淺析海南自由貿(mào)易港銷售稅改革的挑戰(zhàn)與應(yīng)對(duì)

毛巧奕

(海南工商職業(yè)學(xué)院 海南海口 570203)

2020年6月1日，中共中央、國(guó)務(wù)院印發(fā)了《海南自由貿(mào)易港建設(shè)總體方案》(以下簡(jiǎn)稱《總體方案》)。《總體方案》指出，2025年前適時(shí)啟動(dòng)全島封關(guān)運(yùn)作，依法將現(xiàn)行增值稅、消費(fèi)稅、車輛購(gòu)置稅、城市維護(hù)建設(shè)稅及教育費(fèi)附加等稅費(fèi)進(jìn)行簡(jiǎn)并，啟動(dòng)在貨物和服務(wù)零售環(huán)節(jié)征收銷售稅相關(guān)工作。銷售稅是對(duì)在海南自由貿(mào)易港內(nèi)零售環(huán)節(jié)的應(yīng)稅貨物和服務(wù)，按照零售收入比例課證的一種稅，是最具代表性的“消費(fèi)型”稅種。一般而言，銷售稅采用價(jià)外稅形式，稅款作為價(jià)格的附加由消費(fèi)者支付。

1 海南自由貿(mào)易港銷售稅開征的意義

簡(jiǎn)稅制、低稅負(fù)一向是國(guó)際成功自貿(mào)港的標(biāo)配。目前，在海南自貿(mào)港除全國(guó)統(tǒng)一開征的18個(gè)稅種之外，還有針對(duì)不同行業(yè)、不同主體出臺(tái)的若干稅收政策，納稅人稅收遵從成本較高。“四稅一費(fèi)”簡(jiǎn)并成消費(fèi)驅(qū)動(dòng)型的銷售稅，符合海南自由貿(mào)易港的產(chǎn)業(yè)定位和建設(shè)“國(guó)際旅游消費(fèi)中心”的戰(zhàn)略定位。除此之外，簡(jiǎn)并稅制能夠優(yōu)化自貿(mào)港稅收調(diào)節(jié)功能、建立比較價(jià)格優(yōu)勢(shì)、增加地方財(cái)政收入，助力營(yíng)造良好的自貿(mào)港營(yíng)商環(huán)境，提高自貿(mào)港國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)力。

1.1 銷售稅改革有利于強(qiáng)化稅收調(diào)節(jié)功能

“四稅一費(fèi)”中，消費(fèi)稅主要承擔(dān)引導(dǎo)消費(fèi)、促進(jìn)收入分配公平和提高資源配置等調(diào)節(jié)職能。隨著國(guó)民經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，消費(fèi)稅因其資源節(jié)約、環(huán)境保護(hù)的導(dǎo)向不明顯，并未充分發(fā)揮調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì)、促進(jìn)合理健康消費(fèi)的作用。為了完善地方稅體系，凸顯綠色稅收的性質(zhì)，消費(fèi)稅改革作為下一階段的重頭戲?qū)戇M(jìn)了我國(guó)“十四五”規(guī)劃和“2035年遠(yuǎn)景目標(biāo)”綱要中，其“調(diào)整優(yōu)化消費(fèi)稅征收范圍和稅率，推進(jìn)征收環(huán)節(jié)后移并穩(wěn)步下劃地方”的改革思路與自貿(mào)港銷售稅改革創(chuàng)新同源共流。只不過海南自由貿(mào)易港作為深化改革開放的“排頭兵”，率先扛起了“先試先行”的重任，“四稅一費(fèi)”簡(jiǎn)并銷售稅步子走得更大膽。開征銷售稅后，征稅范圍擴(kuò)大、征稅環(huán)節(jié)后移，從消費(fèi)者需求側(cè)引導(dǎo)消費(fèi)，能夠激勵(lì)地方政府將服務(wù)重點(diǎn)由企業(yè)轉(zhuǎn)向居民，引導(dǎo)地方關(guān)注和改善消費(fèi)環(huán)境及生態(tài)環(huán)境，有利于強(qiáng)化對(duì)貨物和服務(wù)消費(fèi)的征稅調(diào)節(jié)功能。

1.2 銷售稅改革有利于建立海南自貿(mào)港比較價(jià)格優(yōu)勢(shì)

被簡(jiǎn)并的“四稅一費(fèi)”中，增值稅針對(duì)增值額征稅，較多具有中性稅收特征。在經(jīng)歷多次增值稅改革后，我國(guó)通過稅款抵扣制度已經(jīng)較大程度地減少了重復(fù)征稅。但由于簡(jiǎn)易計(jì)稅方法、進(jìn)項(xiàng)稅額未能得到充分抵扣、出口退稅不徹底等情況的存在，重復(fù)征稅沒有完全消除。另外，我國(guó)現(xiàn)行增值稅、消費(fèi)稅為提高征管效率、控制重點(diǎn)稅源，多在生產(chǎn)、批發(fā)等前端環(huán)節(jié)課稅，生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)者負(fù)擔(dān)較重，而重復(fù)征稅的出現(xiàn)更進(jìn)一步加重了其負(fù)擔(dān)。“四稅一費(fèi)”簡(jiǎn)并后，銷售稅只在商品流通環(huán)節(jié)的末端征稅，有利于消除重復(fù)征稅，減輕生產(chǎn)企業(yè)負(fù)擔(dān)，從而減少價(jià)格干擾和價(jià)格扭曲，有效減少貨物和服務(wù)零售環(huán)節(jié)銷售的最終稅負(fù)，建立比較價(jià)格優(yōu)勢(shì)。

1.3 銷售稅改革有利于增加地方財(cái)政收入

“四稅一費(fèi)”中，城市建設(shè)維護(hù)稅和地方教育費(fèi)附加為地方政府固定收入，增值稅為地方和中央共享收入，消費(fèi)稅和車輛購(gòu)置稅均為中央固定收入。“四稅一費(fèi)”簡(jiǎn)并后，銷售稅“兼容并收”，稅基幾乎覆蓋自貿(mào)港所有商品和服務(wù)，財(cái)政收入增長(zhǎng)潛力不容小覷。銷售稅采用消費(fèi)地納稅原則，自貿(mào)港吸引大量港外消費(fèi)者來瓊消費(fèi)，某種意義上即將大量稅收留在海南，有利于支持海南當(dāng)?shù)刎?cái)政。《總體方案》明確指出，“銷售稅及其他國(guó)內(nèi)稅種收入作為地方收入”支持自貿(mào)港建設(shè)，擴(kuò)源儲(chǔ)流雙管齊下，銷售稅改革有利于拓展地方收入，緩解財(cái)政運(yùn)行壓力，對(duì)自貿(mào)港的可持續(xù)發(fā)展發(fā)揮積極的作用。

2 海南自由貿(mào)易港銷售稅改革面臨的三大挑戰(zhàn)

銷售稅既要發(fā)揮其組織財(cái)政收入的基礎(chǔ)功能，又要體現(xiàn)精準(zhǔn)調(diào)節(jié)的稅收優(yōu)勢(shì)，既要與現(xiàn)有稅制保持協(xié)調(diào)延續(xù)，又要按照自貿(mào)港需求進(jìn)行特色創(chuàng)新。毫無疑問，作為我國(guó)一個(gè)全新的稅種，銷售稅改革既是海南自由貿(mào)易港稅收體系革新的全新課題，又是對(duì)我國(guó)現(xiàn)有稅收制度的重大挑戰(zhàn)。

2.1 稅率設(shè)計(jì)

在稅種構(gòu)成要素中，稅率是衡量稅負(fù)水平的重要指標(biāo)。隨著海南自由貿(mào)易港重點(diǎn)建設(shè)領(lǐng)域力度的加強(qiáng)，全省公共預(yù)算支出水平“水漲船高”。財(cái)政“賬單”大幅增長(zhǎng)的同時(shí)，為提高國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)力，自貿(mào)港給出了兩個(gè)所得稅15%的優(yōu)惠大禮包，加上“零關(guān)稅”的疊加影響，要實(shí)現(xiàn)全省“財(cái)政收支大體均衡”，銷售稅稅率設(shè)計(jì)就尤為關(guān)鍵。

要想測(cè)定銷售稅平均稅率水平，就要先從稅基入手。海南自由貿(mào)易港聚焦發(fā)展旅游業(yè)、現(xiàn)代服務(wù)業(yè)和高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)，未來產(chǎn)業(yè)重點(diǎn)在第三產(chǎn)業(yè)，而第三產(chǎn)業(yè)以批發(fā)和零售業(yè)、交通運(yùn)輸業(yè)、倉(cāng)儲(chǔ)和郵政業(yè)、住宿和餐飲業(yè)、金融保險(xiǎn)業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)和其他服務(wù)業(yè)為主。因此，本文選用近三年海南省相關(guān)統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)，將測(cè)算稅基定位為社會(huì)消費(fèi)品零售總額、商品房屋銷售總額、旅游收入、郵電業(yè)務(wù)收入與快遞業(yè)務(wù)收入的總和(見表1)。

表1 測(cè)算稅基計(jì)算 (單位：億元)

另外，消費(fèi)稅簡(jiǎn)并“四稅一費(fèi)”，以“一己之力”替代“四稅一費(fèi)”稅負(fù)體量，其組織的稅收收入應(yīng)至少能夠彌補(bǔ)簡(jiǎn)并的“損失”，使改革前后的稅費(fèi)負(fù)擔(dān)基本相當(dāng)。因此，將近三年海南省“四稅一費(fèi)”稅收收入合并計(jì)算作為銷售稅測(cè)算稅額。我國(guó)自2016年全面“營(yíng)改增”后，截至測(cè)算年份，營(yíng)業(yè)稅“余蔭未消”，考慮到增值稅對(duì)營(yíng)業(yè)稅的全面替代效應(yīng)，本次計(jì)算一并計(jì)入(見圖2)。

任何稅改要想獲得成功，至少要維持原有稅負(fù)水平不變。根據(jù)上述數(shù)據(jù)，可以算出近三年測(cè)算稅基平均額為5325.6億元，近三年測(cè)算稅額平均值為637.75億元，以測(cè)算稅額/測(cè)算稅基的方式可以簡(jiǎn)單推算出銷售稅的平均稅率為11.98%，表3為每年數(shù)據(jù)單獨(dú)測(cè)算的稅率值。

表2 近三年海南自貿(mào)港“四稅一費(fèi)”收入情況 (單位：億元)

表3 銷售稅稅率測(cè)算

經(jīng)測(cè)算的銷售稅平均稅率水平高于車輛購(gòu)置稅，低于增值稅基礎(chǔ)稅率。《總體方案》提出，海南自貿(mào)港要降低間接稅比例，考慮到銷售稅設(shè)計(jì)在稅率上還要與全國(guó)協(xié)調(diào)一致，因此自貿(mào)港封關(guān)運(yùn)作時(shí)銷售稅基礎(chǔ)稅率可能會(huì)在一個(gè)較低的兩位數(shù)水平上。建議初期銷售稅稅率可以考慮針對(duì)不同商品、服務(wù)、納稅人設(shè)計(jì)2～3檔分類稅率，總體與增值稅稅率保持相當(dāng)，并向增值稅簡(jiǎn)化集中形成過渡，后續(xù)再分階段進(jìn)行并檔降低。

2.2 與既有財(cái)稅制度的銜接

銷售稅改革與既有財(cái)稅制度的銜接主要體現(xiàn)在兩個(gè)方面：一是與內(nèi)地稅制的銜接；二是與自貿(mào)港內(nèi)整體財(cái)稅體系的銜接。

封關(guān)運(yùn)作后“四稅一費(fèi)”簡(jiǎn)并成銷售稅，涉及自貿(mào)港與內(nèi)地貨物流通，包括征稅和退稅在內(nèi)的一系列較為復(fù)雜的稅收銜接問題。《海南自由貿(mào)易港法》頒布后，基本具備港內(nèi)外稅種有序銜接的理論條件。通過“四稅一費(fèi)”向增值稅簡(jiǎn)化集中過渡到銷售稅的改革路徑，從自貿(mào)港進(jìn)入內(nèi)地的貨物，可由內(nèi)地“進(jìn)口”地海關(guān)代收離港“進(jìn)口”增值稅，從而使內(nèi)地購(gòu)買方取得抵扣增值稅的相關(guān)憑證；而內(nèi)地進(jìn)入海南自貿(mào)港的產(chǎn)品，退還增值稅、消費(fèi)稅，視其最終流轉(zhuǎn)去向，判斷是否繳納自貿(mào)港銷售稅。基于海南省經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)薄弱的實(shí)際情況，銷售稅開征初期，要實(shí)現(xiàn)“財(cái)政收支大體平衡”，有一定現(xiàn)實(shí)難度。一方面，中央財(cái)政資金支持必不可少。另一方面，自貿(mào)港可以積極探索健全地方稅體系、境內(nèi)外發(fā)行地方政府債券、市場(chǎng)化運(yùn)作建設(shè)投資基金、保險(xiǎn)制度創(chuàng)新多種手段支持海南自由貿(mào)易港建設(shè)。

2.3 征管難題

銷售稅有別于增值稅、消費(fèi)稅等多環(huán)節(jié)征收的間接稅，只能在零售環(huán)節(jié)對(duì)貨物和服務(wù)的最終消費(fèi)者進(jìn)行征收。不同于重點(diǎn)稅源控制的高效征管，銷售稅面對(duì)的是數(shù)量龐大且零星分散的消費(fèi)者，逃稅風(fēng)險(xiǎn)大大提高，稅務(wù)機(jī)關(guān)管理風(fēng)險(xiǎn)和征管成本同步增加。首先，最大限度地利用現(xiàn)有增值稅征管體制與方法，推行銷售登記制度，明確銷售稅代繳義務(wù)人，應(yīng)該是銷售稅開征初期要解決的。其次，建立多部門共享的電子管理平臺(tái)，實(shí)現(xiàn)稅收征管信息系統(tǒng)升級(jí)改造，才能確保各項(xiàng)稅制改革措施真正落地。最后，加強(qiáng)納稅人普法教育，強(qiáng)化納稅人誠(chéng)信納稅的意識(shí)，塑造銷售稅可靠的社會(huì)基礎(chǔ)。

3 結(jié)語

綜上所述，稅收法律制度及其征管程序的不斷優(yōu)化，是一個(gè)長(zhǎng)期過程，但毋庸置疑，科學(xué)設(shè)計(jì)、簡(jiǎn)化高效的銷售稅將賦能構(gòu)建海南自由貿(mào)易港發(fā)展新格局，推動(dòng)海南自貿(mào)港高質(zhì)量持續(xù)發(fā)展。