淺議“遞延所得稅”賬戶的設置及應用

梁建強

為了方便稅務機關計稅和會計人員核算，同時達到簡化會計處理、豐富會計理論、減少會計人員工作量的目的，根據“客觀、規范、簡化、創新、高效”的原則，運用比較研究和歸納論證的方法，在豐富共同類賬戶的基礎上，提出了運用“遞延所得稅”共同類賬戶處理遞延所得稅業務的方法，并將運用“遞延所得稅資產”和“遞延所得稅負債”兩個賬戶處理遞延所得稅業務的八種模式精簡為兩種模式，既方便了遞延所得稅業務的處理，又方便了相關會計理論的學習與理解，實現了會計與稅務的雙贏。在科學分析的基礎上，為了保證資產負債表的穩定與美觀，建議將“遞延所得稅”項目在非流動負債的長期應付款項目和專項應付款項目之間列示。

一、設置“遞延所得稅”賬戶的意義

（一）簡化會計理論，有利于會計人員的學習、掌握和運用

“資產負債表債務法”之所以復雜，就在于它衍生了許多會計理論，如資產、負債的計稅基礎和“遞延所得稅資產”“遞延所得稅負債”賬戶；并產生了大量的計算，如應納稅暫時性差異、可抵扣暫時性差異、轉回的應納稅暫時性差異、轉回的可抵扣暫時性差異、應納稅所得額、應納所得稅等等。如果用“遞延所得稅”賬戶替代“遞延所得稅資產”和“遞延所得稅負債”兩個賬戶，不僅簡化了會計理論，而且只需考慮“暫時性差異”，不需要再通盤考慮應納稅暫時性差異、可抵扣暫時性差異、轉回的應納稅暫時性差異、轉回的可抵扣暫時性差異四個方面，使得“資產負債表債務法”具有一一對應性，更加有利于會計人員對于遞延所得稅業務的相關理論的學習、掌握和應用。

（二）方便會計實踐，能夠大大減輕會計人員的工作量

從辯證法的角度來講，“遞延所得稅”核算的復雜性是稅務機關為了減輕其核稅人員的工作量造成的。稅務機關的主要任務是足額收稅，所以當企業會計人員在核算期間確認企業所得稅減少時，稅務人員就必須審查這種減少是因為“應納稅暫時性差異”減少了而減少，還是因為“已確認的可抵扣暫時性差異”發生了轉回，稅務人員要想弄清楚這些方面的原因，無疑只能通過增加會計人員的工作量來實現。比如，企業“轉回已確認的可抵扣暫時性差異”10000元，其遞延所得稅影響額是2500元，其會計處理應貸記“遞延所得稅資產”2500元，在其他因素不變的情況下，企業因轉回2500元的可抵扣暫時性差異所得稅影響額，核算期間可以少交2500元的企業所得稅。企業在核算期間轉回的可抵扣暫時性差異所得稅影響額2500元，相當于企業在核算期間發生了應納稅暫時性差異所得稅影響額2500元，同樣也會使企業在核算期間少交2500元的企業所得稅，用“遞延所得稅”賬戶予以核算，應是貸記“遞延所得稅”2500元。這樣，作為會計人員，不需要對于暫時性差異進行分類記憶并核算，只需要核算清楚是借方暫時性差異還是貸方暫時性差異就可以了，對應記入“遞延所得稅”賬戶的借方或者貸方，大大減輕了會計人員的工作量。

二、“遞延所得稅”賬戶

“遞延所得稅”賬戶的性質是共同類賬戶，借方核算因可抵扣暫時性差異而形成的未來能夠抵扣企業所得稅的金額、因應納稅暫時性差異的轉回而形成的未來能夠減少交納的企業所得稅金額，貸方核算因應納稅暫時性差異而形成的未來需要交納的企業所得稅金額、因可抵扣暫時性差異的轉回而形成的未來需要交納的企業所得稅金額，其余額若在借方，則表示企業在未來可以抵扣的企業所得稅的金額；其余額若在貸方，則表示企業在未來應該交納的企業所得稅的金額。

三、“遞延所得稅”賬戶的應用

（一）存在“應納稅暫時性差異”情況下的應用

例1 恒玉有限責任公司是一般納稅人，2020年12月10日購入一臺不需安裝的生產設備A，價格600000元，增值稅額78000元，投入一車間使用，款項通過銀行轉賬已付清。公司核定該生產設備的使用壽命為5年，選擇平均年限法計提折舊。由于該設備是用新材料建造，稅務文件規定可以使用年限總和法計提折舊，該設備無殘值。適用企業所得稅稅率25%。

例1 中生產設備A在2021年年末的賬面價值是480000元，2021年年末的計稅基礎是400000元，由此產生了應納稅暫時性差異80000元，其賬務處理是：

借：所得稅費用 20000

貸：遞延所得稅 20000

（二）存在“可抵扣暫時性差異”情況下的應用

例2 恒玉有限責任公司是一般納稅人，2018年12月15日購入一臺不需安裝的自動化生產設備B，價格750000元，增值稅額120000元，投入一車間使用，款項通過銀行轉賬已付清。公司核定該生產設備的使用壽命為5年，公司認為該自動化生產技術具有不確定性，選擇年限總和法計提折舊。稅務機關認為該設備不符合可以利用加速折舊法計提折舊的范圍，應當使用平均年限法計提折舊，該設備無殘值。適用企業所得稅稅率25%。

例2中自動化生產設備B在2019年年末的賬面價值是500000元，2019年年末的計稅基礎是600000元，由此產生了可抵扣暫時性差異100000元，其賬務處理是：

借：遞延所得稅 25000

貸：所得稅費用 25000

（三）同時存在“應納稅暫時性差異”和“轉回已確認可抵扣暫時性差異”情況下的應用

例3 恒玉有限責任公司是一般納稅人，適用企業所得稅稅率25%。公司2018年12月15日以750000元購入一臺不需安裝的自動化生產設備B，采用年限總和法計提折舊；2020年12月10日以600000元購入一臺不需安裝的生產設備A，采用平均年限法計提折舊。其他資料同上例。

例3中的生產設備A在2022年年末的賬面價值是360000元，2022年年末的計稅基礎是240000元，由此產生應納稅暫時性差異120000元；自動化生產設備B在2021年年末累計可抵扣暫時性差異是150000元，2022年年末應確認的累計可抵扣暫時性差異是100000元，因此2022年年末應轉回可抵扣暫時性差異50000元。2022年年末的賬務處理是：

運用“遞延所得稅資產”賬戶和“遞延所得稅負債”賬戶情況下的賬務處理是：

借：所得稅費用 42500

貸：遞延所得稅資產 12500

遞延所得稅負債 30000

運用“遞延所得稅”賬戶情況下的賬務處理是：

借：所得稅費用 42500

貸：遞延所得稅 42500

（四）同時存在“可抵扣暫時性差異”和“轉回已確認應納稅暫時性差異”情況下的應用

例4 恒玉有限責任公司是一般納稅人，適用企業所得稅稅率25%。2016年12月10日以600000元購入一臺不需安裝的生產設備A，采用平均年限法計提折舊；公司2018年12月15日以750000元購入一臺不需安裝的自動化生產設備B，采用年限總和法計提折舊。其他資料同以上例題。

例4中自動化生產設備B在2020年年末的賬面價值是300000元，計稅基礎是450000元，應確認可抵扣暫時性差異50000元；生產設備A在2019年年末的累計應納稅暫時性差異是120000元，2020年年末應轉回應納稅暫時性差異40000元。2020年年末的賬務處理是：

運用“遞延所得稅資產”賬戶和“遞延所得稅負債”賬戶情況下的賬務處理是：

借：遞延所得稅資產 12500

遞延所得稅負債 10000

貸：所得稅費用 22500

運用“遞延所得稅”賬戶情況下的賬務處理是：

借：遞延所得稅 22500

貸：所得稅費用 22500

四、“遞延所得稅”的列報

《企業會計準則第18號—所得稅》關于“遞延所得稅”的列報是要求將“遞延所得稅資產”和“遞延所得稅負債”分別作為非流動資產和非流動負債在資產負債表中列示。為了方便稅務機關確認、檢查企業的應交所得稅稅款的情況，同時考慮到會計科目代碼的運用和資產負債表的穩定和美觀，筆者建議將“遞延所得稅”在非流動負債的“長期應付款”和“專項應付款”兩個項目之間列報，若是表示“遞延所得稅負債”，則以正數列示；若是表示“遞延所得稅資產”，則以負數列示。

文博小知識

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