關于科研事業單位會計核算的思考

劉宇婷

為準確反映政府整體財務狀況和運行情況，黨的十八屆三中全會提出建立權責發生制的綜合財務報告制度。2015年10月財政部正式發布《政府會計準則——基本準則》，初步形成了規范的政府會計核算體系。2017年10月，財政部印發《政府會計制度——行政事業單位會計科目和報表》，打破了行政、事業單位間的性質差異，整合了行業會計制度內容，實現了會計口徑的統一，以確保政府綜合財務報告的相互可比。自2019年1月1日起，在全國各級各類行政事業單位中全面施行政府會計準則制度。一系列政策的相繼出臺，為會計實務應用奠定了理論基礎，也預示著具有中國特色的政府會計標準體系基本建成，從而對我國政府會計的發展具有劃時代意義。

一、科研事業單位實施政府會計核算的意義

（一）積極落實政府會計核算模式，為提升財務管理水平夯實基礎

新制度構建了“財務會計和預算會計適度分離并相互銜接”的政府會計核算模式，對引起預算內資金變動的現金收支業務進行平行記賬。在財務會計中，開始考慮資產的服務潛力，預提折舊、攤銷和壞賬準備，關注負債及或有事項，重塑凈資產科目，增設費用歸集項，全面反映經濟業務現狀，提升了會計信息質量，真實地呈現出單位運行成果。預算會計新增的三要素，體現了單位預算管理收支情況，能夠有效把控預算資金執行進度，最大限度地發揮財政資金使用效益，優化資源配置，起到了加強財務管理決策能力的作用。

（二）加快會計信息化進程，提高財務人員業務能力

“一套賬、雙分錄”加重了財務人員負擔，還存在漏記、重記、錯記等會計處理亂象。依托會計信息化，可以有效整合碎片信息，提升財務工具分析能力及應用效率，實現數據智能轉化，減少人工差錯；同時還能加速業務信息系統與會計信息系統之間銜接，帶動業財融合，為推進政府會計改革提供高質量科技服務。同時，政府會計制度對財務人員專業知識和業務能力提出了新要求，現代技術進步督促其必須不斷學習、開拓創新，始終保持與時俱進的精神狀態，從時代發展角度審視自己，查漏補缺，提升會計專業技能。

二、對科研事業單位政府會計核算的思考

（一）探討平行記賬法，規范會計核算實操

政府會計核算中，財務會計全面引入權責發生制，預算會計仍運用收付實現制，以完整反映資產負債、收入費用和預算執行相關情況。科研事業單位應認真剖析各經濟業務流程，制定符合本單位特點的《會計實務操作手冊》，詳細記錄經常性、頻發性的會計核算業務，關注引起收支或資金變動的科目，嚴格區分資金來源，將納入部門預算管理的現金收支業務進行財務會計和預算會計雙重核算，其他業務只需進行財務會計核算。以下具體討論幾個實務應用中的會計核算問題。

1.橫向科研經費確認事業收入的方法。事業單位接受委托承擔橫向科研項目取得的非同級政府財政撥款收入，財務會計應先計入預收賬款，最終確認事業收入，而不作為非同級財政撥款收入核算，如：收到橫向科研經費時，財務會計借記“銀行存款”科目，貸記“預收賬款”科目；預算會計借記“資金結存——貨幣資金”科目，貸記“事業預算收入”科目。科研單位常按科研經費報賬進度確認事業收入，即“以費用定收入”，此法既能保證收入與費用相配比，又省去了計算的麻煩，使數據更精準。期末確認事業收入時，財務會計借記“預收賬款”科目，貸記“事業收入”科目；預算會計不記賬。

2.質量保證金扣留方式的選擇。關于購買設備、工程等應付質量保證金的問題，科研事業單位可以選擇先付后退方式（先全額支付款項再要求供應商退回質保金）處理，這與直接扣留質保金相比，不僅能準確反映科研損耗，還如實評價了資金使用效率。全額支付款項時，財務會計借記“單位管理費用/業務活動費用/固定資產”等科目，貸記“銀行存款/零余額賬戶用款額度/財政撥款收入”等科目；預算會計借記“事業支出”科目，貸記“資金結存/財政撥款預算收入”等科目。收到對方退回質保金時，只進行財務會計核算，借記“銀行存款”科目，貸記“其他應付款”科目；預算會計不做賬務處理。支付質保金時，財務會計借記“其他應付款”科目，貸記“銀行存款”科目；預算會計不做分錄。需要注意的是，為了避免法律糾紛，合同中應明確規定質保金的支付時間、金額及支付方法等事項，以備查用。

3.特殊人員工資的歸集問題。新的政府會計制度規定，事業單位科研人員工資計入“業務活動費用”，行政及后勤人員工資計入“單位管理費用”，而主管科研的單位負責人既抓行政又搞科研，他們的工資歸集問題往往令財務人員陷入“兩難”境地。若按科室職能或者職務劃分，他們的薪酬應計入“單位管理費用”，若按工作性質和特點判斷，則應計入“業務活動費用”，如若在兩項費用之間分攤，又很難找到恰當的歸集標準，且具有較強的主觀性。考慮到這些人員的雙重身份，筆者更傾向于將他們的工資列為“單位管理費用”，其原因：①科研單位領導的主要貢獻在于工作部署和管理決策，包括組織協調部門關系、指導引領課題方向、統籌把握科研資源等，相比之下行政功能大于科研功能；②主管科研的領導終究只占少數，工資薪酬占整體金額比例不大，可暫行計入單位管理費用，但無論歸為何類，一經確定，當年不宜隨意變更。

4.水電費攤銷辦法。科研事業單位在日常辦公過程中會耗費必要的水電，行政、后勤部門發生的水電費計入“單位管理費用”，科研業務人員使用的水電計入“業務活動費用”，所以，每月的水電費應在日常公用支出和科研項目支出中分攤。然而，如何分攤才更合理？這又成為了一項難題，畢竟任何一個項目并非只由一個科室獨立完成，存在跨部門主持的情況，分攤略顯困難。實務中，水電成本分攤到項目而不是科研科室更易量化，可以參照行政人員與科研人員的數量比例先計算分攤成本，分別列入“單位管理費用”和“業務活動費用”，再按課題實際耗用量比例或者經費比例等辦法攤銷進各項目，依據分攤金額，財務會計借記“單位管理費用/業務活動費用”科目，貸記“銀行存款/零余額賬戶用款額度/財政撥款收入”等科目；預算會計借記“事業支出”科目，貸記“資金結存/財政撥款預算收入”科目。

5.不需要平行記賬的實例。

（1）提現、存現等貨幣資金內部增減變動。財務會計借記“庫存現金”科目，貸記“銀行存款”科目，或借記“銀行存款”科目，貸記“庫存現金”科目；因屬于現金收支業務，未引起預算內資金變動，故預算會計不記賬。

（2）職工購買材料、出差或者申報專利等的借款。發生借款時，財務會計借記“其他應收款”科目，貸記“庫存現金/銀行存款/零余額賬戶用款額度/財政撥款收入”等科目；預算會計不做處理，待實際報銷時進行平行記賬。

（3）收到貨物支付受托代理、代管的銀行存款。財務會計借記“受托代理資產”科目，貸記“受托代理負債”科目；因受托代理、代管的銀行存款不屬于預算內資金，故預算會計不記賬。

（4）盤點現金發現溢余或短缺，且無法查明原因的。報經批準后，財務會計借記“待處理財產損溢”科目，貸記“其他收入”科目，或財務會計借記“資產處置費用”科目，貸記“待處理財產損溢”科目；因不涉及資金變動，預算會計不記賬。

（5）處置資產取得的收入及收入上繳。資產處置時，財務會計借記“銀行存款/應收賬款”等科目，貸記“應繳財政款”科目；該業務未納入預算管理，故預算會計不記賬。上繳財政款項時，同理只做財務會計核算，借記“應繳財政款”科目，貸記“銀行存款”科目；預算會計不記賬。

（6）根據規定從收入中提取專用基金并計入費用。財務會計借記“業務活動費用”科目，貸記“專用基金”科目；因未涉及預算內資金，預算會計不記賬。

（7）期末結轉。因收入類與預算收入類、費用類與預算支出類在科目及輔助項等設置方面存在差異，故而財務會計與預算會計不能同時進行結轉。期末結轉收入和費用時，只做財務會計分錄，預算會計不記賬；期末結轉預算收支時，只做預算會計分錄，財務會計不記賬。

6.不存在資金變動，仍需平行記賬的特例。

（1）提取項目間接費用或管理費。財務會計借記“單位管理費用”科目，貸記“預提費用”科目；預算會計借記“非財政撥款結轉”科目，貸記“非財政撥款結余”科目。顧名思義，間接費用和管理費是科研項目占用單位資源（試驗耗材、試驗用地等）而向單位提供的補助，資金應計入“單位管理費用”而非“業務活動費用”，平行記賬符合收支配比原則，能夠有效統計預算執行情況，以真實反映支出效用。

（2）從非財政撥款結余或經營結余中提取專項基金。財務會計借記“本年盈余分配”科目，貸記“專用基金”科目；預算會計借記“非財政撥款結余分配”科目，貸記“專用結余”科目。例如，可以按照一定比例從非財政撥款結余中提取職工福利基金，采用平行記賬法體現了非財政撥款結余的資金去向，便于清晰了解資金的用途。

7.常見的差異事項。

（1）收到科研課題的預收賬款。如前面提到的，取得款項時，財務會計借記“銀行存款”等科目，貸記“預收賬款”科目；預算會計借記“資金結存——貨幣資金”科目，貸記“事業預算收入（差異項）/經營預算收入（差異項）”等科目，形成財務會計收入與預算會計收入之間的差異，待到期末確認收入時，財務會計才確認為事業收入。

（2）支付預付賬款和購置固定資產、無形資產和具有服務潛力的資產。預付款項支付時，財務會計借記“預付賬款”科目，貸記“財政撥款收入/零余額賬戶用款額度/銀行存款”等科目；預算會計借記“事業支出（差異項）”科目，貸記“財政撥款預算收入/資金結存”等科目。取得資產時，財務會計借記“固定資產/無形資產/公共基礎設施”等資產科目，貸記“財政撥款收入/零余額賬戶用款額度/銀行存款/應付賬款”等科目；預算會計借記“事業支出（差異項）/經營支出（差異項）”等科目，貸記“財政撥款預算收入/資金結存”等科目。

（3）計提折舊和攤銷。月末計提折舊和攤銷時，財務會計借記“業務活動費用（差異項）/單位管理費用（差異項）/經營費用（差異項）”等科目，貸記“固定資產累計折舊/無形資產累計攤銷”等科目；因無預算內資金變動，預算會計不記賬。

（二）搭建會計信息平臺，強化電子應用安全

1.鼓勵自主開發相關會計核算軟件，打造信息化先鋒團隊。科研事業單位可以申請軟件專項資金投入，根據自身經濟業務自主研發財務核算軟件，對平臺實時進行監測，反復調試、維護系統，打造專屬信息化團隊。通過大數據技術實現對信息的采集、分析和處理，自動更新會計科目體系、調整核算基礎，再根據會計科目、預算項目、功能分類、經濟分類等相關信息設置對應邏輯關系，利用電子支付模塊完成憑證自動生成功能，保障數據的正確轉換，或者簡化繁冗的會計核算程序，使用固定的憑證模板，確保記賬方式高效便捷。未來信息化發展的趨勢是多元化、全球化和智能化，信息處理加速、數據公開透明是大勢所趨。科研單位作為先進理念、學科學術的帶頭人，更應積極推進會計數字化轉型，引領行業創新發展。

2.提升財務信息安全性，保障應用軟件正常運行。科研事業單位財務人員應在辦公設備中安裝防火墻、殺毒軟件等防御系統，有效清理“垃圾數據”，提高網絡安全防護級別，防止“黑客”或者網絡病毒入侵，規避網絡信息安全風險。同時，應盡可能地增強財務軟件的兼容性與穩定性，提效提速，不斷完善系統排查、測評工作，保障網絡服務的順暢性。此外，要依托網絡平臺傳遞信息，積極采用數據加密技術，提升信息安全性，并設置好定期自動備份數據輸出到本地磁盤或云端，保證數據備份和恢復功能的使用，防止信息意外丟失。

（三）加強人才隊伍建設，提升財務人員專業技術能力

1.做好后備人才儲備工作，注重財務教育培訓。在深入了解行業發展形勢的基礎上，科研事業單位應制定可行的后備人才培養計劃，引進高層次會計人員，要求財務工作者始終保持良好的職業操守，恪守財經法規、紀律，做到廉潔奉公。科研事業單位還要建立職工培訓長效機制，包括崗前培訓和繼續教育培訓，上崗前培訓新職工，使其盡快融入團隊，避免盲目摸索。而對在崗職工應定期舉辦繼續教育培訓活動，讓他們結合現實業務中頻繁出現的問題，提前梳理出疑點難點，然后再有計劃、有針對性地進行條文解讀、實務應用和案例講解，使其切實掌握了解會計背后的經濟業務實質，為科研單位發展提供實用型人才。

2.重視人力資源開發，建立健全激勵約束機制。在給予財務人員更多學習交流、提升專業技能機會的同時，科研事業單位還需充分挖掘人力資源潛能，滿足職工個人潛力和才能釋放，鼓勵其由核算型向管理型職能轉變，并建立起良好的人員晉升機制，增強職工成就感與歸屬感，防止人才流失。另外，完善的績效考核制度對科研機構發展具有至關重要的作用，應當科學設置績效評價指標，定期對財務人員開展量化考核，公開績效評價結果，全程問效問責，避免形式主義，將績效考核常態化，做到獎懲分明、不走過場，真正起到激勵約束的作用。

三、結語

政府會計核算對于科研事業單位來說仍處于研究摸索階段。我們應抓住改革契機，融入電子信息化技術，深入分析各項經濟業務活動規律，實現信息增值服務，及時為財務人員“充電”，提升職工服務效能，更好地指導會計核算工作，進而強化單位服務質量。