《農(nóng)民專業(yè)合作社財務制度》要點解析

□ 劉文科

《農(nóng)民專業(yè)合作社財務制度》（以下簡稱財務制度）已于2022年7月8日印發(fā)，自2023年1月1日起正式施行。貫徹實施好財務制度，對規(guī)范農(nóng)民專業(yè)合作社和農(nóng)民專業(yè)合作社聯(lián)合社財務行為，加強合作社財務管理，保護合作社及其成員的合法權(quán)益，促進合作社持續(xù)健康發(fā)展具有十分重要的意義。

一、修訂背景

農(nóng)民專業(yè)合作社是在家庭承包經(jīng)營基礎上，農(nóng)產(chǎn)品生產(chǎn)經(jīng)營者或農(nóng)業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營服務的提供者、使用者，自愿聯(lián)合、民主管理的互助性經(jīng)濟組織，是農(nóng)業(yè)實現(xiàn)集約化、規(guī)范化、專業(yè)化和產(chǎn)業(yè)化發(fā)展的重要組織形式。《農(nóng)民專業(yè)合作社財務會計制度（試行）》（以下簡稱原制度）自2008年1月1日施行以來，對規(guī)范合作社財務管理、促進合作社健康發(fā)展發(fā)揮了重要作用。近年來，隨著農(nóng)村分工分業(yè)深化和合作社快速發(fā)展，以及2017年《農(nóng)民專業(yè)合作社法》的修訂，原制度的一些規(guī)定已不適應合作社實踐發(fā)展的需要，有必要對原制度進行修訂完善，以滿足合作社經(jīng)濟業(yè)務發(fā)展的需要。

二、主要內(nèi)容

財務制度共八章四十七條，主要內(nèi)容包括：

1.總則：明確了制定依據(jù)、適用對象范圍，以及對合作社的財務工作要求等。

2.資金籌集及使用管理：主要對合作社成員出資、接受財政補助、他人捐贈以及借款、應付及暫收款項等資金籌集與使用管理作出規(guī)定。

3.資產(chǎn)及運營管理：主要對合作社的流動資產(chǎn)與非流動資產(chǎn)等各類資產(chǎn)的運營管理作出規(guī)定。

4.收入成本費用管理：主要對合作社的收入、成本、費用支出等管理作出規(guī)定。

5.盈余及盈余分配管理：主要對合作社盈余分配、公積金提取與使用、可分配盈余的確定等作出規(guī)定。

6.財務清算：主要對合作社解散、破產(chǎn)時的流程、財務清算等作出規(guī)定。

7.財務監(jiān)督：主要對合作社財務的監(jiān)督審計、信息公開以及違反相關規(guī)定的罰則等作出規(guī)定。

8.附則：規(guī)定了實施細則的制定、解釋權(quán)與施行日期等。

三、新制度要點解析

（一）適用范圍

針對近年來新增的農(nóng)民專業(yè)合作社聯(lián)合社組織形式，修訂后的《農(nóng)民專業(yè)合作社法》第五十七條規(guī)定，“農(nóng)民專業(yè)合作社聯(lián)合社依照本法登記，取得法人資格，領取營業(yè)執(zhí)照，登記類型為農(nóng)民專業(yè)合作社聯(lián)合社”，確立了農(nóng)民專業(yè)合作社聯(lián)合社獨立的法律地位，需要在財務管理上進一步明確。財務制度將農(nóng)民專業(yè)合作社聯(lián)合社納入制度適用范圍，為加強聯(lián)合社的財務管理提供了明確的制度依據(jù)，對支持和引導聯(lián)合社的規(guī)范發(fā)展具有重要的意義。

（二）財務清算

根據(jù)《農(nóng)民專業(yè)合作社法》對合作社解散、破產(chǎn)清算相關事項的規(guī)定，財務制度新增“財務清算”內(nèi)容（第六章），合作社解散時，應當按照有關規(guī)定進行財務清算。明確了財務清算的流程與要求、清算組職責、破產(chǎn)申請等，以規(guī)范合作社解散、破產(chǎn)時的財務清算工作。

（三）財務監(jiān)督

根據(jù)《農(nóng)民專業(yè)合作社法》第四十五條規(guī)定，“設立執(zhí)行監(jiān)事或監(jiān)事會的合作社，由執(zhí)行監(jiān)事或者監(jiān)事會負責對本社的財務進行內(nèi)部審計，審計結(jié)果應當向成員大會報告”；第七十二條規(guī)定，“合作社在依法向有關主管部門提供的財務報告等材料中，作虛假記載或者隱瞞重要事實的，依法追究法律責任”。同時，參照《企業(yè)財務通則》和《農(nóng)民專業(yè)合作社解散、破產(chǎn)清算時接受國家財政直接補助形成的財產(chǎn)處置暫行辦法》等有關要求，財務制度新增“財務監(jiān)督”內(nèi)容，從內(nèi)部審計、財務公開、違法違規(guī)情形及罰則等方面，指導合作社做好財務監(jiān)督相關工作。

（四）財務會計人員

相較于原制度總則第三條“合作社應根據(jù)本制度規(guī)定和會計業(yè)務需要，設置會計賬簿，配備必要的會計人員”的規(guī)定，結(jié)合合作社發(fā)展和管理需要，根據(jù)《農(nóng)民專業(yè)合作社法》第三十五條“農(nóng)民專業(yè)合作社的理事長或者理事會可以按照成員大會的決定聘任經(jīng)理和財務會計人員”等相關規(guī)定，財務制度對財務會計人員的聘任作出相應要求，合作社應當按照有關規(guī)定及成員（代表）大會的決定，聘任財務會計人員，或者按規(guī)定委托代理記賬。

同時，為保證會計信息質(zhì)量和避免財務管理風險，根據(jù)《農(nóng)民專業(yè)合作社法》第三十七條“執(zhí)行與農(nóng)民專業(yè)合作社業(yè)務有關公務的人員，不得擔任農(nóng)民專業(yè)合作社的理事長、理事、監(jiān)事、經(jīng)理或者財務會計人員”等相關規(guī)定，財務制度第五條明確了“執(zhí)行與合作社業(yè)務有關公務的人員不得擔任合作社財務會計人員”。

（五）成員賬戶

《農(nóng)民專業(yè)合作社法》第四十三條規(guī)定，“農(nóng)民專業(yè)合作社應當為每個成員設立成員賬戶”，成員與本社的所有業(yè)務交易，記載于各成員賬戶中，作為按交易量（額）進行可分配盈余返還分配的依據(jù)。財務制度第八條規(guī)定了合作社成員賬戶的設立以及記載事項，同時對聯(lián)合社成員賬戶的設立進行了明確。

（六）出資方式

修訂后的《農(nóng)民專業(yè)合作社法》增加了成員出資方式的規(guī)定，合作社成員可以用貨幣出資，也可以用非貨幣財產(chǎn)，以及章程規(guī)定的其他方式作價出資；法律和行政法規(guī)規(guī)定不得作為出資的財產(chǎn)除外。據(jù)此，財務制度新增對出資方式的相關規(guī)定，“合作社成員可以用貨幣出資，也可以用實物、知識產(chǎn)權(quán)、土地經(jīng)營權(quán)、林權(quán)等可以用貨幣估價并可以依法轉(zhuǎn)讓的非貨幣財產(chǎn)，以及章程規(guī)定的其他方式作價出資。法律、法規(guī)規(guī)定不得作為出資的財產(chǎn)除外”，并對不能出資的方式進行了簡單說明。

同時，財務制度對以非貨幣方式作價出資作了相關規(guī)定，成員以非貨幣方式作價出資的，應當根據(jù)有關規(guī)定和章程，按照相應的程序合理確認出資額，計入成員賬戶。有相關憑據(jù)的，按照有關憑據(jù)注明的金額加上相關稅費、運輸費等計價；沒有相關憑據(jù)的，經(jīng)過全體成員評估作價或由第三方機構(gòu)評估作價、成員（代表）大會表決通過后，按照全體成員確認的價值計價；按照享有合作社成員出資總額的份額確定股金，差額作為資本公積管理，具體實務操作按照《農(nóng)民專業(yè)合作社會計制度》等相關規(guī)定執(zhí)行。

（七）生物資產(chǎn)

原制度中將“農(nóng)業(yè)資產(chǎn)”作為合作社的一類資產(chǎn)，包括牲畜（禽）資產(chǎn)和林木資產(chǎn)等。隨著合作社業(yè)務規(guī)模發(fā)展和類型增多，“農(nóng)業(yè)資產(chǎn)”已經(jīng)不能涵蓋目前所有農(nóng)業(yè)生物資產(chǎn)類型，同時無法很好地對應資產(chǎn)負債表中“流動資產(chǎn)”和“非流動資產(chǎn)”。為規(guī)范合作社會計核算，便于合作社與其他企業(yè)等市場主體之間的業(yè)務往來，參照《企業(yè)會計準則第5號——生物資產(chǎn)》對農(nóng)業(yè)生產(chǎn)相關生物資產(chǎn)的表述和劃分，《農(nóng)民專業(yè)合作社財務制度》和《農(nóng)民專業(yè)合作社會計制度》引入“生物資產(chǎn)”的分類，分為消耗性生物資產(chǎn)、生產(chǎn)性生物資產(chǎn)和公益性生物資產(chǎn)。

消耗性生物資產(chǎn)是為出售而持有的或在將來收獲為農(nóng)產(chǎn)品的生物資產(chǎn)。生產(chǎn)性生物資產(chǎn)是為產(chǎn)出農(nóng)產(chǎn)品、提供勞務或出租等目的而持有的生物資產(chǎn)。公益性生物資產(chǎn)是以防護、環(huán)境保護為主要目的的生物資產(chǎn)。

同時，財務制度對生物資產(chǎn)的管理提出了要求，合作社應當建立健全生物資產(chǎn)管理制度，加強對生物資產(chǎn)的核算及管理，并將生產(chǎn)性生物資產(chǎn)的預計凈殘值率確定為其成本的5%，合作社應當對生產(chǎn)性生物資產(chǎn)成本扣除其預計凈殘值后的部分在生產(chǎn)性生物資產(chǎn)使用壽命內(nèi)按照相關規(guī)定計提折舊。

（八）固定資產(chǎn)

財務制度將合作社固定資產(chǎn)的單位價值從原制度規(guī)定的500元以上，提高到2000元以上，同時參照《事業(yè)單位財務規(guī)則》相關規(guī)定，明確單位價值雖未達到規(guī)定標準，但使用年限在一年以上的大批同類物資也可列為固定資產(chǎn)。此外，財務制度明確合作社應當建立固定資產(chǎn)臺賬，加強固定資產(chǎn)管理，對固定資產(chǎn)定期或不定期進行清查盤點。

（九）國家財政直接補助

根據(jù)《農(nóng)民專業(yè)合作社法》第四十四條規(guī)定，“合作社接受國家財政直接補助和他人捐贈形成的財產(chǎn)要平均量化到成員”；第五十三條規(guī)定，“接受國家財政直接補助形成的財產(chǎn)，在解散、破產(chǎn)清算時，不得作為可分配剩余資產(chǎn)分配給成員，具體按照國務院財政部門有關規(guī)定執(zhí)行”。據(jù)此，財務制度規(guī)定，合作社接受國家財政直接補助形成的財產(chǎn)，作為專項基金處理，并依法平均量化到成員。同時，合作社應當對國家財政直接補助資金實行專款專用，取得生物資產(chǎn)、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等時，應建立資產(chǎn)臺賬，加強資產(chǎn)管護，嚴禁擠占、挪用、侵占、私分。此外，合作社接受國家財政直接補助形成的財產(chǎn)，在解散、破產(chǎn)清算時，要按照《農(nóng)民專業(yè)合作社解散、破產(chǎn)清算時接受國家財政直接補助形成的財產(chǎn)處置暫行辦法》等相關規(guī)定進行處置。

（十）盈余及盈余分配

本年盈余=經(jīng)營收益+其他收入-其他支出-所得稅費用。財務制度對合作社盈余管理提出了要求，合作社應當做好收入、成本費用核算，及時結(jié)轉(zhuǎn)各項收入和支出，核算所得稅費用，確定當年盈余，規(guī)范盈余分配。這就要求合作社應當按照稅法等規(guī)定計算應繳納的各種稅費；同時，合作社享受國家規(guī)定的對農(nóng)業(yè)生產(chǎn)、加工、流通、服務和其他涉農(nóng)經(jīng)濟活動相應的稅收優(yōu)惠。

根據(jù)《農(nóng)民專業(yè)合作社法》對公積金提取和使用的相關規(guī)定，財務制度明確，合作社可以在章程中規(guī)定公積金提取的比例和用途，每年提取的公積金按照章程規(guī)定的比例量化為每個成員所有的份額。

合作社在彌補虧損、提取公積金后的當年盈余為可分配盈余，可分配盈余按照《農(nóng)民專業(yè)合作社法》等相關規(guī)定進行分配。需要說明的是，經(jīng)成員（代表）大會決議通過，可以將全部或者部分可分配盈余轉(zhuǎn)為對合作社的出資，計入成員賬戶。