企業所得稅審計思考

□文/呂晶晶 李欣蔚 劉瑜侖

（西京學院 陜西·西安）

［提要］企業所得稅作為我國財政收入的重要支柱，不僅推動整體經濟發展，也對國家主導宏觀調控發揮著舉足輕重的作用。而所得稅匯算清繳流程較繁瑣，需將各項會計利潤調整為稅務上的利潤，這就對企業會計和審計部門有一定的要求，尤其是在我國企業所得稅法根據社會發展需要而不斷變更的情況下，會計與審計人員不僅需要具備完備的專業知識，更要熟悉最新的稅收政策。本文闡述企業所得稅審計基本概念，探究企業所得稅審計的重難點，從而發現所得稅審計中存在的問題，并提出對策。

一、相關理論概述

（一）企業所得稅概念。企業所得稅就是按照國家《稅法》的規定，對企業及組織經營活動取得的所得和其他所得，按照規定的計算方法（直接法和間接法）計算應繳納的稅額。最新的企業所得稅基本稅率為25%。

（二）企業所得稅審計概念。企業所得稅審計是在稅法的基礎上，對企業是否按規定繳納所得稅進行核實審查，避免企業偷逃稅款。在這個過程中，需要核定企業的應納稅所得額，計算是否真實、正確，規范企業納稅行為，從而提升稅收征管質量。

（三）企業所得稅審計的重要性。企業所得稅審計作為維護國家利益的重要手段，可以為企業營造良好健康的發展環境，促使企業獲得利潤并按規定繳納稅款。在規范納稅人行為方面，由于審計自身的監督屬性，利用企業所得稅審計來規范納稅人的行為，促使納稅人積極履行納稅義務，在審計過程中對于企業錯誤不規范的納稅行為及時發現并制止，對促進我國稅收征管高質量發展具有重要意義。

二、企業所得稅審計的重難點

（一）收入確認的真實性重點審計。企業收入總額主要由兩大部分組成，分別是貨幣形式收入和非貨幣形式收入，大部分企業的營業收入最主要的是銷售商品或服務收入。收入總額的真實性是企業所得稅審計過程中的重要部分，除了要審查相關的憑證賬簿等資料，確保其真實存在、記載準確，還要重點注意視同銷售的情況，視同銷售需要確認收入結轉成本，審查是否出現雖未開發票但實際實現了銷售卻未確認收入等。在新收入確認準則下，通過“五步法”模式，突出了合同的重要性。在確認時間上是按一段時間確認收入，對打包銷售的商品和服務盡量區分確認相應的折扣和收入，這就需要企業所得稅審計在收入確認上針對不同的行業依據新收入確認準則審查企業是否利用合同延長收入確認時間，通過打包銷售的方式少計收入。由于關聯交易在企業的經營活動中普遍存在，例如一些關聯企業通過轉讓定價方式將關聯企業作為中介，把營業利潤從高稅區非法轉移至低稅區，以達到企業利益輸送、逃避納稅責任的目的。在審計過程中，要密切關注關聯交易是否存在通過轉讓定價和轉移定價來少交企業所得稅的情況。

（二）扣除項目的準確性重點審計。當涉及企業所得稅的扣除項目時，首要的法定扣除項目主要是由生產經營中的成本、費用、損失、稅金和其他支出組成，而在這些扣除項目之中，產品的成本和費用是審計的重中之重。

1、成本準確性的重點審查。成本作為企業扣除項目中的重點，是企業經營活動中做出的價值犧牲，可以以貨幣衡量其價值大小。成本項目可細分為銷售、業務和其他成本，其中材料成本在企業經營活動中扮演著重要角色。

在對材料成本審查過程中，毫無疑問需要對材料成本準確性進行核查，同時更要關注其真實性、正確性，是否錯誤地將材料成本計入生產成本之中。例如，通過私自變動輔助生產費用來控制生產成本的數額，以虛增成本來減少利潤，逃避稅負。還有一些企業將對其他企業的投資不計入本該計入的“長期投資”科目，而是以材料物資的形式計入材料成本中。同時，需要注意是否存在違背權責發生制的原則將多期材料集中在一期分攤。在審查原材料、發票等憑證時，檢查其是否真實、完整無缺，如果尚未收到發票，月末需要按規定暫估入庫已耗用的原材料。

在對工資獎金項目的審查上，檢查工資獎金數額是否真實、合理、準確，是否存在謊報職工人數、虛增出勤率和加班費的弄虛作假現象，詳查工資獎金表，并結合最新的個人所得稅基數、稅率和扣除標準進行對申報數據進行審查。另外，社會統籌保險作為企業繳納稅款的重要部分之一，也應按照規定對其進行審查。若發現在年末已經計提過獎金卻沒有按期支付時，則需對其進行納稅調增。受全面“營改增”影響，原本計入企業成本的生產經營活動中發生的勞務費用和運輸費用現在不能計入成本費用科目稅前抵扣。

2、費用準確性的重點審查。費用作為企業生產經營活動中的重要組成部分，主要由“三巨頭”——銷售、管理和財務費用組成。在對費用進行審查時，要準確把握稅收的規定，遵循實事求是原則，杜絕“無中生有”。在組成費用的各項支出中，對于常見的職工福利費、教育經費、業務招待費、廣宣費、利息和捐贈等科目進行審查，檢查計提數額是否準確、納稅調整是否合乎規定。

對于企業職工福利費的審查，通過檢查職工福利費項目的原始憑證，發現企業是否有虛增職工福利費的情況，核實職工福利費的使用是符合規定。職工福利費要嚴格按照法律法規規定的范圍來核算，不在企業職工福利費范圍內的費用一律不得計入。例如，在疫情期間，為保證職工生命健康安全，為企業員工購買口罩等，這項費用是屬于合理的法律所認可的勞動保護支出，因此不計入職工福利費之中。此外，必須憑真實合法的票據才能確定以企業職工福利費來核算，對于無法提供發票的職工福利費的費用，即使符合職工福利費的范圍，也只能做納稅調增處理。

針對企業職工教育經費這一項目進行審查時，審查重點主要集中在企業對員工的教育培訓費用是否用于企業職工后續職業教育和職業培訓，是否在法律法規規定的適用范圍內。一些企業錯誤地將職工的學歷教育和在職教育計入職工教育經費內，但事實上由此產生的學費等費用需要自己負擔，并不在職工教育經費的范圍內。

針對企業業務招待費進行審查時，由于業務招待費涵蓋范圍比較瑣碎，相對復雜，審查的重點需要放在辨別費用產生的場所和原因。一些企業通過多列支業務招待費來減少繳納所得稅，差旅費和招待費往往容易混淆，發生在企業所在地的餐費本該是屬于招待費，企業卻常常錯誤地計入差旅費，并全額扣除，這不符合差旅費的定義，因此這種情況不得確定為差旅費。針對會議費中產生的餐費，重點調查能夠證明會議真實性的材料，尤其是會議舉行的時間、支付會議費用的有效憑證，憑借這些完整的證明，會議費的餐費計入會務費，不得計入招待費。在辨別福利費時，經常有企業混淆餐費和福利費，將餐費納入福利費從而增加扣除金額，因此需要重點審查餐費是否符合福利費確認范圍。

對于利息費用的審查，審查重點在企業的財務借款是何種類型、借款的利率是多少，更重要的是需要分辨是屬于金融還是非金融機構。若是前者，按照相關規定扣除的額度就是實際借款的金額，依法扣除；若是后者，標準也不盡相同，按照相關規定扣除的不能據實扣除，要以同期貸款利率為限額。而利息發票的真實性、完整性也同樣重要，若無法提供真實合法的利息發票，一律不得扣除。

對于捐贈費用的審查，審查的重點主要集中在對捐贈性質的辨別，分辨是公益性的還是非公益性的，若是后者，按規定應計入營業外支出，不允許稅前扣除。而即使是前者，也要確保相應的票據是合乎稅法規定的，在企業捐贈費用的范圍內才能進行對應比例的扣除。此外，還有一些項目不得扣除，常見的有企業違反規定所支付的罰款、被強制執行的滯納金項目，這些是帶懲罰性質的，還有一些不屬于正常經營的支出都需要進行調增。

三、當前企業所得稅審計存在的問題

（一）企業所得稅審計風險識別機制不完善。稅收風險在稅收征管中是不可避免的，也是復雜多樣的。在我國的企業所得稅審計的風險識別機制尚不成熟，有待完善，因此在審計工作中容易出現疏漏。在進行企業所得稅審計風險識別時，應該以嚴謹的全面性和科學計算原則作為工作準則，將該工作原則貫穿于審計工作始終，從而使企業所得稅風險能被有效識別。但在實際的審計工作中，并未嚴格按照相關的原則執行，使得風險加大。并且一些審計人員的職業素養有待提高，欠缺風險意識，工作態度和專業水平會影響到審計結果的準確性。

（二）企業所得稅審計活動不規范。在大數據時代，現代企業運營中大多使用財務軟件來替代繁瑣的手工賬務，確實節省了工作成本，分擔了工作壓力，并且促進高效辦公，改善稅務工作職員人數減少、常常一個人既承擔財務工作又承擔稅務工作的情況。但財務工作人員大多將注意力放在企業的財務處理會計準則是否合規、是否遵循了會計制度，而對稅務方面的具體要求并不熟悉，也并未嚴格按照稅務資料的保存保管要求處理。并且本該是稅務人員職責的稅務登記、納稅申報、稅款繳納等納稅業務工作，卻由會計人員來辦理，而會計人員在處理企業稅務問題時往往由于并不精通稅務知識、只關注稅額結果而過分依賴信息系統，從而造成企業所得稅的整個納稅流程的日常管理欠缺。

（三）稅務審計的配套技術存在不足。由于稅務工作帶有一定復雜性，稅務審計工作底稿并非完美無缺，事實上它無法綜合反映企業所得稅審計工作的方方面面，完整性有待提高。并且審計底稿無法適配實際工作中的變化，存在一定缺陷，在設計上有待完善。并且，隨著時代的發展、技術的更新，審計信息化的發展潮流勢不可擋。國家大力支持審計信息化的落實和發展，但由于到目前為止尚不成熟，審計結果會受到審計信息系統的影響，其中可能隱含缺陷從而導致結果存在誤差。因此，稅務審計信息系統還需要在企業實際工作中不斷適應企業工作需要，優化升級，從而使審計結果的準確性得到保障，審計質量得到提高。

四、對策建議

（一）建立健全內審機構的設置，確保內審的獨立性。獨立性作為審計的重中之重，為審計工作順利進行保駕護航。企業的內審部門作為發現公司錯弊的最后一道防線，發揮著重要作用，若失去獨立性，勾結其他部門，成為某個職權人物的“所有物”，內審工作將失去意義。保證內審機構具備獨立性，使其不受其他因素影響，對審計工作順利開展具有重要作用。雖然內審部門具有一定特殊性，但企業的規章制度是底線，其并非是“只手遮天”的部門。要將獨立性貫穿內審工作的始終，不僅要在執行過程中將獨立性付諸實踐，更要時刻將獨立性的品質謹記于心，這是內審人員所必備的。在提升內審人員的專業勝任能力的同時，確保其在工作中保持客觀公正，使審計結果的質量得到保證。在內審過程中，內審人員要遵循職業道德和相關法律規章來行使審計職權，根據職業判斷對企業存在的問題進行分析。內審工作中固然會受到一些內外部因素的干擾，但內審人員需要排除這些干擾，保持獨立和清醒，對企業存在的問題提出中肯的建議。

（二）把握審計方向，調整稅務審計重點。每個企業都有依法納稅的義務，隨著企業所得稅法的完善，為適應社會發展需要，稅務審計的重點也需要針對變化的部分來做出調整和優化，促進稅收征管高質量發展。稅率作為企業所得稅的重要部分，是確保企業所得稅計算準確的關鍵，修訂后的稅法規定內資企業和外資企業的稅率普遍沒有分別，都按同一稅率，在審計中的關注點更傾向于內外資企業是否少交稅款，是否按時繳納稅款。稅收優惠政策是每個企業都分外關注的，企業可以根據政策享受到相應的優惠從而減輕稅負。在新法實施后，企業所得稅審計在以相關法律法規為準繩的前提下，需要重點檢查企業是否滿足稅收優惠條件，受政策優惠范圍內的企業能夠正常享受稅收優惠政策，避免少繳漏繳，保證稅款及時完整繳納。隨著現代企業不斷發展，為適應發展需要，企業所得稅審計需要針對最新稅法修訂的部分做出相應的調整。

（三）完善配套技術，提高審計質量。毫無疑問，完整性對檢驗企業所得稅審計工作底稿質量具有重要作用，但實用性也同樣不容小覷。在實際工作中要依據企業現實情況來調整優化工作底稿，促使工作底稿發揮更大的作用，提升企業所得稅審計的工作效率和質量。同時，對于不經常涉及的項目，工作底稿也需要反映，使得工作底稿能夠盡可能詳細地呈現企業所得稅審計的方方面面，為保證審計報告的真實可靠性打下堅實的基礎。而在稅務審計信息系統方面，適應數據時代發展潮流，利用最先進的技術，加快信息化審計進程，促進審計信息系統在實際工作中的應用，提高審計質量和效率。而對于信息系統中存在的漏洞與問題，需要進行針對性修補，使信息系統更好地輔助企業所得稅審計工作。