治理視角下深化央行內部審計的思路與方法探析

楊博涵

（中國人民銀行西安分行 陜西西安 710075）

黨的十九屆四中全會通過的《中共中央關于堅持和完善中國特色社會主義制度 推進國家治理能力和治理體系現(xiàn)代化若干重大問題的決定》指出，我國國家治理體系和治理能力是中國特色社會主義制度及其執(zhí)行能力的集中體現(xiàn)，必須在推進國家治理體系和治理能力現(xiàn)代化上下功夫。黨的十九屆五中全會提出“建設現(xiàn)代中央銀行制度”，是推進國家治理體系和治理能力現(xiàn)代化的重大任務，是推動高質量發(fā)展的內在需要，也是應對國際中央銀行制度演變挑戰(zhàn)的必然要求。人民銀行作為我國的中央銀行，在打好防范和化解重大金融風險攻堅戰(zhàn)、落實我國金融安全戰(zhàn)略中扮演著關鍵角色，是國家治理體系中不可或缺的重要環(huán)節(jié)。因此，央行的治理能力不僅關乎自身內部管理水平，更關系著在整個國家治理體系中能否發(fā)揮其應有作用。內部審計作為央行監(jiān)督體系的重要組成部分，其職能的發(fā)揮不僅要為央行完善其內部管理提供有力支撐，還應思考其在推進國家治理體系和治理能力現(xiàn)代化中如何踐行好自身職責，充分利用各類審計成果，將央行治理效果推向更高層次，在央行規(guī)范高效履職、落實好黨中央重大決策部署、展現(xiàn)新時代央行形象等方面發(fā)揮應有作用。

一、研究思路和目標

本文首先通過對比國內外不同機構和學者對“治理”內涵與目標的論述，歸納總結出治理的一般特征，然后結合內部審計的概念和作用進一步梳理、歸納分析了內部審計與治理的關系，進而以治理的動態(tài)觀為基礎，結合央行的職能定位提出央行治理的概念，隨后，根據(jù)內部審計在人民銀行中的職能定位，緊扣《關于深化人民銀行內審工作的指導意見》中提出的內部審計“三大職能”和審計時須遵循的“六項原則”，以內部治理和外部治理為主線，對不同類型審計項目如何在央行治理中發(fā)揮作用進行了分析，通過“三大職能”和“六項原則”在不同項目中各有側重地運用，將內部審計置于央行治理框架之下，為內部審計在提高央行治理能力和治理水平中如何更充分地發(fā)揮作用提供了較為明確的思路。

立足上述思路，本文擬為央行內部審計部門在開展各類審計項目時如何更加有效地運用“六項原則”，發(fā)揮好“三大職能”構建了較為清晰的框架，有利于內部審計擺脫在促進央行治理中無處著手或平均用力的困境，為審計成果在央行治理領域中的轉化提出建議。另外，通過對各類審計項目在央行治理中能夠發(fā)揮的作用進行分析，本文還試圖回答“內部審計如何助力完善央行治理”“實現(xiàn)特定的治理目標需要開展何種審計項目”等關鍵問題，以提供操作性更強的建議。

二、文獻綜述

（一）治理的內涵和目標

從國際上看，聯(lián)合國全球治理委員會在其報告《我們的全球伙伴關系》中提出了全球治理的概念，其認為全球層面的治理是不同個體、公共和私人機構對其事務管理的方式，這種方式能夠使不同利益主體間的沖突得以化解，自身利益能夠在協(xié)調中加以實現(xiàn)，同時，各主體還能夠在某些領域采取一致行動。國際內部審計委員會從組織運行的角度出發(fā)，對治理進行了微觀層面的定義，認為治理是為了實現(xiàn)組織目標，由董事會實施的各種流程及架構的組合，治理發(fā)揮作用的方式是通過對組織中各類活動進行指導和監(jiān)督。詹姆斯N·羅西瑙（2001）認為，治理是一種規(guī)則體系，它比政府和非政府等機制的內涵更加豐富，通過其范圍的延伸，不同個體或組織可以借助治理來實現(xiàn)自己的目標。Kooiman（1999）認為，國家與社會、不同市場之間歷來存在著互動關系，隨著社會問題日益復雜，互動關系的開展和維持方式也亟待更新，治理就是以上主體間以新方式開展的互動。格里·斯托克（2019）認為，社會公共機構在履行各自職能、行使自身權力時存在一定程度的互相依賴，治理理論則明確了這種依賴關系的存在。Klijin and Koppenjan（2000）認為，治理側重于協(xié)調不同部門以形成相互依賴關系，使各部門得以形成一張自組織的網絡。

從國內看，俞可平（2001）認為，治理是一種合作，是一種上下互動的管理過程，其主體涵蓋了公共與私人機構。胡明生（2019）認為，“治理”已非純學術概念，需要在特定的社會背景下加以理解。董禮勝（2001）認為不同的治理主體可以選擇不同的側重點以實現(xiàn)自身的治理目標。唐亞林（2014）從國家治理層面闡釋了治理能力、治理體系與治理目標的關系，認為治理體系的現(xiàn)代化是提升治理能力的前提，二者的最終目的是充分發(fā)揮中國特色社會主義制度的優(yōu)越性。于俊（2019）認為，政府在作為治理主體時，通過分權等方式來改善政府與社會、政府與市場的關系，進而實現(xiàn)優(yōu)化配置公共資源，實現(xiàn)國家整體治理目標。楊靜（2020）從公司層面出發(fā)，認為公司治理可以通過協(xié)調企業(yè)與所有利益相關者之間的利益關系來維護企業(yè)各方面的利益。

（二）內部審計的概念和作用

Sherer和Kent（1983）以受托責任理論為基礎研究了審計的概念以及不同類型審計的工作內容，認為外部審計和內部審計等是一種鑒證活動，其受托主體不同意味著受托責任也不盡相同，因此審計的內容也會不同。國際內部審計師協(xié)會（IIA）在《國際內部審計專業(yè)實務框架》中將內部審計視為咨詢活動，這一活動的開展需要與履職相關的獨立性與客觀性作為支撐。Bruynseels和Cardinaels（2013）認為，內部審計是協(xié)調內部控制、高管道德風險和財務報告的重要工具。

《中國內部審計基本準則》將內部審計定義為“一種獨立、客觀的確認和咨詢活動，它通過運用系統(tǒng)、規(guī)范的方法，審查和評價組織的業(yè)務活動、內部控制和風險管理的適當性和有效性，以促進組織完善治理、增加價值和實現(xiàn)目標”。2018年審計署發(fā)布的《關于內部審計工作的規(guī)定》對內部審計的工作開展領域、具體職能等進行了較為全面的界定，以此為基礎闡明了內部審計的概念，進一步來說，內部審計的工作涵蓋了本單位經濟活動、內部控制等領域，其職能是監(jiān)督、評價和建議，其目標是促進被審計單位完善治理、實現(xiàn)目標。劉舒（2021）認為，內部審計的客觀性、獨立性以及內審人員的專業(yè)勝任能力對內部審計資源的可利用性具有顯著影響。

（三）內部審計與治理的關系

IIA在《改善公司治理的建議》中對內部審計在公司治理中的地位和重要性進行了明確，認為內部審計是公司治理結構中的基本主體之一；在其另一份文件《國際內部審計準則專業(yè)實務標準》中，IIA指出，對被審計的業(yè)務提出評價及改進建議，既是內部審計工作的重要內容，也是其改善與組織治理關系的重要方式。

劉力云（2007）認為，在加強和完善政府治理的背景下，內部審計部門作用的發(fā)揮顯得尤為重要。接貴鋒（2010）從委托-代理理論出發(fā)分析了內部審計與組織治理的關系，認為內部審計已成為組織治理的重要組成部分，其作用范圍已達到了組織治理層面。張娟（2013）對內部審計的理論基礎進行了梳理及分析，將內部審計與和諧管理理論結合后認為，內部審計可以作為企業(yè)和諧治理機制中的重要組成部分，其對企業(yè)的和諧運行具有重要的調節(jié)作用。周子哲、江娜等（2021）認為，企業(yè)通過健全內部治理機制并賦予內部審計部門相應的權利，有利于提升其監(jiān)督和評價的有效性。

（四）本文研究起點

綜上所述，本文在前述成果的基礎上確定以下研究起點是恰當?shù)模阂皇侵卫砩婕岸鄠€不同主體，既包括組織外部的不同機構和個人，也包括組織內部的不同部門；二是治理有動態(tài)觀和靜態(tài)觀之分，動態(tài)觀認為治理不僅包括“方式”或“架構”，其還是一種“持續(xù)的過程”或“流程”，而靜態(tài)觀則認為治理是“一種規(guī)則體系”；三是治理的目標是通過多方協(xié)作以滿足各自愿望或實現(xiàn)共同目的，實現(xiàn)該目標的手段即治理的過程側重于協(xié)調，同時包含監(jiān)督和管理；四是內部審計與組織治理密不可分，并在組織治理中發(fā)揮著重要作用。

三、動態(tài)治理觀下央行內部審計的職能定位

（一）央行動態(tài)治理的含義和體系構成

通過對國內外在“治理”內涵及目標方面的研究成果進行對比分析，本文認為動態(tài)治理觀更符合央行治理的實際和需要，結合央行的履職特點及職能范圍，本文認為，央行治理是央行通過建立相應的機制和規(guī)則，對內外部各相關方進行協(xié)調、監(jiān)督、管理，進而實現(xiàn)央行對外履職和內部管理目標的一種反復的、動態(tài)的過程，央行治理的目標是實現(xiàn)政治站位、履職能力、內外部溝通能力等的全面提升。

根據(jù)治理中需要進行協(xié)作的主體不同，央行治理可分為外部治理和內部治理。外部治理主要反映了央行和中央人民政府及社會公眾的互動關系，包括央行的獨立性、央行的履職情況和央行的問責機制；內部治理主要體現(xiàn)了央行內部治理的開展情況，主要包括權力運行、資源調配、內部控制等。

（二）央行內部審計的最新職能定位

現(xiàn)行《中國人民銀行法》第三十六條中關于中國人民銀行應當建立、健全本系統(tǒng)的稽核、檢查制度等的相關論述，既是人民銀行設立內審部門的法律依據(jù)，也為內審部門明確了職能定位。作為配套制度規(guī)范，《中國人民銀行內審工作制度》和《關于深化人民銀行內審工作的指導意見》進一步明確各級內審部門要通過“監(jiān)督、評價、建議”的三大職能，對人民銀行財務收支、經濟活動、業(yè)務活動、內部控制、風險管理等內容和行屬企事業(yè)單位開展審計。

為進一步貫徹中央審計委員會對內審工作的最新要求，人民銀行結合審計署相關文件精神，在上述指導意見中細化出了人民銀行內部審計需要遵循的“六項原則”，即：審計監(jiān)督與評價建議相結合、問題導向與注重績效相結合、堅持獨立客觀與協(xié)調配合相結合、全面覆蓋與突出重點相結合、同級審計與對下審計相結合、揭示問題與運用結果相結合，為內審部門充分參與央行治理指明了方向。

四、內部審計在央行動態(tài)治理中的職能組合和原則搭配

（一）央行外部治理

1.在維護央行獨立性方面。中國人民銀行是國務院的組成部門之一，其獨立性在《中國人民銀行法》中有明確規(guī)定。從實際情況看，內部審計在直接維護央行獨立性方面的作用有限，但通過審計監(jiān)督與評價建議相結合、問題導向與注重績效相結合、全面覆蓋與突出重點相結合，內部審計依然可以在促進和保障央行履職中間接實現(xiàn)對央行獨立性的維護。

近年來，人民銀行各級內審部門通過對國家重大決策部署在本單位的落實情況實施審計、在領導干部經濟責任審計中納入重要業(yè)務職責履行情況，在監(jiān)督合規(guī)性的基礎上，對重大政策貫徹落實情況、監(jiān)管與服務效率等進行評價，對審計中發(fā)現(xiàn)的問題提出整改措施及建議，助力本單位落實好國家重大政策，發(fā)揮出政策的預期效果，履行好央行各項職責，凸顯人民銀行在國家治理中的重要地位，不斷提高政府和社會對人民銀行獨立性的重視程度。

內審部門還可以通過繼續(xù)開展人民銀行資產負債表健康性審計，以核實資產負債表的真實性、合規(guī)性為基礎，分析評估央行治理、風險管理和控制活動，對人民銀行資產負債表的安全性做出客觀、公正的評價，進而提出切合實際、可操作性強的改進意見，發(fā)揮好評價和建議職能、落實好審計監(jiān)督與評價建議相結合，在有效維護人民銀行資產負債表健康性的同時增強人民銀行的獨立性。

2.在促進央行履職方面。規(guī)范高效不僅是外部治理對央行履職的要求，也是維護央行獨立性的重要途徑。當前，我國經濟已由高速增長階段轉向高質量發(fā)展階段。人民銀行肩負著防范化解重大金融風險、深化金融供給側結構性改革、改善金融管理和服務的重要職責，其履職情況對落實黨中央、國務院關于金融工作的各項部署乃至全面建成小康社會都有著重要作用。通過內部審計的評價職能檢驗人民銀行履職效果，將問題導向與注重績效相結合、全面覆蓋與突出重點相結合等原則運用到審計過程中，充分發(fā)揮建議職能，不僅可以為央行發(fā)揮在國家治理體系中的重要作用建言獻策，也為央行履職更加透明提供了有力支撐。

近年來，人民銀行各級內審部門圍繞金融改革、金融支持打贏脫貧攻堅戰(zhàn)等領域，相繼開展了賬戶管理領域“放管服”審計調查、金融扶貧審計調查、深化小微企業(yè)金融服務審計調查、依法行政專項審計等。一方面厘清了央行在配合落實國家重大政策和日常履職中可能存在的問題與不足，提出相應的改進措施，促使央行規(guī)范高效履職；另一方面通過在審計調查中與當?shù)劂y保監(jiān)、財政、發(fā)改、稅務等部門溝通交流，更好地摸清當?shù)鼐唧w情況，為與相關政府部門、金融監(jiān)管機構以及金融機構發(fā)揮合力和精準施策打下了堅實基礎。

3.在完善央行問責方面。在內部問責方面，內部審計既發(fā)揮著自身的監(jiān)督職能，也扮演著協(xié)調不同部門的角色。通過不同審計項目對各類工作的合規(guī)性進行監(jiān)督檢查，以及對其中發(fā)現(xiàn)的違法違規(guī)問題及其責任人提出處理建議，與紀檢監(jiān)察、巡視、組織人事等內部監(jiān)督部門建立協(xié)作機制，內部審計不僅可以促使各職能部門、分支機構等嚴格執(zhí)行法律法規(guī)和財經紀律，也可以通過推動審計發(fā)現(xiàn)問題的整改、提出解決問題的意見建議，進一步明確各類問題的責任人、整改時限、整改方式和整改效果，不僅完善了央行內部問責機制，實現(xiàn)“發(fā)現(xiàn)問題-整改問題-整改效果評估”的閉環(huán)管理，同時也有利于堵塞各類制度漏洞，提高遵紀守法的思想認識，進而建立更加完善的內部控制體系。

在外部問責方面，通過內部審計的把關，央行可以更有效地降低外部問責的可能性。如前文所述，內部審計作為央行自身的“免疫系統(tǒng)”，通過對對外履職情況和內部管理情況進行全方位的審計監(jiān)督，與其他監(jiān)督部門和各職能部門共同協(xié)作完成內部問責從而將問題消滅于萌芽階段，將責任準確落實到具體崗位和個人。通過對問題整改提出建議，推動內部控制不斷完善，一定程度上降低了部分問題重復發(fā)生、不斷積累、嚴重影響央行履職和內部管理，進而引發(fā)外部問責、甚至影響央行形象的可能性。

（二）央行內部治理

1.在規(guī)范權力運行方面。對“紅線”“底線”問題采取零容忍態(tài)度，對“花錢”“用權”情況進行持續(xù)關注，嚴守監(jiān)督職能，發(fā)揮評價和建議作用，堅持全面覆蓋與突出重點相結合，是內部審計在規(guī)范權力運行中發(fā)揮作用的重要途徑。

通過開展領導干部經濟責任審計，在全面評價其任職期間工作情況的基礎上，對重大經濟事項的決策執(zhí)行、財務管理、經濟活動中落實廉政紀律等情況進行重點關注，不僅可以揭示被審計單位權責劃分是否清晰，同時也有利于梳理出各類經濟事項和其中存在的風險隱患。在此過程中，內部審計通過發(fā)揮監(jiān)督職能，可以檢查權力運行是否規(guī)范；通過發(fā)揮評價職能，可以衡量權力運行是否有效；通過發(fā)揮建議職能，可以提醒領導干部在問題高發(fā)領域謹慎履職，樹立風險意識，強化責任擔當，進而讓被審計單位的權力運行更加合理順暢，制衡機制更加完善有效，為內部管理和對外履職提供更為堅實的保障。

通過開展依法行政審計，對人民銀行分支機構履行行政許可、執(zhí)法檢查等職責情況進行全面了解及綜合分析，以此為基礎對行政執(zhí)法的合法性、規(guī)范性和效果性開展進一步評價，可以為提高人民銀行依法行政能力和依法履職水平提出相應建議。在此過程中，內部審計應以監(jiān)督和評價為基礎，對執(zhí)法權力清單中各類執(zhí)法事項的開展情況進行調查，對相關權力的運用情況進行監(jiān)督，對執(zhí)法的效果進行評價，突出審計監(jiān)督與評價建議相結合，為人民銀行依法高效行政提供強有力的自我監(jiān)督和糾錯機制。

2.在優(yōu)化財務資源使用方面。為全面落實《中共中央國務院關于全面實施預算績效管理的意見》精神，人民銀行預算管理融入了績效理念和績效要求。內部審計在監(jiān)督預算編制、分配、執(zhí)行是否合規(guī)外，還可以通過分析預算執(zhí)行進度是否合理、支出結果和目標實現(xiàn)程度是否達標等，以此評價預算資金配置效率和使用效益，堅持問題導向與注重績效相結合，以內部審計獨有的“第三道防線”推動人民銀行預算管理提質增效。

目前，人民銀行各級內審部門已將預算績效作為預算管理審計的重要組成部分納入審計方案，在監(jiān)督被審計單位貫徹落實中央八項規(guī)定精神和人民銀行預算管理各項制度的同時，對預算執(zhí)行進度、支出和目標實現(xiàn)程度等進行審計，對績效薄弱之處提出改進建議，推動財務和業(yè)務部門在共同合規(guī)的前提下，確保各項工作把錢花在“刀刃”上，讓預算資金發(fā)揮出更大的效果。此外，結合人民銀行的內部管理及業(yè)務開展特點，內部審計也可以將固定資產、專項資金等工作以專題審計項目的形式納入審計之中，在以監(jiān)督職能為主的基礎上，探索更好地發(fā)揮評價和建議職能，堅持審計監(jiān)督與評價建議相結合、問題導向與注重績效相結合，不斷提升預算資金的使用效率，為落實好全面預算績效管理提供有力支撐。

3.在提升內部控制水平方面。國內外對內部控制的定義各有差異，若以內部控制期望達到的目標為出發(fā)點，內部控制的作用可以體現(xiàn)為兩個方面。從組織運行過程來看，內部控制可以保障其各項內部權力被有序地使用、各項運行機制得以有效地執(zhí)行；從組織目標實現(xiàn)來看，內部控制是保障組織實現(xiàn)既定目標的長效機制。各類審計中發(fā)現(xiàn)的問題也可能預示著內部控制中存在著薄弱環(huán)節(jié)，或某些控制要素仍有提升或完善的空間。在風險導向審計的理念下，對風險評估和審計中發(fā)現(xiàn)的風險點進行分析研判，不僅是堵塞制度漏洞、規(guī)范業(yè)務運行的必要手段，也是提升內部控制整體水平的重要措施。依托監(jiān)督、評價、建議三大職能的全面發(fā)揮，堅持揭示問題與運用成果相結合，內部審計不僅可以實現(xiàn)對內部控制運行情況的再監(jiān)督，也是不斷健全和完善內部控制進而實現(xiàn)央行對外規(guī)范高效履職、對內不斷提升管理水平的重要途徑。

對內部控制開展專項審計，不僅是內審部門推動本單位內部控制工作的傳統(tǒng)渠道，也是內部審計在完善央行治理中發(fā)揮作用的重要領域。通過審計，可以更有針對性地揭示被審計單位內部控制各要素中存在的問題并提出相應解決方案，促進人民銀行分支機構建立完善、有效的內部控制體系，不斷理順內部運行機制和各類業(yè)務流程，確認各項職責的履行遵守法律法規(guī)和內部管理的要求、信息真實、資產安全，提高業(yè)務運行的效率，提升各項政策或措施的效果。

牽頭開展行政事業(yè)單位內部控制報告編報工作，是內審部門近年來對本單位內部控制工作進行監(jiān)督評價的新模式。在組織內部控制報告編報過程中，可以對本單位乃至整個轄區(qū)各級行的內部控制建設和運行情況從單位層面和業(yè)務層面進行全面摸底和分析，對不同業(yè)務模塊的制度建設和運行情況進行深入了解，協(xié)調各相關部門共同利用編報工作成果，制定針對性的整改措施，推動本單位或全轄內部控制體系不斷完善，加快《行政事業(yè)單位內部控制規(guī)范（試行）》全面落實。

五、結論

本文以動態(tài)治理觀為探尋基礎，區(qū)分央行內部治理和外部治理兩條主線，努力將內部審計三大職能和“六項原則”以不同組合或功能側重的思路，置于促進央行治理水平的研究框架下，旨在改變內部審計在促進央行治理中無處著手或平均用力的困境，同時修正業(yè)務部門對內審部門在參與央行治理中邊界模糊或指向不清的“痼疾”。需要強調的是，在完善央行治理的需求下，內部審計應在繼續(xù)履行好傳統(tǒng)監(jiān)督職能的基礎上，更主動地發(fā)揮評價與建議職能。同時，要進一步豐富內部審計參與央行治理的渠道，并在此過程中結合實際，重點突出“六項原則”的不同組合，使內部審計在完善央行治理中扮演更為重要的角色。