值稅清算工作審核材料范圍既包括財務(wù)內(nèi)部發(fā)票、憑證和銀行對賬單內(nèi)部材料，還包括營銷部門的銷售合同，工程、設(shè)計部門的合同材料，成本部門的結(jié)算資料等，因此，財務(wù)人員在日常工作過程中就要注重相關(guān)清算材料的收集匯總，日常分類保管好相關(guān)稅務(wù)材料和有關(guān)票據(jù)，及時登記合同臺賬、成本臺賬等電子檔案，避免后期清算時因開發(fā)成本資料不足調(diào)減開發(fā)成本，導(dǎo)致相關(guān)業(yè)態(tài)的增值率提高、清算金額變大。另外，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)應(yīng)當(dāng)建立土地增值稅預(yù)警統(tǒng)計表，固定每個季度或者每半年將影響清算金額的相關(guān)因素更新至當(dāng)?shù)仨椖繉嶋H，運營階段若出現(xiàn)影響土地增值稅清算金額因素要及時預(yù)警，使其在項目開發(fā)過程中更好達(dá)成土地增值稅清算目標(biāo)。

（三）提前做好土地增值稅清算籌劃工作

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在項目摘牌時可能分批取得土地證、建設(shè)工程規(guī)劃許可證等報建材料，在土地增值稅籌劃時就要考慮幾個清算單位合并清算還是分期清算。一般情況下，清算范圍包含的業(yè)態(tài)范圍越大越有利于清算成本金額的扣除，項目土地增值稅清算金額也就越小。有的地區(qū)規(guī)定，項目分期開發(fā)原則上以建設(shè)工程規(guī)劃許可證確定清算單位劃分依據(jù)，不同項目開發(fā)間隔周期相近可以合并清算。土地增值稅清算時清算范圍越小越容易出現(xiàn)各個業(yè)態(tài)增值率不均衡，最終可能導(dǎo)致清算金額跳躍式提高。因此，在項目前期做規(guī)劃測算時，房地產(chǎn)企業(yè)的財務(wù)部門要與企業(yè)內(nèi)部的開發(fā)、設(shè)計、營銷、成本等部門充分溝通，選擇對房地產(chǎn)企業(yè)最有利的規(guī)劃方案和業(yè)態(tài)進(jìn)行開發(fā)。

以山東省某房地產(chǎn)開發(fā)項目土地增值稅清算為例，項目整個地塊分別取得3個土地證和建設(shè)工程規(guī)劃許可證，其三期土地增值稅清算數(shù)據(jù)如表1所示。

整個開發(fā)項目分期開發(fā)時間相近，又分批取得3個土地證和建設(shè)工程規(guī)劃許可證，理論上合并清算范圍越大，則土地增值稅清算籌劃空間越大。從上述分期測算表可知，其中由于三期普通住宅增值率未超過20%，減免清算金額為659萬元，項目一期、二期和三期最終清算合計金額為776萬元。整個地塊開發(fā)分批次取得土地證和建設(shè)工程規(guī)劃許可證時間相近，根據(jù)山東省稅務(wù)局公告2022年第10號《國家稅務(wù)總局山東省稅務(wù)局土地增值稅清算管理辦法》規(guī)定，“對連續(xù)24個月內(nèi)規(guī)劃、施工的房地產(chǎn)開發(fā)項目，可將相關(guān)《建設(shè)工程規(guī)劃許可證》確認(rèn)的房地產(chǎn)開發(fā)項目合并為一個單位進(jìn)行清算。”合并清算測算結(jié)果如表2。

由上述合并測算表可知，合并清算時三種業(yè)態(tài)的增值率均為正數(shù)，且普通住宅的增值稅率均超過20%，整個項目最終清算合計金額為1 432萬元，超過分期清算金額655萬元。從上述清算結(jié)果可以得出，土地增值稅清算單位、清算分期不能簡單將清算范圍合并后籌劃土地增值稅清算，需要提前謀劃開發(fā)項目的土地增值稅清算工作，避免因清算方法不當(dāng)造成房地產(chǎn)企業(yè)稅負(fù)提高。

（四）提高財務(wù)人員籌劃能力

土地增值稅清算工作具有復(fù)雜性、專業(yè)性和綜合性的特點，所以房地產(chǎn)企業(yè)財務(wù)人員除了要具備稅務(wù)專業(yè)知識、深刻理解當(dāng)?shù)囟愂照咄猓€要具備全局性、前瞻性思維。稅務(wù)籌劃工作要在縱向上貫穿從項目摘牌到項目銷售結(jié)束，橫向上溝通設(shè)計、成本、營銷等前端業(yè)務(wù)部門，將上述幾方面綜合考慮最終做出項目開發(fā)最優(yōu)思路。另外，財務(wù)人員要注重日常稅務(wù)培訓(xùn)，及時獲取各省、市、地區(qū)的相關(guān)稅收政策，并對上述政策和現(xiàn)狀進(jìn)行深入解讀，在日常工作中不斷進(jìn)行稅務(wù)籌劃思路調(diào)整，為更好整合企業(yè)資源為土地增值稅籌劃做準(zhǔn)備。財務(wù)人員除了在企業(yè)內(nèi)部應(yīng)具備整體籌劃能力之外，與當(dāng)?shù)囟悇?wù)局的溝通能力也是同等重要，在開發(fā)項目摘牌后就要保持與當(dāng)?shù)囟悇?wù)局的溝通，直至清算工作結(jié)束，要及時掌握當(dāng)?shù)囟愂照邔嵤┘?xì)則并提前做好清算計劃。另外，不同稅務(wù)局人員對同一清算政策實施細(xì)則的理解差異也可能導(dǎo)致最終清算金額不一樣。房地產(chǎn)企業(yè)財務(wù)人員要從財務(wù)部門、業(yè)務(wù)部門、外部稅務(wù)局三個方面提升自身的稅務(wù)籌劃能力。

四、結(jié)束語

房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅是行業(yè)內(nèi)最復(fù)雜的稅種之一，不僅需要財務(wù)部門與其他各部門之間的緊密聯(lián)系，還需要財務(wù)人員與外部稅務(wù)局之間的溝通交流。土地增值稅稅收籌劃也具有較強的靈活性，籌劃空間比其他稅種更大，尤其是在當(dāng)前行業(yè)處于穩(wěn)定期間，房地產(chǎn)企業(yè)稅收籌劃工作要更加細(xì)致，企業(yè)的投資風(fēng)險、經(jīng)營風(fēng)險、財務(wù)風(fēng)險、稅收預(yù)測能力也要相應(yīng)提高。總之，房地產(chǎn)企業(yè)的土地增值稅清算應(yīng)在稅法規(guī)定的合理范圍內(nèi)充分利用各地區(qū)不同稅務(wù)政策規(guī)定進(jìn)行籌劃。只有加強房地產(chǎn)企業(yè)內(nèi)部稅務(wù)風(fēng)險管控能力，綜合考慮內(nèi)外部影響因素后選擇科學(xué)合理的籌劃方案，降低企業(yè)的土地增值稅稅負(fù)，提高財務(wù)人員的專業(yè)素質(zhì)，有序開展房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅籌劃工作，才能促進(jìn)房地產(chǎn)企業(yè)的長遠(yuǎn)健康發(fā)展。

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[責(zé)任編輯 若 云]