基于大數據環境下經濟責任審計的創新路徑探討

高 飛 陳春如 李得民

（重慶金翰會計師事務所有限公司，重慶 401121）

一、經濟責任審計概述

經濟責任審計是以企事業單位干部或管理領導為對象開展的職責監督審查和在職業績評價，同時也是國家機關調整相關政策的決策依據。因此，經濟責任審計的審計報告如同干部任期在職行為的放大鏡，能夠充分體現有關干部的盡職問題。不僅如此，經濟責任審計報告的出具還可以幫助相關人員分析國有資產流失風險、查處國有行業領導干部的違規行為、反映國有資產收益情況、追究干部貪污腐敗行為等，從而便于有關的報告使用者防范關鍵經濟責任的盡職風險，制定相應的國有企業管理政策和國有資產監督政策。

二、經濟責任審計的重要作用

（一）反映客觀、真實的經濟性成果

在企業尚未發現內部現有的風險管理、戰略管理、預算管理、資金管理等經營管理細分問題前，審計人員就需要對干部在任期間的經濟責任履職情況進行充分調查，從遵守相關制度方面、指標層面和目標完成情況等角度客觀評價單位或企業在某一時期的經濟性成果，包括運用業績審計、預算審計、內控機制審計等手段，從而客觀、真實地反映企業過去一段時間及當前的經營成果。例如，內部控制審計報告不僅可以從制度層面發現內部控制整體框架的風險關鍵節點，使權責不對等、權限混亂等突出問題得到解決，并且有助于深挖干部主觀違規行為的內控監督缺陷，以便于企事業單位發現并處理“陰陽賬”、以權謀私等風險問題，有效防控干部的經濟責任履職風險。

（二）筑牢企業風險管理防線

經濟責任審計可以幫助企業通過多維度、多途徑的審計手段發現內部風險問題、解決風險問題和終結風險問題。盡管一些國有企業或事業單位體系在一年之中接受多次審計，但是，作為經濟責任審計的對象，國有企業或事業單位可以更深層次地發現自身風險管理中存在的問題，從歷史審計報告中找出不同的審計關注點，使審計對象在組織結構、干部審批責任、內控責任審查、資產資金管理等方面全面識別風險點及其成因，以便于企業內部審計部門和內控組織機構依據審計報告整改相關風險管理流程，進一步加強被審計對象客觀、有效地落實風險管理制度。

（三）幫助企業穩固財務審計工作質量和效率

經濟責任審計的本質及核心是確保企事業單位審計工作的可靠性。因此，經濟責任審計的內涵表現為，會計師事務所或其他審計機構和部門受托于相關直接權力機關或企業權力部門開展的財務“體檢”行為。一方面，從財務層面對企業經濟行為的真實性、合規性進行監督考察；另一方面，從廣泛的管理者責任層面對決策管理行為的有效性和效益性進行量化和定性評價。所以，經濟責任審計活動的開展可以幫助企業發現和彌補財務工作中的短板，從而助力企業提升財務審計工作的質效和水平[1]。

三、探索創新經濟責任審計路徑的必要性

受傳統審計活動覆蓋對象有限、審計方法效率不高、審計程序無法滿足經濟責任審計的信息需求等原因影響，亟須加快創新審計路徑的探索，從而實現解決審計風險問題、倡導廉政審查和依法審計、充分發揮干部經濟責任審計的職能作用等目標。依據最新內部審計協會發布的《第2205號內部審計具體準則——經濟責任審計》指出，經濟責任審計的發生時間是事中審計或事后審計，并且審計的責任范圍是指主要管理干部在本單位所負責或執行的經濟政策、事業發展規劃、國有資源管理等經濟行為。因此，經濟責任審計的范圍對其審計目標的實現提出了更高要求。相關企業需要不斷尋找適宜的經濟責任審計手段和工具，大數據審計手段逐步走入審計機構的視野并受到廣泛應用，鑒于其在審計覆蓋面、審計效率等方面展現出極大的優勢特征，審計人員有必要探索和分析大數據環境下的審計創新解決方案。

四、基于大數據環境下經濟責任審計的應用難點

（一）尚未建立統一的大數據審計案例標準

1.基于大數據工具環境下的審計操作案例相對匱乏。首先，審計專業機構無論是從企業基本管理架構入手開展內控治理結構和制度審計，還是從財務報表和會計信息等具體審計模塊內容入手開展經濟責任審計，一旦審計人員缺乏足夠的大數據操作案例作為參考比對，那么企業應用大數據工具所得出的審計評價結果可能無法切實滿足審計報告使用者的需求[3]。例如，針對公檢法單位應用大數據的審計操作案例相對來說比較少。其次，針對大數據工具應用的一般流程設計欠缺統一化標準，使數據采集、數據清洗處理、數據分析、數據質量調查等環節的細分設置參差不齊。

2.審計工具應用標準未統一。有的企業應用易操作的審計數據庫云平臺，如財務云；還有部分企業應用不易整合的模塊化數據庫平臺，如進銷存管理系統、CRM等。同時，針對不同業務板塊的審計工具應用標準仍未統一，甚至一個業務板塊執行一套審計標準。例如，不少企業內部審計創新應用相關的BI平臺，使專業審計機構也可以在審計執行過程中獲取其平臺自動化生成的審計報告或財務報告，但是，由于企業定制BI特色需求不盡相同，使專業審計機構無法綜合應用多個大數據工具完成相應的分析指標或報告。

3.依托大數據工具開展的審計安全標準不完善。數據安全是企業審計信息化的前提條件，一旦大數據審計存在篡改數據和數據泄露風險，那么企業未來的經濟責任審計工作將會面臨較多風險。因此，審計安全應擴展到經濟責任審計的準備、實施、出具審計報告和后續審計的全流程中，應用大數據審計獲取的信息需要做好保密處理，一旦數據在審計過程中沒有設置相應的隱私環境、不能保障海量數據使用的事前審計、事中監控、事后清除，那么大數據工具在經濟責任審計中的應用效果將大打折扣，甚至為企事業單位帶來風險隱患。

（二）審計數據庫建設弱化，依據審計需求所匹配的指標體系不完善

1.審計數據庫建設弱化。受到企事業單位壓縮采購預算等原因影響，被審計對象單位的數據庫硬件建設落后，使數據輸入輸出效率受到影響甚至存在數據丟失、數據保存周期短等現象。與此同時，有的被審計單位盡管引進了相應的服務器設施，但財務云平臺或審計信息化平臺落后，無法滿足大數據審計的全覆蓋需要。

2.對預算審計的指標定位不明確。即是否明確經濟責任審計的需求定位不確定，如包括預算編制前的指標檢查和預算執行后的指標檢查。

3.內部控制審計涉及的非財務指標不明確。具體表現為基于盡職調查、目標經濟責任的審計指標等不完善。

4.合規性審計需求的審計指標設置不完善。例如，對是否符合國家經濟政策要求的指標體系沒有細化完善；再如，對國有資產保值增值相關審計需求的指標設計不完善[2]。

（三）審計工作效率與審計全面性存在矛盾

1.綜合數據體量的增大導致審計工作效率的提升面臨困境。即審計工作既要保障審計覆蓋面，又要保障審計效率，應當如何選擇審計重點成為難點。

2.大數據工具的應用是否可以替代人工審計。如果選擇了審計數據的重點，那么非重點的任期經濟責任審計是否可以由數據分析軟件代替人工審計。

3.審計效率和審計全面性兼具的大數據審計模式尚不成熟。有審計機構探索SaaS平臺的審計模式，也有審計機構應用BI平臺開展易于操作的大數據審計模式，但他們都沒有依據經濟責任審計內容的廣泛性和程序合規性進行相應的修正，所以，其應用在經濟責任審計活動中無法兼具高效率和全面性。

（四）新型審計工具的應用實操難度大

1.新型審計工具多元化模式影響審計人員的操作效率。審計機構在有限的項目時間內（通常為半個月到幾個月不等的期限）應用大數據審計工具，審計人員不僅要熟練操作審計工具，還要學習和應用多種軟件工具，這會一定程度地影響審計小組初期的審計操作效率。

2.可編程、可定制的審計工具實操難度大。例如，基于SQL的審計數據查詢平臺，如果審計人員不具備一定的程序語言基礎，則不利于審計人員實施批量處理、提取、分析財務業務數據。

五、大數據工具在經濟責任審計中的路徑探索

（一）建設成熟的大數據經濟責任審計操作標準

1.遷移應用國際上的優秀大數據審計操作案例。針對諸多國際跨國企業已經應用大數據工具開展內部審計的案例，審計機構可以從審計程序或審計報告披露中遷移借鑒經濟責任審計，可以參考其中的重點標準化內容，使財務和內部控制管理制度、經營項目盡職審計、財務財政收支審計等經濟責任的審計可以獲得大數據工具的有效助推，以便于審計人員將標準化大數據工具應用于國有企業的經濟責任審計，最終保證審計評價結果盡可能地滿足審計報告使用者的需求[3]。與此同時，用于事業單位或特殊公共單位的經濟責任審計過程，雖然大數據工具案例較少，但審計機構也應當著手探索其相較于企業大數據審計的內容側重點差異，使應用大數據工具的審計操作案例以合規性為原則審慎開展，從而推動大數據技術對稽查干部貪污行為、大數據監測干部隱性違紀行為等審計作用的充分發揮，最終保證國有資產的安全完整。例如，針對應用大數據工具的審計操作流程設置標準化的案例，使數據采集、數據清洗處理、數據分析、數據質量調查等環節的操作更加規范。

2.完善審計數據工具的應用標準。無論是企業財務云平臺，還是企業模塊化數據平臺，審計專業機構應當依據行業業務特征、國家監管特征等內容完善審計數據軟件平臺的應用標準，依據企業和非企業經濟組織單位進行兩條線分類探索，滿足經濟責任審計軟件需求。同時，基于現有的大數據軟件向相關研發人員提出產品需求、標準化、非標準化建議，使審計專業機構能夠獲得更為專業的審計數據工具應用，最終提升經濟責任審計的效率。例如，建立各企業的BI數據口徑標準化轉換平臺，使經濟責任審計人員可以參考同行業企業的審計指標，以便于出具客觀的審計監督評價報告。

3.完善大數據環境下的審計安全標準。一方面，保證原始數據成為大數據經濟責任審計的有效依據，應要求審計機構在現場和非現場審計中努力屏蔽低質量的經濟行為信息、盡量篩選無法人為改動的財務業務信息，從而保證經濟責任審計的大數據基礎是堅實可靠的。另一方面，保障數據在審計過程中的安全性，具體來說，就是要求審計平臺或軟件設置相應的隱私環境、保障海量數據使用的事前審計、事中監控、事后清除。

（二）加快經濟責任維度的審計數據庫建設、完善審計指標體系

1.加速經濟責任多維度下的審計數據庫建設。如果被審計對象單位的數據庫硬件建設相對落后，審計專業機構在接受委托后需要加大數據采集過程的投入力度，從第三方獲取可靠的經濟責任信息和單位干部領導經濟責任的細分內容入手，以獲取完整的審計信息。同時，審計上級監督機關也需要出臺相關文件推動被審計對象的數據庫建設，減少大數據審計硬件落后對未來應用大數據審計工具的影響。此外，上級審計機關也需要在相關通知文件中突出對審計信息化的具體引導要求，包括硬件和軟件的要求，以便于為后期的經濟責任審計工作提供基礎保障。

2.明確預算審計的指標定位。為滿足經濟責任審計的需求定位，大數據平臺體系的應用需要將預算指標的監督、檢查和評價模塊納入體系，企業內部財務部門可以通過設置預算編制異常檢查指標、項目預算審批的平均經手人數、預算執行考核異常率、預算目標完成率等指標，使預算執行維度、財務預算控制、預算效益維度等經濟責任審計內容充分體現在審計報告中[4]。

3.明確內部控制審計涉及的非財務指標。需要完善目標經濟責任的完成度指標、項目盡職的考核指標、減少排放指標考核、重污染企業的排放變動指標、以往審計問題整改成功率等指標內容，以充分反映重要經濟項目的投資盡職情況、自然生態相關經濟責任的履行情況、審計整改情況等經濟責任履行情況。

4.合規性審計需求的審計指標設置。這要求審計機構或被審計單位以國家經濟政策要求為準繩完善自身指標體系，使行業政策執行周期的變動率、重大決策的執行合規率、政策整改的平均響應時間、政策內部知情率、國有資產流失率、國有資產利用率等指標成為審計依據，從而反映出國有企業或事業單位對相關反腐倡廉政策、產業扶持政策、國有資產監管政策的執行情況。

（三）探索適用于經濟責任審計的大數據審計模式

1.科學篩選龐大數據體量中的審計重點。重點的審計內容是審計人員依據以往同類審計項目案例中出現的同類問題在該企業是否體現、企業應收賬款和預付款項是否符合往來款的相關要求、企業無形資產和長期待攤費用是否存在“隱形賬”、企業內控要素的建設是否完善，從而使審計人員從重點內容中分析發現國有企業或事業單位中財務管理問題所在、最終便于被審計對象更加客觀的出具審計整改意見。

2.推動大數據自動化分析工具在非重點內容中的審計應用。具體而言，審計人員可以借助于BI平臺出具的自動化分析報告實施經濟責任檢查活動，從而對非重點審計內容、人為改動概率不大的經濟財務數據實施審計和監督，并且要求BI分析報告符合被審計單位的政務信息、資金資產管理信息、人力資源組織信息的審查需要，以便于審計人員及時發現被審計單位的隱性問題，從側面問題證明和突出主要的經濟責任問題。例如，對公共事業單位的非重點審計，就是通過BI自動化報告分析個人和部門的政務業績情況。

3.探索兼具審計效率和審計全面性的大數據審計模式。無論是應用SaaS平臺，還是BI平臺的大數據審計模式，都需要依據經濟責任審計的內容體系和完整程序進行相應的修正，促使企事業單位將目標責任制審計、重大經濟事項決策審計、重要經濟項目的決策審計、財政財務收支審計、資產保值增值審計等審計內容體系納入大數據工具或平臺，依據審計程序設置相應的二級任務體系，以滿足審計專業機構應用大數據工具用于經濟責任審計的各項需要，最終提升經濟責任審計的效率性和全面性。

（四）構建基于新型審計工具的應用培訓機制

1.應用單一的新型審計工具模式、減少審計人員的學習成本。這要求審計專業機構應用數據口徑和應用操作標準一致的大數據軟件工具平臺，以便于審計人員快速掌握大數據工具的操作應用，保障審計人員在有限的項目時間內完成高質量的經濟責任審計報告。例如，應用單一模式的財務BI分析平臺，其特征是易操作、學習成本低[5]。

2.針對應用難度小的大數據審計工具應用，審計機構需要設置相應的培訓考核機制，針對財務云、財務共享平臺、政務云等軟件的應用，以及審計專業機構設置相應的案例考核機制，幫助欠缺實操經驗的審計人員掌握實操知識，從應用前、應用中、應用后全過程建立起培訓激勵機制，最終提升審計人員在大數據審計應用中的專業能力。

3.針對應用難度大的大數據審計工具，審計機構需要建立起全流程的培訓機制。例如，針對基于SQL的審計數據查詢平臺，需要設置入門準入培訓條件，即掌握相關IT基礎，并且設置實操合格考試，從而便于審計人員提升大數據應用能力、改善傳統審計方法。

六、結語

筆者認為，在大數據環境下，經濟責任審計面臨著轉型升級的要求，審計專業機構應當借鑒優秀案例，制定大數據經濟責任審計操作標準、在龐大數據體量中科學篩選審計重點、推動大數據自動化分析工具在非重點內容中的審計應用、探索兼具審計效率和審計全面性的大數據審計模式、完善新型審計工具的應用培訓機制等。同時，相關企事業單位應加快經濟責任維度的審計數據庫建設、完善審計指標體系等，以期幫助審計機構實現高質量發展。