朱元午教授會計與財務學術觀點述評

【摘 要】 朱元午老師躬耕講壇五十七年，親歷和見證了我國會計與財務的改革及發展歷程。在教書育人的同時，堅持以辯證唯物主義為指導，對會計與財務的基礎理論和實務作了深入系統地研究，在中國式的會計理論體系、會計思想、會計國家特征、財務控制系統等方面均發表了許多獨特的見解，具有重要的指導意義和應用價值。2023年恰逢中國商業會計學會授予他“會計終身成就獎”和他的八十周歲壽辰，文章對朱老師的重點文獻和主要學術觀點進行了比較客觀全面地述評，意在為我國會計與財務理論及其研究提供啟迪和參考。

【關鍵詞】 會計思想； 國家特征； 財務控制； 文獻述評

【中圖分類號】 F230；F27" 【文獻標識碼】 A" 【文章編號】 1004-5937（2023）23-0154-08

一、引言

自1966年成為一名會計教師以來，朱元午曾先后在吉林財貿學院（現吉林財經大學）、南京審計學院（現南京審計大學）和南京大學任教并從事科學研究，迄今已有五十七周年。“躬耕不輟，桃李芳華”“元亨利貞”概括了他一生的追求、成果與人品。他秉承每一堂課都要對得起學生的任教理念，認真履行教書育人的職責，其學生精英輩出尤其是教授滿園；他始終堅持每一篇文章都要有自己的學術觀點和文章在精而不在多的研究理念，著述涉獵會計基礎理論、財務會計理論與實務、財務理論與實踐、財務控制理論與應用、會計教育等領域，一些論文和專著高屋建瓴，常常給人以啟迪，不僅展現出獨到的學術觀點和創新思維，而且頗具引領意義。

二、會計基礎理論：會計性質與職能

朱老師從教與研究半個多世紀以來，通過不懈努力，在會計基礎理論領域發表和出版了許多論文和一些專著。他的學術著述秉承和傳達著正確的學術思想，在會計本質和職能、會計思想、會計的國際趨同與國家特征等問題的認識上頗有建樹，提出了獨特的見解并產生了重要影響。

（一）會計的性質和職能

1.對會計本質和職能的早期認識

在二十世紀八十年代初期，經歷了十年浩劫，我國迎來了改革開放的全新時代。會計學界曾開展了對會計性質和職能的大討論。朱老師堅持以辯證唯物主義思想為指導，精確把握馬克思《資本論》中有關會計的論述，在會計本質與職能方面進行了深入研究，形成了鮮明的學術觀點。

朱老師通過《試論會計的性質與職能》[ 1 ]指出“會計主要是或基本上是一種生產力，而主要不是或基本上不是人們處理生產關系和進行政治斗爭的一種工具”。它雖然受到一定生產關系的影響，但其本身的性質并不隨著生產關系性質的變化而改變。因此，朱老師指出會計之所以是會計，根本上是由會計本身的性質和職能所決定的，也就是馬克思所說的“過程的控制和觀念總結”。

同時，朱老師通過《會計的科學屬性和基本職能》[ 2 ]和《論會計職能的不可分離》[ 3 ]兩篇文章，對會計的科學屬性、基本職能、財務會計與管理會計關系進行了辯證分析。他指出馬克思在《資本論》中運用辯證唯物主義和歷史唯物主義揭示的會計基本職能，不會因為它掌握在誰的手中或是否獨立而改變。會計職能的特殊性就在于它對生產過程的控制和觀念總結。他在對前人的觀點和我國國情結合之后進一步指出，“會計作為一種與生產職能緊密相關的特殊職能，基本上屬于生產力的范疇；它本身具有超越人類社會各個發展階段的不變性質，它的基本職能是反映和控制的統一”。由于性質和基本職能也應當是統一的，所以，“過程的控制和觀念總結”，既是馬克思對會計的性質和職能的科學揭示，又是給會計的完整定義。針對當時管理會計在我國的興起，有人提出會計職能的分離問題，朱老師在《論會計職能的不可分離》一文中，根據馬克思對會計職能的精彩分析，提出會計的“控制與觀念總結”職能是不可分離的統一體，財務會計與管理會計的分離，并不是會計職能的分離，而是會計職能內部進一步分工的結果。管理會計誕生不是資本主義生產關系調整變化的結果，而是現代生產力和科學技術發展到一定程度的客觀結果。

在《建國以來關于會計性質和職能的論爭及其主要學術觀點的評價》[ 4 ]一文中，朱老師以歷史發展特定階段為背景，深入剖析了新中國成立以來對會計性質與職能論爭中“上層建筑論”和“兩重性”的歷史局限與現實缺陷，提出無論是“會計管理”（對應的是會計管理活動論）和“會計是信息系統（對應的是信息系統論）”，實質上均是“生產力論”的具體表現。

朱老師通過《馬克思對會計學的偉大貢獻及其現實意義》[ 5 ]一文，充分論證了馬克思關于會計論述的偉大貢獻和現實意義。他指出：第一，馬克思關于會計作為“對過程的控制和觀念總結”等著名論斷，第一次科學地揭示了會計的本質特點和基本職能，在今天仍然是我們認識有關問題的基本理論依據；第二，馬克思的資本運動學說和剩余價值理論極其深刻地闡明了資本循環和周轉的規律，資本的運動及與其有關的經濟范疇構成會計對象理論的哲學和政治經濟學基礎；第三，馬克思關于“簿記的方法改變不了賬薄所記事物的實際聯系”等會計方法的論述，是把會計方法和會計對象結合起來加以研究的光輝典范，這些對會計的直接論述及其研究方法是馬克思對會計學作出的偉大貢獻，具有長期的現實意義。

從以上文章所表述的學術觀點看，朱老師對會計性質和職能的認識不僅深刻而且趨于完善，對正確認識相關問題具有參考和指導作用，因此奠定了他在學術界的地位。不少后來成名的中年學者都說當年深受朱老師文章的啟發，葛家澍先生在自己的著述中也曾多次引用，并且評價其是“國內領先水平”。

2.對會計本質的再認識

通過對近三十年我國會計理論的觀察與思考，朱老師認為會計基礎理論及其研究中尚存一些值得關注的現象和需要正視的問題。2019年他在《會計研究》發表的《會計基礎理論及其研究中的幾個問題與思考》[ 6 ]一文中指出：（1）當前會計基礎理論的科學性、系統性和完整性存在明顯欠缺，尚未達到理想的程度；（2）會計本質等最基本的問題還未有令人信服的答案，導致對會計的發展缺少方向性的指引，需要對會計本質再認識；（3）由于目前會計基礎理論研究存在滯后或停滯情況，在指導其他次一級的會計理論和實務發展的及時性上存在明顯缺陷，而其中最根本的是對會計本質的認識。在建國以來我國對會計本質的認識和研究歷史簡要追溯的基礎上，朱老師提出了對會計本質的再認識。他認為“會計是一個同時兼具科學性與藝術性這兩種本質屬性的人造信息系統，其科學性主要指會計信息從輸入、加工、生成到輸出的嚴密程序以及在這個過程中所應用的技術手段和方法，而藝術性則是指信息技術難以取代的會計人員的職業判斷過程和能力”，從而把對會計性質和職能的認識提到一個更全面準確的新高度，同時也成為他提出“會計思想”和會計“國家特征”觀點的邏輯基礎和理論基石。

（二）辯證提出會計思想

朱老師近年把會計理論研究提升到會計思想的新高度，是國內少數提出并專門研究“會計思想”的學者。他在給《會計之友》等所撰寫的相關文章中指出，會計思想是會計理論和會計實務發展的重要哲學指引。當前會計信息質量下降，應當追根溯源，從會計思想層面找尋原因。他從會計思想內涵、會計思想的哲學遵循、會計思想轉換路徑等方面對如何形成具有中國特色、中國作風、中國氣派的會計思想進行了系統研究。

1.會計思想內涵

依據“思想”的辯證唯物主義解釋和會計的客觀實際，朱老師提出并論述了會計思想的哲學釋義，認為“會計思想是指從會計實踐中歸納得出，符合會計本質特征的內涵與外延，用以指導會計理論和會計實務健康發展的最高層次的會計概念”[ 7 ]。它包括三個部分，也即會計思想形成基礎、會計思想內涵和會計思想外延。他指出：首先，會計實踐是產生會計思想的基礎，也是檢驗其正確性的唯一標準；其次，正確的會計思想必須符合會計的本質內涵，即會計思想這一概念應該具有科學性和藝術性的本質屬性及內涵；最后，正確的會計思想外延應涵蓋會計的全部，即會計思想完整外延包括指導會計理論形成的思想和指導實務進行的思想這兩個基本方面。本文認為，這應是學術界首次提出會計思想的概念，對會計思想的深入研究具有重要的引領作用和指導價值。

2.會計思想的哲學遵循

朱老師觀察到會計信息質量的相關性日益下降、可靠性越來越值得懷疑、可理解性也在削弱、可比性正在失去保證四個現象，得出根本原因是指導會計理論和會計準則的會計思想已經偏離了正確方向的結論。他認為幾十年來的世界會計基本上是沿著FASB和IASB的思路向前發展，也即獨立學科會計發展模式及其所奉行的實用主義哲學和概念論方法，并將其通俗地概括為“我提供的就是你們所需要的”會計思想，這種觀念本質上是以“經驗”為基礎，以行動為中心的唯心主義哲學。他認為，只有辯證唯物主義才是人類認識世界和改造世界的正確的世界觀和方法論，也只有它才能引領會計走上新時代發展的康莊大道[ 8-9 ]。換言之，以唯物辯證法取代實用主義和概念論，才可能使會計健康持續發展，最終真正成為一門科學，并達到西方會計無法企及的高度。

3.會計思想轉換路徑

朱老師指出了實現會計思想轉換以下幾個路徑[ 10 ]。第一，將“我提供的就是你們所需要的”這個遠離實際需要的假設，改變為“你們所需要的才是我們應該提供的”，即根據會計的“供給側改革”思路，引導會計重新審視各方面的財務信息需求，并以此為導向推動會計的創新、改革和發展；第二，積極主動地應用現代信息技術以提高會計的科學性；第三，在理論和實務兩方面為會計的藝術性“正名”并提出若干具有可行性的做法。至此朱老師對會計思想的論述已臻全面，他的主要觀點其實是為我國會計的發展指明了基本道路，時間和實踐將檢驗其正確性。

（三）會計的國際趨同與國家特征

起始于1993年的中國會計改革是我國會計發展的重要里程碑，反映了我國會計模式的改變[ 11 ]。他認為會計準則既是市場經濟相當發達的產物，又是一個國家會計水平的重要標志之一，但是本次改革并沒有完全達到會計模式轉換的改革目標。主要表現：（1）社會主義市場經濟會計模式應當具有的特點研究不夠，《企業會計準則》等仿效西方的痕跡較為明顯；（2）還沒有處理好會計的國際趨同和國家特征的關系[ 12-13 ]。

1.中國會計模式的特征

朱老師早在《中國的會計環境和會計的中國特色》[ 14 ]一文中就系統提出了我國社會主義市場經濟會計模式的基本特征或中國會計應當具有的特色。他提出：第一，隨著改革開放的深入，中國會計的模式從傳統的計劃經濟會計模式向社會主義市場經濟會計模式轉換，是目的性極強的“揚棄”過程；第二，社會主義市場經濟會計模式的前綴是“社會主義”，因此，堅持“社會主義”是會計改革與發展的政治方向；第三，社會主義市場經濟會計模式的首要會計目標是以公有制為主體的產權關系和國家對經濟的宏觀調控服務；第四，社會主義市場經濟會計模式的法律特征是國家統一的會計制度；第五，會計本身是精神文化的一個組成部分，因此文化環境對會計具有重要的影響，我們應當加強與會計有關方面的社會主義精神文明建設，作為維護會計秩序的思想道德保證；第六，西方經濟學和實證會計是中國會計改革與發展的理論參考與研究方法補充，但在我國具有局限性，過多依賴西方經濟學和實證研究，不可能最終形成會計理論與方法體系中的中國特色。實事求是地看，這些觀點在今天依然鮮明而正確，這篇論文曾被閻達五教授代表中國會計學會在所作的工作報告中列舉的“六五”期間的四篇高質量論文之一。

2.辯證分析國際趨同與會計國家特征

在會計發展過程中，始終內涵著“國際趨同和國家特征”的矛盾。朱老師在他相關文章中認為，“在會計國際化趨同和會計國家化并存的客觀環境中，沒有任何一個主要國家能夠漠視國際會計慣例，也沒有任何一個主要國家將符合國際會計慣例當作優先目標去追求”。如何處理“國際會計慣例和會計國家特征”之間的對立與統一關系，將影響甚至決定一個國家會計發展的基本走向。對此，他提出“先國內后國際”應當是我國處理兩者關系的恰當“準則”。至于會計的國際趨同則是一個充滿不確定的概念，作為一個大國追求與IASB這個非政府會計組織所制訂的會計準則的實質性趨同是值得商榷的。

當前，朱老師認為學術界和實務界應根據黨的二十大精神研究會計發展中的方向性問題[ 15 ]，其核心是中國會計要不要有自己的國家特征，走出一條有別于西方的中國式會計發展道路，同時明確提出我們需要對會計準則的“國際趨同”現象及中國會計的應對之策加以審視。在諸如各國的會計傳統與習慣等會計因素和政治與外交等非會計因素的復合影響下，會計的國際差異很可能永遠存在，“國際趨同”必將是一個充滿不確定性的漫長過程。會計的國家化程度、大國博弈的過程和結果、世界主要經濟體的態度變化、IASB和IFRS的性質以及IFRS被各國采用的情況，這些因素單獨或復合影響著會計國際趨同的過程和走勢，需要對它們進行辯證分析并作出準確的判斷。

3.提出中國會計的國家特征

朱老師認為，會計作為一個人造信息系統，始終具有自然和社會屬性兩個方面，一個國家或地區的政治、經濟、法律、文化、傳統等非會計因素不可避免都會影響各國會計，形成會計的國家特征。在新的時代，信息技術飛速發展，政治和經濟等方面的深刻變革，特別是新時代中國特色社會主義的豐富內涵，都會對會計產生直接或間接的影響。我們應當走出一條具有中國特色的會計發展道路，這就要求研究并提出中國會計的國家特征。這不僅不能回避，更需要自覺地加以培育、形成和堅持。他提出的新時代中國會計的國家特征主要包括：（1）以社會主義和黨的領導作為中國會計的政治方向；（2）以習近平新時代中國特色社會主義思想作為中國會計的指導方針；（3）以辯證唯物主義和歷史唯物主義作為中國會計的哲學遵循；（4）以向使用者提供切實有用的信息作為中國會計的核心追求；（5）堅持并完善現行的會計管理體制。這些應當是中國會計發展最為正確的對策選擇。

同時他還認為，我國經過四十多年的改革開放，早已成為世界第二大經濟體，在其他方面也都取得令世界矚目的輝煌成就，然而，我國的會計似乎并未取得相應的地位和話語權。建設社會主義強國這一偉大目標，也應包括會計的國際地位能與其相稱。我們應該努力在保持發展自己會計國家特征的同時積極參與國際會計事務，充分發揮我們的思想、制度和文化優勢，使我國的會計理論和實務在不遠的將來領先于世界。這應該是與社會主義強國地位相稱的會計擔當，是我國當代會計人要努力完成的歷史使命。

三、財務會計理論與實務

財務會計是朱老師多年深耕的領域，在這方面多有建樹。本文從財務會計理論與實務兩個大方面予以梳理和評述，其中涉及到部分與管理會計有關的內容。

（一）財務會計理論

1.《財務會計通論——改革中的理論與實務》

1993年朱老師出版了專著《財務會計通論——改革中的理論與實務》[ 16 ]。這部52萬字的著作，是為配合當年我國會計模式轉換的需要所寫。這本書的內容新穎，結構安排也很獨特，文字表達頗具特點。葛家澍先生在欣然為其所作的序中說，“本書的最大特點是較好地處理了理論與實務、國際與國內這兩個并行的關系，以會計準則為主線論述了當今財務會計的基本理論問題和實務問題。……本書體現出作者在會計領域多年的研究和教學成果，具有較高的學術價值和實用價值，值得向讀者推薦”。此書可看作是朱老師在財務會計方面的綜合之作，充分體現出他在財務會計理論與實務兩方面的深厚造詣和創新思維。嗣后，這本書成為多年考研南大的參考書并獲江蘇省人民政府獎勵。

2.財務會計概念框架

朱老師很早就提出“中國式的財務會計概念框架”[ 17 ]思想。他指出，中國的會計改革已經為構建中國式的財務會計概念框架提供了理論支撐和實踐經驗。構建中國式的財務會計概念框架，既要吸取FASB概念框架中科學而適用的成分，又決不是簡單地模仿，必須從中國的環境和會計的內在規律出發，使中國的財務會計概念框架既符合國際化趨勢，又體現出國家特征。因此提出要注意解決四個問題：（1）中國的財務會計概念框架應以對中國會計環境的分析和把握為真正起點；（2）中國的財務會計框架必須始終將國家利益放在第一位；（3）中國的財務會計概念框架應當充分兼顧制定上市與非上市公司會計規范的需要；（4）中國的財務會計概念框架應該采用公認而不是規范的形式；（5）要將辯證唯物主義的概念論作為建立中國財務會計概念框架的正確方法論。這些觀點，體現出朱老師對中國式財務會計概念框架的深層次思考，其中不乏真知灼見。

3.會計信息質量與我國財務報告改進

針對美國AICPA發布的《改進企業報告——著眼于用戶》，朱老師撰文《會計信息質量：相關性和可靠性的兩難選擇——兼論我國財務報告的改進》[ 18 ]，從理論上辯證地論證了相關性與可靠性這兩大信息質量及其關系，并且明確指出如何處理是“兩難選擇”，同時提出了改進我國財務報告的主張。他認為與美國更注重相關性有很大不同，我國現行財務報告的改進應以提高可靠性為主。這些論述可以說明，朱老師對會計信息質量的認識是非常深刻和辯證的，而且從不對美國人的舉措盲從，始終在堅持會計國家特征觀點。這篇文章獲得很高的引用率，可見其學術水平和影響。

4.無形資產會計研究

朱老師與其博士生馬德林合作的論文《無形資產會計研究中的問題與改進》[ 19 ]，在總結前人對無形資產會計研究基礎上，提出無形資產研究中存在的問題并提出相關改進建議：（1）要加大對無形資產基礎理論的研究力度，力求在現有的基礎理論上有所突破；（2）加快對無形資產法律體系的研究和完善，以保證其在無形資產領域的應用價值；（3）要克服對有形資產研究路徑的依賴，從無形資產的特點出發研究其確認、計量、報告和管理問題；（4）倡導和鼓勵運用實證研究。這些觀點，在當時為無形資產問題的研究指明了方向。

（二）財務會計實務

朱老師除了研究財務會計理論外，對實務也頗多關注。早在1980年，為配合我國文革后新制定的統一會計制度，他與自己的恩師余性元教授共同撰寫了《固定資產的核算》共四篇講座，在《財務與會計》雜志發表，普及了固定資產核算知識，宣講了當時的會計制度。以后又針對當時對生產費用表在理解和編制中的困難與偏差，撰寫了《生產費用表有關問題芻議》《生產費用表的結構原理和生產費用要素的回歸分析》等文章。為正確理解和編制這張財務報告提供了重要的指引。尤其是“回歸分析”[ 20 ]一文，可視為管理會計應用和接近現在的實證研究的開篇之作。針對財務會計與稅務會計要否分離和如何分離，朱老師也進行了分析研究，為正確處理兩者之間的關系貢獻了自己的觀點。具體詳見《現代企業會計制度和深化會計改革的關系》和《企業會計和稅務會計分離的原因及其模式選擇》[ 21-22 ]。

（三）管理會計研究

早在八十年代初期，朱老師就對管理會計思想、方法及其運用進行了許多考察，并對學術界關于“管理會計”與“財務管理”的邊界紛爭提出了自己的獨到見解。

他針對當時全國正在推行的經濟責任制，指出，責任會計的建立是推行經濟責任的客觀要求，不是出自某些人對國外管理會計的崇拜和偏愛。實施責任會計，應當設計成本（費用）中心、利潤和投資中心，要通過制定合理的內部轉移價格，厘清各責任中心的責、權、利，使得企業內部各責任部門之間更接近于市場經濟。實行經濟責任制和責任會計，不僅不會影響計劃經濟，反而會促進計劃經濟。朱老師更指出，推行責任會計，是正確解決人的思想和行為上的問題，必須與思想政治工作緊密地結合在一起[ 23 ]。針對管理會計在我國的發展問題，朱老師指出，管理會計引入我國之后一直在困惑中前行。主要原因：（1）管理會計與財務管理的“邊界”困惑存在；（2）作為西方的管理會計在我國應用的“水土不服”。在財政部倡導推行管理會計應用后，朱老師認為要建立中國的管理會計體系，必須要有中國的國家特征，要通過“國際化”和“國家化”共同推進管理會計的發展，要“個性”發展，進而形成“共性”[ 24 ]。

四、財務理論與實踐

財務理論與實踐，是朱老師從1999年開始深耕的領域。在他發表的論文和出版的專著中，對企業集團財務、財務控制系統、全面預算管理、管理會計與財務管理邊界等理論與實踐問題都作了許多研究，其中不乏獨到的學術見解，給人以啟迪。本部分依次對朱老師資金管理中心論等學術觀點進行回顧，然后重點對《企業集團財務理論探討》《財務控制》兩部專著加以述評。

（一）關于資金管理中心論的研究

二十世紀九十年代中后期，我國實務界曾流行“企業管理應以財務管理為中心，財務管理應以資金管理為中心”的觀點。朱老師認為在討論企業管理的中心問題時，首先要搞清楚“怎樣才能是‘中心’”的問題。他提出“中心”應當有四個標準[ 25 ]：（1）企業管理的中心必須適應企業環境；（2）企業管理的中心必須與企業目標高度一致；（3）企業管理的中心必須與其他部門相互協調；（4）企業管理的中心必須要有廣泛性和長期適用性。在比較分析“以生產為中心”“以企業戰略為中心”“以市場營銷為中心”“以財務管理為中心”觀點的利弊后，朱老師明確提出“企業管理應當以資金管理為中心”的觀點。為此要讓企業的員工尤其是高層管理人員在“資金是企業的命脈，是聯系各方面經濟關系的鏈條，是全企業共同的管理對象”等認識上達成共識；要以最佳現金流量為核心建立一套科學有效的資金管理指標體系；要將企業資金管理的指標和目標作為管理責任分解并下達，建立資金管理的激勵約束機制，做好資金管控；要建立資金籌集和使用的風險防范體系，避免和化解財務風險。

（二）關于財務通則研究

2016年，時值財政部考慮對《企業財務通則》進行修訂之際，朱老師發文《論〈企業財務通則〉修訂中的四個問題》[ 26 ]，認為：（1）明確財務與會計兩種職能的區別與聯系，應成為《通則》立規和逐步完善的重要理論基礎之一。（2）提升《通則》的法規層次，發揮其規范財務主體財務行為的“剛性”作用。在這里，朱老師提出制定《財務法》的必要性，只有將《通則》上升到《財務法》才能解決《會計法》的窘境。（3）應適應理財環境的變化，特別應增加“新常態”和“互聯網+”的財務規范內容。（4）《通則》的使用范圍應擴大包含上市公司和有國家資本參與的混合所有制企業。這些觀點被以后一些參與討論的文章多次引用，對擬議中的《財務通則》修訂具有啟發作用。

（三）關于世界一流財務管理體系研究

2022年，國務院國資委發布了《關于中央企業加快建設世界一流財務管理體系的指導意見》。朱老師在《財務與會計》的專家視點欄目發文，認為此舉對形成中國特色的財務“學科體系、學術體系、話語體系”，引領我國央企和其他一些大型企業不斷提升財務管理水平具有重要指導意義，并提出了構建財務體系的指導性理論最好是系統論和耗散結構理論[ 27 ]。2023年他又在《財務研究》發表《論世界一流財務管理體系建設中的幾個問題》[ 28 ]的重點文章，系統論述了世界一流財務體系的標準、邏輯起點、財務體系的社會屬性和國家特征等問題。這篇文章，其實是為我國的財務提出正確的發展方向，具有重要的理論價值。

（四）關于企業集團財務研究

朱老師對企業集團財務的系統研究，始于1998年承擔的江蘇省重大軟科學課題——企業集團財務管理控制系統研究的立項。其最終成果為《企業集團財務理論探討》和《企業集團財務實證研究》[ 29-30 ]，由東北財經大學出版社作為中國當代經濟前沿科學文庫中的兩部專著在1999年同時出版。在課題研究過程中，朱老師對多個大型企業集團的財務系統做了深入考察研究，并在書中將其總結提煉上升為具有普遍性意義的理論，更為日后形成財務控制思想奠定了堅實基礎。據一些出版社的編輯講，這兩本書曾是首都圖書館排位最前的企業集團財務研究文獻，更有一些大型企業的領導人在讀過之后主動邀請朱老師去企業研究涉及自己的財務控制系統。《企業集團財務理論探討》一書曾獲江蘇省人民政府獎勵。

（五）關于財務控制系統理論與實踐

關于財務控制，朱老師在為《中國會計年鑒2004》撰寫的《財務控制理論和實踐的新進展》[ 31-32 ]中指出，財務控制的理論研究和實踐的創新思維還顯得不夠強烈，仍然存在較多的單純財務觀點；財務控制的理論和實際工作中依然存在較為明顯的簡單模仿痕跡，缺少原創性的研究成果。因此，朱老師將財務控制研究作為主要研究領域，并和馬德林、強韶華、吳中春等博士生一起深入研究，形成了系統的、獨具特色的財務控制理論，并寫成專著《財務控制》，在2007年由復旦大學出版社出版。

1.財務控制系統概念

朱老師在《財務控制》序言中指出，“我尋找的主攻方向是財務控制系統。這是因為，在常見的財務文獻中這部分內容實在少之又少，它們不是內含于一般的財務管理中，就是隱藏在廣義的內部控制中，而財務控制應該表現出屬于它的特征。換句話說，如果能將財務控制建設成一個相對獨立的體系，這對財務學科發展與完善具有重要的理論意義。從實踐的角度看，財務決策本身失控，執行過程及其結果失控已是屢見不鮮的現象，所造成的經濟損失和其他損失令人觸目驚心。因此，如果能給企業或單位提供一個相對先進而又適用的財務控制系統，其實踐意義也毋庸置疑”[ 33 ]。

朱老師認為，財務控制系統既不同于內部控制，也不同于管理控制。“它是一定環境中，由企業或單位的所有者、經營者和其他控制主體，通過一系列的正式或非正式的制度安排，旨在正確處理各種財務關系并使生產、經營和管理活動，尤其是決策達到既定財務目標的系統”。這應當是財務學界對“財務控制”最完整又科學的定義。

2.財務控制系統的重心：決策控制

朱老師很早關注我國當時社會存在的大量投資失敗、決策失誤導致資金損失的現象。他通過《財務決策失誤：另類原因解讀與治理》分析了財務決策失誤的原因，指出個人權力不受約束是財務決策失誤的根本原因，因此，提出要通過約束個人權力的集體決策機制來減少決策失誤[ 34 ]。以后，他在諸多次大會主題報告和學術講座中提出并論述將財務控制重心前移至財務決策的主張。

3.財務控制系統構建的三維觀

朱老師在分析傳統財務體系局限時指出理財主體的缺位、理念不夠先進和缺少基本方法論等是傳統財務體系缺陷三個方面，正是這些缺陷的存在，才導致傳統財務體系很難成為整體最優的控制系統。為此，朱老師從控制主體維度、指導理念維度和方法論維度三個方面，系統提出了財務控制系統構建的“三維觀思想”[ 35 ]。首先，在控制主體方面，他提出應當加進企業所有者，既加強對企業財務活動的控制，又加強對經營者財務行為的控制。其次，在指導理念方面，朱老師提出應當以耗散結構理論指導和不斷優化財務控制系統。他認為不應當將財務體系看成一成不變的穩定系統，而是不平衡系統，在不斷與外界交流過程中，通過“負熵”不斷流入，使組織有序度的增加大于無序度的增加，進而形成新的更高級的有序結構即管理耗散結構。這個結構也就是企業及其財務管理應該追求的自組織和自適應系統，而它只有依據耗散結構理論才有可能。最后，構建的方法論，朱老師提出要以博弈論作為建立和完善財務控制系統基本方法論。他認為，財務管理本質是處理財務關系，涉及處理管理與被管理或控制與被控制雙方甚至多方的權力和利益，它們之間存在著由沖突和協調共同構成的復雜關系。一個效果最佳的財務控制系統，只有自覺地以博弈論為正確的方法論才有可能最終建立起來。

4.財務控制系統主線

朱老師提出，企業構建財務控制系統時，應當遵循一條邏輯主線，或核心控制方式。之所以稱其為“主線”，是因為它在整個系統內，能夠集中地體現構建思想，也能夠滿足控制要求，還能夠有效整合其他的管理控制措施，從而居于某種支配地位。通過辨析成為主線的幾個標準后，朱老師認為能夠成為財務控制系統主線的，非全面預算管理莫屬，但要發揮全面預算管理的核心控制功能，要有能夠與之相匹配的配套措施，包括：（1）設置財務控制系統的權力機構——財務委員會；（2）分設財務與會計機構，厘清集權與分權清單；（3）實施重大財務事項報告審批制度；（4）建立有效的財務績效考評系統；（5）建立更廣、更深的獨立的財務控制監督制度。這些思想對當前加強財會監督、完善《企業財務通則》，提升公司治理能力和構建世界一流財務管理體系均具有現實指導意義。

5.財務控制系統的靜態控制：財務與會計機構設置

在倡導構建財務控制系統思想下，朱老師從靜態控制角度對財務與會計機構設置問題進行了剖析。他指出，我們多數企業財務與會計機構合設，是基于具有計劃經濟色彩的“大財務觀”或“大會計觀”思想，這已經與內部控制建設要求不相匹配，與市場經濟要求不相匹配，同時削弱了財務與會計的職能和企業對市場經濟的適應能力，更不利于現代企業制度建設和培養企業核心競爭力[ 36 ]。財會機構的分設可以促進企業財務管理和會計管理的科學化及現代化，壯大核心競爭力，有利于改進和強化企業的內部控制系統。

6.財務控制系統的應用與實踐

除提出財務控制理論外，朱老師對財務實踐問題也進行了大量且深度的研究[ 37 ]。主要文獻是《財務決策失誤：另類原因解讀與治理》《三維思考的初步實踐案例企業簡介、系統設計思路和研究成果》《內部控制系統中的財務與會計機構設置問題——理論及實際分析和一個案例》等。它們均出自案例研究及其思考，本文不再闡述。

五、會計教育

作為一位老教師，三尺講臺是其一生的舞臺。朱老師不僅是會計與財務研究的泰斗和大家，更是從事會計教育的教育家、思想家，對我國財會專業的培養模式取得的成績和存在的問題深有體會。他曾在《會計之友》發表論文談自己對財會教育培養模式的看法[ 38 ]，核心觀點是主張以能力培養為核心的培養模式取代以知識傳授為導向的培養模式，并通過這種模式轉換解決財會人才培養中的職業能力、職業道德和職業習慣嚴重欠缺的問題。這一主張蘊含著相當豐富的教育思想和教改舉措，其具體內容值得相關方面和本專業的教師們去認真體會[ 39 ]。

六、結語

本文對朱老師的主要著述和重要的學術觀點作了梳理和評述，限于篇幅，有些內容是比較簡要的，而且評論也可能不夠確當，因為準確地提煉出他的學術思想具有難度。本文的目的在于希望他的學術思想和嚴謹的研究態度對年輕一代的學者們有所啟迪。2023年6月，中國商業會計學會授予他“會計終身成就獎”。頒獎詞中指出，“鑒于朱元午教授在會計學術研究上的突出貢獻、高尚品質和奉獻精神，中國商業會計學會決定授予朱元午教授會計終身成就獎，以表彰朱元午教授對中國會計事業發展的卓越貢獻”。老師獲此殊榮，可謂實至名歸。2023年端午，是朱老師的八十歲生日，但他依然筆耕不輟，不時為我們貢獻學術精品和有趣的散文詩詞，令人嘆服。我們祝愿朱老師的學術之樹長青！

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