財務造假的手段分析及防范措施探討

王震亞 東莞市摩仕根會計師事務所（普通合伙）

引言

隨著全球經濟一體化的發展進程加快，會計作為重要的商業語言，國際化程度不斷提升，已經成了全球經濟發展的必然趨勢，同時也是全世界各國管理上最關注的問題，現代會計是商品經濟下形成的產物。為了推動我國經濟體制的改革，從20世紀90年代初期，我國會計工作順應改革開放的發展，形成了獨特的發展狀態。會計改革是一個內容廣泛、內涵豐富的工作，主要內容包括會計制度改革、會計手段改革、會計管理體制改革、會計教育改革等，會計制度改革作為會計改革的核心，直接決定了會計改革的效果。財務控制作為財務管理活動的重要環節，加強企業中財務管控水平是必然措施，同時也是企業建設需要解決的主要問題。若是未能采取合理的財務管控措施，就會對我國經濟發展造成影響，企業會發生財務混亂的情況，因此必須針對財務造假制定合理的防范對策。

一、財務造假的內涵及帶來的危害

財務造假是指會計從業人員或與財務會計相關的職業人員為了滿足自身私欲或小團體的利益，不惜采用極端手段或非法的手段通過財務法律法規、會計準則中的漏洞以及法律空白，隨意刪除或更改會計程序、數據、報表以及數據資料，然后根據自己希望得到的結果增加或減少數據，假造會計信息以策劃違法亂紀的活動，從而達到自身的目的。從財務造假的本質上分析，該行為會導致會計信息和數據資料缺乏真實性和可靠性，導致會計數據失去價值，不利于企業的發展。會計錯誤也成為差錯，是由于會計人員自身因素的限制或由于會計行為人的操作技能不熟練、相關政策不熟悉、管理措施不完善等引發的差錯。財務造假其實就是不加掩飾的犯罪行為，會計差錯屬于過失行為，一個是主觀意識上犯錯，一個是客觀因素的限制，本質上存在極大的差異。

財務造假就是財務人員違反法律法規的要求，通過各種欺詐手段在賬務中進行作假以更改或偽造會計各項內容，為個人或小團體謀取私利的行為。對上市公司來說，財務造假就是企業對外的財務報告中故意做出的不良行為，影響財務報告的真實性，對投資者的決策也產生極大的影響。會計投資者根據失真的財務信息做出的判斷和決策，會影響企業的利益，擾亂金融市場和證券市場的秩序，提高交易成本，會對我國及社會民眾的利益產生影響。同時財務造假還會導致宏觀調控和微觀決策的失誤，為各種經濟犯罪提供便利，不利于社會的安定團結。

二、財務造假形成的原因

（一）內部原因

第一，受到利益驅動引發的財務造假。很多企業為了追求更高的利益、更好的發展，通過明示或暗示的方法讓會計人員做假賬，進行會計信息的造假。最常見的情況包括：第一，中小型企業會瞞報利潤，以此來達到偷稅漏稅的目的。大型企業或上市公司，通過虛增利潤營造企業經營良好的狀態，騙取更多的貸款。第二，財務造假成本低。我國會計信息失真的處理手段主要為行政處罰和刑事處罰。對大多數存在會計失真的企業來說，最常用的處罰手段就是責任人罰款、通報批評、警告等。行政處罰一般很難達到處罰的預期效果，對于追究法律責任的企業，也僅是追究了刑事責任，還沒有出現企業由于會計信息失真而出現民事賠償的問題。刑事責任追究是一種威懾力，能夠預防經濟危機的爆發，避免帶來不良的社會影響。追究刑事責任很難達到日常監督管理的作用，要構建日常管理機制，就要依靠民事賠償措施來進行，不過這也是目前我國懲罰中所缺乏的。雖然我國會計法律法規應用后取得了不小的成就，但是依然存在著有法不依、執法不嚴的情況，違反法律法規利益的誘惑和機會成本之間有很大的反差，會導致會計信息失真的問題。依法行政隨意性會造成會計信息的失真，執法不嚴和執法隨意性較大，也給經營者的違法行為提供了條件。第三，會計人員主觀判斷也為財務造假提供了條件。會計人員針對會計核算流程、核算方法、財務價值評估、財務報表編制的選擇各有不同，一般都是通過自身工作經驗進行財務判斷的，然后進行數據分析和總結。由此可知，會計人員的綜合素質和專業能力對保障財務報表的真實性有積極的影響。第四，會計監督機制不完善，內部審核形同虛設。企業中的內部監督管控存在一定的局限性，內部監督不到位且會計人員不獨立，都是導致財務造假的主要因素。社會監督目前還處于初期階段，會計師事務所存在著制度不完善的問題，而且政府監督力度高于社會監督，經常需要重復檢查。審計監督能夠保障經濟活動有序開展，嚴厲地打擊違法犯罪的行為，提高會計信息的真實性、合理性，因此具有其他經濟監督無法達到的效果，我國審計監督機制較為完善，但是對于快速的經濟發展進程存在著不適應的情況。

（二）外部原因

我國企業財務信息監督管理部門主要包括審計部門、證監會、銀保監會、財政部門等，這些關鍵的監督部門根據權限劃分管理范圍，各部門按照《會計法》中的規定進行財務會計工作的監督管理，不過由于人力資源的缺乏，導致很難對所有的財務造假行為進行管理。

三、財務造假的手段分析

（一）調整收入

上市公司調整收入是最常見的財務造假手段，主要方式包括：第一，虛構收入。產品不出庫但是作為銷售入賬；通過虛開發票以確認收入；對開發票以確認收入。第二，提前確認收入。存在著關鍵的不確定性時確認收入；完工百分比應用不合理；需要提供未來服務確認收入；提前開具銷售發票虛造業績。第三，推遲確認收入。本來應該確認的收入遞延到未來確認，與提前確認收入一樣，延后確認收入是企業盈利管理的主要手段。

（二）資產減值準備計提

資產減值會計較為復雜，決定了同一種資產有不同的價值，資產減值的本質就是摻雜企業管理主觀意識的市場模擬價格，資產減值的不確定性給企業管理的利潤操控提供了便利。資產減值計量的難度明顯提高，甚至會超過上市企業財務部門及審計師的工作能力，除非尋求專業無形資產評估師的幫助，否則很難獲取合適的資產減值標準，影響了減值準備計提的可靠性，因此為上市公司的資產減值提供了極大的可操控空間。

（三）借款費用資本化

按照相關會計規定和制度，長期借款利息根據各種情況，計入長期存在著待攤費用、財務費用等。一些大型企業或上市公司通過借款費用的處理方法進行利潤調節。

（四）重大事件隱瞞或披露不及時

企業及時披露重大問題是提高財務信息有用性的基礎，對被處罰或公開譴責的上市企業違規情況總結可知，常見的隱瞞或披露不及時的問題主要包括：委托理財，關聯方交易、擔保、訴訟。上市公司對一些重大事件選擇保密，導致投資者對企業的認知不全面，無法認識到投資的風險。

四、財務造假的識別方法

（一）審計意見分析法

注冊會計師給出的審計意見能夠直接判斷企業財務欺詐行為及其嚴重程度。如果一個會計公司毫不保留地進行審計報告，那么企業的信譽度非常高，財務報表不會出現嚴重的金融欺詐。若會計公司有所保留，在注冊會計師拒絕或評論審計報告的時候，要注意不合理的描述。非標準無保留意見審計報告通常表示企業存在財務問題，會計師一般不會直接表示企業存在欺詐行為，會委婉地表達在審計報告中。注冊會計師若是無法真實、公正地反映企業財務情況，就有理由相信企業存在欺詐行為，尤其要特別注意管理非標準審計報告。

（二）現金流量分析法

現金流量作為企業一段時間內的現金流入流出情況，經濟越發展，現金流量對企業生存發展造成的影響就越大，現代財務管理的最大轉變就是對現金流量給予更高的重視。企業中流動性最大的資產就是現金，若是單位經營活動形成的現金凈流量為負數，那么表示企業就失去了生產和發展的能力，只能依靠融資、變賣固定資產、收回投資來獲取經營資金，若是融資鏈條斷裂，那么會導致企業倒閉。

（三）異常交易剔除法

若是某個企業的應收賬款增加速度高于主營業務收入速度，應收賬款回收難度高且回收較少，則表示企業存在很大的經營問題。尤其是企業在年末進行突擊銷售，最后幾天每天的營業額是以往的好幾倍，就會產生大量的應收賬款，對這種應收賬款要有一定的警惕。根據企業提供的具有風險的客戶銷售業務，當年就可以確定未來幾年的銷售額。我們可以將企業本期主營業務收入與上期對比，分析產品線銷售結構和價格變動是否在正常范圍中。

五、解決財務造假問題的防范對策

（一）促進會計規則的完善，減少會計可操控的空間

第一，促進會計標準制定制度的完善，會計標準制定人員要將相關的會計知識向民眾公開。第二，要構建制度化、公共咨詢系統，在會計準則頒布后，依然要將其納入系統中，由于會計知識是一個動態概念，會計標準要順應時代的發展進行完善和修整，會計準則內容更加規范和嚴格，隨著經濟的不斷發展，國際化會計得到持續的運行，我國也要促進會計改革進程從而形成完善的會計準則體系，提高會計信息的質量。

（二）提高懲罰力度，提高財務造假的成本

企業作為我國經濟發展的主體，企業的經濟行為要秉承著成本效益原則。企業財務欺詐作為一種違約行為，選擇違約風險默認的是低成本高回報。通過提高財務造假的成本、提高金融欺詐的懲罰強度，是有效預防和解決財務造假的主要手段。目前，守信者無法得到積極的保護，也未能制定嚴厲的制裁，一些企業和中介機構提供虛假會計信息好像沒有后顧之憂，是因為造假人員受到的懲罰力度較低，要轉變這一問題，就要提高懲罰的力度和強度，提高財務造假的成本，讓造假者無利可圖。

（三）構建且健全企業內部會計控制機制

企業內部管控和整體框架構建的核心就是會計控制制度，要保證資產的完整性和安全性，保證會計信息的質量，就要按照相應的法律法規和規章制度落實會計控制體系。內部控制制度作為企業及行政管理的重要組成，有利于提高企業的內部經營管理效果，通過構建以內部經營管理為主的會計管理體系，能夠提高內部稽查力度，完善會計制度，為企業提供真實可靠的會計信息奠定基礎。要提高會計信息質量，就要制定一系列的法律法規和制度，通過對各項法律法規和規章制度的落實，保障會計信息的質量，抑制會計人員蓄意造假的問題，不過會計規則的漏洞也給財務造假提供了便利，要解決會計信息失真，就必須進行會計管理制度、法律和規章制度的健全。

（四）實施誠信工程，加強誠信教育

加強誠信教育有利于提高會計人員的職業道德修養和專業技術能力。誠信不僅僅是道德層面的需求，同時也是市場經濟下的基本操作規范。按照《全民道德建設實施綱要》中的內容，為會計人員開展誠信教育，樹立良好的價值觀、道德觀和職業觀，嚴格落實誠信為本、遵守原則的工作態度，構建干凈、良好的社會氛圍。會計人員是財務造假的主體，因此要組織會計人員加強業務學習，讓其認識到會計造假帶來的危害，通過組織會計人員培訓和教育，能夠提高其專業能力和綜合素質，普及相應法律法規，保證會計人員嚴格落實職責操守。

（五）加強對注冊會計師的監督管理

注冊會計師的審計工作作為上市公司企業信息審查的主要工作，對財務監督管理有積極的作用，作為經濟監察要加強對上市企業的監督力度，由此要提高對注冊會計師的監管，提高其行為規范。

結語

會計準則是會計人員開展工作的基礎，也是財務人員必須認識到的知識和內容，通過會計準則有利于更好地開展財務數據分析工作。隨著宏觀經濟的發展，財經法律法規制度也隨之發生不斷的變化，因此要順應時代的發展進行規章制度的完善。經濟越發展，人們對財務信息的依賴性就越高，企業造假的目的在于粉飾企業業績考核水平、獲取更多資金和商業信用、促進發行股票早日上市、為了偷稅漏稅、為了推卸個人及企業責任等。財務造假的手段多種多樣，但不論任何形式的財務造假都需要通過公開信息，最終通過財務報表的形式體現出來，因此加強對披露信息和財務報告的監督管理、加強社會和政府的監督力度、提高財務造假的成本、培養會計人員道德修養和綜合素質是保證企業會計信息真實性和安全性的主要手段。