企業安全生產費用會計核算方法的思考

陳麗萍

（廣東華特氣體股份有限公司，廣東 佛山 528200）

近年來，我國企業發展和信息化水平不斷提高，然而，我國企業生產中普遍存在著安全生產意識薄弱的問題。因此，在我國，由于存在著嚴重的安全問題，導致我國企業面臨著嚴峻的挑戰，嚴重威脅著企業的生存和發展。2013年，某企業在輸油管道上發生了一次事故，這次事故又為企業的安全工作敲響了一記警鐘。所以，要提高企業的安全性觀念，加大對安全性的投資，就必須提高對安全性的認識，提高會計核算的改進方式。

一、安全生產費用的相關概述

（一）基本概述

安全生產關系著企業未來的發展，尤其是高危險企業，更要將保證企業的生產經營安全放在第一位。隨著國家相關部門陸續出臺的一系列關于高風險企業安全生產的管理規定，對于會計核算而言，建立以安全生產費用為準則的會計方法是十分重要的。

關于《會計準則》中關于安全生產費用的具體規定，這里的“安全”支出是指按照有關規定，由企業承擔的各項支出，而這筆資金是用于改善和提高企業的運行和生產的安全性。一般來講，安全生產費用的適用范圍，是在企業對安全生產環境的改善、安全生產水平的提升、安全生產設備的購置、安全生產和評估工作的過程中，企業要與自己的實際情況相聯系，按照有關的規定，對其進行相應的提取和投入，并通過政府部門的監督，來達到對企業安全生產的需要[1]。

在2012年，國家財政部門與安全生產監管部門共同制定了關于企業安全生產費用的支付與使用的管理規定，對其進行了新的界定，明確其計提與使用，擴展了安全生產費用的計提與使用范圍，為企業安全生產費用的計提和使用提供了準確的會計核算依據。

（二）相關標準

安全生產費用屬于特殊的一項費用，結合國家的相關法律法規，安全生產費用不能隨意支出或挪用。在《高危行業企業安全生產費用財務管理暫行辦法》中規定：“除與安全有關的設備、設施等相關的開支外，還應包括對員工進行防護裝備和培訓費用等方面的開支?！?/p>

然而，在一種情形下不能使用安全生產費用，即企業為職工購買意外保險，這些活動超出了相關的安全生產費用法規，必須將其列入成本之中。以建筑企業為例，按照目前的法規，建筑建設企業以建設項目的成本作為安全生產費用的提取基礎，其提取的比例是：一是采礦和房屋工程，其比例是2%；二是水電項目、鐵道項目，各項目的提成比例為1.5%；三是對道路及城市建設項目，按1%的比例提取。將被提取的安全生產費用列入成本造價中，由承包方按照其對分包的工作量進行分攤，然后交給分包方，分包方就不需要再提取安全生產費用了[2]。

二、對安全生產費用會計核算方法爭論的思考

（一）安全生產費用作為負債還是所有者權益列示

安全生產費用是一種新的資產評估方法，即以資產評估為基礎，達不到資產負債的定義和標準。

第一，負債是一個企業應當承擔的目前負債，但是在實現提前提取之后再被利用，只是在未來被利用的情況下，才變成了企業的實際負債。第二，從資產特性上來說，以安全生產費用為基礎的固定資產會給企業帶來經濟利益，而不是以債務特性為基礎的外流。第三，企業的安全生產費用其實是一種將來會出現的事項或交易，因此，不符合構成債務條件的交易或事項，其根源就是存在于“過去”。第四，由于企業在承擔風險中，安全生產費用對未來可能產生的利潤在計提時難以確定，即不能精確度量經濟利益流出的金額，也達不到負債確認的標準。

以保證公司正常的經營活動，安全生產費用的獲益主體是企業的日常經營管理，因此，根據國際會計報告準則IFRS，從其稅后盈利中抽取，與“誰受益，誰分擔”的原則不符。另外，在常規流程中，企業在獲得法定盈余公積和法定公益金后，所剩的部分由企業的股東享有，而從企業的稅收中提取的安全生產費用則不符合利益分配的要求，從而使公司的安全生產成本由當前的生產運營利潤轉變為對公司的分紅。另外，它的性質和功能也與盈余準備金不同。因此，特殊的安全資金儲備金不能在企業的稅后收益中支出，亦不能在企業的“盈余公積”這個二級子賬戶中進行記錄[3]。

因此，在企業所有者權益中，應當將企業的安全生產費用作為“專項儲備”進行獨立核算，而這種特別儲備與公司股東權益中的其他各種資產之間的差異，則需要重點加以區分。

第一，源頭不一樣。安全生產費用的來源是企業的正常生產經營活動，而所有者權益的其他項目，主要有：股東對企業的投資、直接計入所有者權益的利得和損失、留存收益等。第二，則是作用上的差異。為保證公司的安全，必須保證公司的正常運轉，不能將預留安全資金用于分配利潤、轉增資本和彌補虧損等方面。

（二）安全生產費用從稅前列支還是從稅后利潤中提取

以費用和本期利潤的形式，從稅前提取，與從稅后利潤中提取，這兩種方法各有利弊，在對其進行全面的對比之后，得出結論：在將安全生產費用進行提取時，將其以成本或本期收益的形式在稅前進行列支是更加符合邏輯的結論。

第一，從安全生產成本中獲取的最大收益是企業的正常生產與運營，以此確保企業的安全生產和維持安全生產而準備的特殊儲備金，應該被記錄在相關的成本或者是本期的收益中，這樣才能體現出其來源和反作用影響到正常生產和經營的本質。簡而言之，從企業的“稅后收益”中提取，將會使企業在“稅后收益”后安全生產費用的真正來源和使用情況被遮蔽。

第二，從企業的稅后盈利中提出來，導致安全生產費用無法在稅前支出，這會在某種程度上影響到企業對利潤的控制，也會降低企業對安全生產費用支出的積極性，進而不能將安全生產費用的計提和使用付諸實施。

第三，如果企業的稅后盈利為負值，就會使企業產生一種“不用計提”或者“少提及”的錯誤認知[4]。

三、現行安全生產費用會計核算存在的問題

（一）會計確認存在的問題

1．欠缺完善的安全生產費用確認規定。《解釋第3號》只是對在一定程度上將安全生產費用作為成本開支和資金開支構成的安全資產的會計處理方式做出了明確的說明，對于作為一種無形財產或其他財產而構成的財產的成本應計入沒有明確規定如何進行賬務處理或是否通過安全生產費用核算。

2．列支渠道不明確。安全生產費用概念中，安全生產費用就是“在成本中列出”，但《解釋第3號》規定，在安全生產費用計提時“計入相關產品的成本或當期損益”。這兩個規定在表達方式上存在差異，另外，《解釋第3號》并沒有對計提時應考慮到的費用以及當期的收益金額、比重等進行詳細的說明，這給企業在進行計提時造成了很大的混亂，在實施過程中也沒有一個統一的標準[5]。

（二）會計計量存在的問題

1．提取方法多樣化。首先，不同的企業有不同的提取標準，比如按重量，按營業收入。其次，在實踐中，即使企業采用相同的提取基準，也沒有統一的標準，對其具體計提標準也沒有明確規定。

2．對固定資產采用的折舊辦法是不合適的。根據《解釋第3號》，對于為保障企業的安全而購置的用于保障其安全的資產，應當在其滿足固定資產要求的前提下，全部按其賬面價值進行折舊，并在此基礎上對其進行后續的折舊處理，不過，此法并不適合。

第一，與《企業會計標準》中對折舊的界定不符，也就是不符合“隨著時間推移，固定資產效益逐步下降，固定資產機能逐步下降”這一實質。第二，企業投資存在著賬面與真實價值之間的差異，導致企業的投資與經營活動存在較大的偏差。第三，在企業應繳稅款時，由于法律規定之間存在差異，導致企業應繳稅款的延期繳納。第四，將會對安全資產的監管產生負面作用。

（三）會計記錄存在的問題

1．未建立安全生產費用財務體系。表現在：第一，沒缺完善的安全生產費用制度。從填制憑證、登記賬簿，到編寫報告，企業沒有形成完整的安全生產費用系統，很多企業的會計核算和每天的賬務處理都沒有一個標準的格式。第二，沒有制定出完善的企業安全生產費用預算制度。一個好的財政規劃能夠對企業的安全工作進行引導，對企業的安全資本的使用進行評價；不完善的財務管理制度，不能對企業的安全生產工作進行全面有效的考察。

2．沒有在安全生產專項賬戶中反映出來。在《企業安全生產費用提取和使用管理辦法》中，有一條規定，“對企業發生的所有安全開支，都要建立專用賬戶，不得擠占，不得挪用”。但《解釋第3號》未對安全生產支出進行專門的會計處理，也未對其進行專門的會計處理，沒有規定將部分資金轉入專用賬戶。不能從系統上保證對安全生產費用的資金全部計提，這種資金的運用是否在規定的、合理的范圍內，這對企業對其進行準確把握、對監管部門的監管會造成不利的影響[6]。

（四）列報存在的問題

在我國會計準則和相關的法律法規中，關于安全生產支出信息披露的規定并不完善，在實踐中，企業的安全生產支出信息披露無法滿足財務信息使用者的需求。

首先，盡管《2009年度財務決算報表編制手冊》中對特殊儲備金“根據不同層次企業的具體準備金及其增減變化進行詳細的說明”的要求，但只能在企業的財務報告中體現出對企業的實際增加和減少等方面的信息，并不能反映出使用者所關注的其他與安全性相關的東西。

其次，未將準備金的信息披露和準備金的提存和利用有機地聯系起來，不能對公司在預算執行中的提存和利用進行有效的檢查，導致準備金信息的公開不能得到最大限度的體現。

四、企業安全生產費用會計核算方法優化措施

（一）頒布相關的法律體系

我國相關部門應盡快出臺相關法律法規，規范安全生產費用的計算和核算方法，尤其是制定有關費用與當期利潤的會計處理方法。要想真正地體現安全生產成本的開支，就必須在有關法規的制約下，建立相應的安全生產費用明細賬戶，進行成本管理和費用建立。有關部門也要根據企業的實際情況，明確固定資產的支出類別。

企業應該以自己的安全生產發展需求為基礎，對所支付的費用進行合理的選擇，并向當地的安全生產監管部門進行備案和考核，在獲得許可之后，企業不能對其進行任何的更改。企業所需的安全生產經費及所需資金的支出，均須符合該比率的規定。除此之外，將安全生產費用的預算編制與企業的計提比例聯系起來，對支出比例和資本性支出的計提比例進行明確，實現現階段對企業安全生產費用應用的考核[7]。

（二）合理規劃折舊費用計提方式

應該在折舊年限內中，與有關的折舊方法一起，以分期的方式來完成攤銷工作。與此同時，將其計提工作列入了專項準備的借方范圍中，這樣不僅可以反映出專項準備的下降情況，還可以實現累計折舊，對已有較高的固定資產使用速度法。

（三）設立安全生產費用銀行專戶

構建健全的安全生產成本管理機制和安全生產成本臺賬，能夠反映安全生產成本的變動范圍，通過建立安全生產費用銀行賬戶，可以有效保證專項資金的使用安全。在安全生產費用明細賬戶中設立銀行存款，不僅可以使安全生產費用的提取得以實現，還可以將基本賬戶資金轉入安全生產費用賬戶，保證安全生產費用的使用安全性。

（四）完善安全生產費用信息披露

首先，關于披露信息的具體情況，至少應該將企業的安全生產費用政策、計提依據、預算情況、計提情況、使用情況等內容都包含在內。在這些內容當中，利用狀況應當分別公布收入開支和資金開支，并對大量特別準備金的產生做出特別說明。

其次，還討論了公開的方法。企業可采用貨幣金額衡量，輔以文字、圖表、指標等說明，并對比企業的前后兩個時期的數據，在信息公開方式上，既可以在常規的財務報告及報表附注中加以闡述，又可以根據具體情況，單獨編制相應的財務報告。在公司特殊的安全生產需要之下，公司應當建立起一個健全的、多維的信息披露渠道，多角度、多層次、全面地披露公司的安全生產信息。

五、結束語

綜上所述，修改完善安全生產費用會計核算方法對企業建立完善的安全生產費用制度具有很大的促進作用，有助于企業安全生產目標的實現。安全生產成本費用的重要性是顯而易見的，目前，我國企業會計核算制度還不完善，而且缺乏對安全生產費用核算的深入研究，因此，文章主要對企業安全生產費用核算中所面臨的問題，給出一些改進的建議，以期提升安全生產費用核算的作用。