消費稅制度改革研究

吳艷華 山西旅游職業學院

引言

消費稅是針對消費品或消費行為征收的，以其銷售額和銷售數量為稅基所課征的一種稅。消費稅屬于流轉稅，開征消費稅的目的主要有三個：一是執行國家相關產業政策和消費政策，對國民經濟進行宏觀調控；二是調節收入分配；三是籌集財政資金，增加財政收入。消費稅是世界各國普遍征收的稅種之一。

一、消費稅在我國的歷史沿革

1950年1月，我國在《全國稅政實施要則》中統一開征了《特種消費行為稅》，征稅范圍具體包括電影、喜劇、娛樂、舞廳、筵席、冷飲和旅館幾種特殊的消費行為，特殊時期起到了相應的調節作用。之后由于國家各項政策的實施，這些特殊的消費行為基本消失，該稅種形同虛設，1953年取消了特種消費行為稅。改革開放后，1988年又公布了《筵席稅暫行條例》，針對“筵席”這一特定消費行為征稅。1989年，彩色電視機和小轎車供不應求，為了緩解供需矛盾，對這兩種商品課征了特別消費稅，1992年供需矛盾緩解后，取消了對彩色電視機課征的特別消費稅。1994年為了配合分稅制財政體制改革，進行稅制改革時重新修訂了《中華人民共和國消費稅暫行條例》，即現行的消費稅制度，2006年、2014年、2015年、2016年對消費稅的稅目、稅率和納稅環節做了微調。

2016年全面推行營改增后，幾乎全部的貨物和勞務都課征增值稅了，原來營業稅中稅率較高的稅目稅負下降幅度較大，若要保持原有稅負不變，則需要其他稅種的配合調節。作為流轉稅之一的消費稅改革自然引起各方廣泛關注。在“十四五”規劃中，也明確提出要“優化調整消費稅稅率和征收范圍，推進后移征稅環節，穩步將消費稅下劃為地方稅”。

二、消費稅規模與現狀

（一）消費稅的規模

2016年營改增后，消費稅收入占稅收總收入的比重在7%-8%左右，屬于我國目前的第三大稅種，但不同年份由于受相關政策的影響，消費稅占稅收總收入的比重波動較大，如表1所示。消費稅占稅收總收入的比重最高是在1994年消費稅開征之初，消費稅占比在9.51%，最低是在 1999 年，這一比例為4.56%。由于征稅范圍有限，消費稅的稅收調節功能不強。

表1 消費稅稅額與消費稅占總稅收收入的比重

（二）消費稅的要素

1.消費稅的稅目稅率

消費稅稅目采用正列舉的方式，即列入稅目稅率表的消費品才屬于征稅范圍，未列入稅目稅率表的不屬于征稅范圍。

我國的消費稅，選擇了五大類15種具體消費品：一是危害人的身體健康，影響社會秩序，破壞生態環境的特殊消費品；二是部分非必需品、奢侈品；三是消耗能源較多的消費品；四是不可再生、不可替代資源；五是課稅范圍普遍，對居民生活影響不大的，并且可以提高財政收入的部分消費品。

目前在消費稅稅目稅率表中，卷煙、白酒采用復合稅率，成品油、黃酒、啤酒采用從量的定額稅率，其余稅目都采用從價的比例稅率。稅率種類和高低的設計體現了國家的相關產業政策和消費政策，考慮了消費者的負擔能力，對引導消費有促進作用，同時也起到增加財政收入作用。

2.消費稅的納稅環節

消費稅與增值稅同屬于流轉稅，二者交叉征收，在課征增值稅的同時，選擇特殊的消費品加征了消費稅。增值稅是道道環節征收，而消費稅為了降低征收成本，提高征管效率，只選擇在特殊的一個或兩個環節征稅。我國現行的消費稅的納稅環節主要包括6個方面：生產、委托加工、自產自用、批發、進口和零售。

目前只有超豪華小汽車、卷煙在兩個環節征稅，先是在生產環節，然后分別在批發和零售兩個環節再征一次稅。金銀首飾比較特殊，只在零售環節征一次稅。其余應稅消費品均采用一次性課征的辦法，分別在生產、委托加工、進口環節一次性課征。課稅環節單一，利于征管，可以降低征收成本。

三、消費稅存在的問題分析

（一）征收范圍過窄

1.破壞生態環境的特殊消費品課征范圍過窄

我國只針對鞭炮焰火、木制一次性筷子、實木地板、電池、涂料等五種消費品征稅，還有許多高污染的消費品沒有納入征稅范圍。例如塑料袋、外賣餐具等，這類產品污染已經成為環境污染的重要因素，消費稅需要在這些方面擴大征稅范圍，發揮消費稅的調節引導作用。

2.對非生活必需品征收范圍過窄

現行消費稅沒有設置奢侈品稅目，只選擇某些高檔消費品。例如超豪華小汽車、游艇、高檔手表、高檔化妝品、高爾夫球和球具等，而一些銷售價格畸高的高檔服裝、高檔鞋包等奢侈品沒有納入征稅范圍，不能起到引導消費和調節收入分配的作用。

（二）征收環節設置不合理

除了卷煙、超豪華小汽車，消費稅均采用單環節征稅的模式，即只在一個環節征稅，其他環節都不課征。這樣做可以降低征管成本和征管難度，但只在一個環節征稅，特別是征稅環節靠前，導致征稅不夠全面，對于之后流通環節的征管缺失，可能會促使納稅人通過組建銷售公司，降低生產銷售價格，進而減少應納消費稅額等方式進行稅收籌劃，轉移利潤，造成稅款流失。

此外，消費稅在生產環節征收，會增加工業企業的負擔，導致工業企業資金占用，影響企業生產，影響社會經濟發展。而消費者在此過程中不是納稅人，只是作為負稅人出現的，沒有參與到納稅中去，對此卻知之甚少，甚至一無所知，不能起到引導消費者消費的作用。

（三）價內征收不利于消費者了解具體征稅情況

按計稅依據中是否包含該稅種的稅款，將所有稅種分為價外稅和價內稅。價內稅比較隱蔽，消費者不易察覺，相對穩定，計算也較為簡便。而價外稅則比較直觀透明，讓消費者可以了解到自己承擔稅負的具體情況，但計算相對復雜。

消費稅屬于價內稅，也就是計稅依據里含有消費稅的稅款。消費者看見的價格是含有消費稅的，而消費者對此沒有了解，不知道自己購買該商品承擔了多少稅款，甚至有些消費者認為消費稅和自己沒有關系，是生產企業的事情。這種價內稅計算簡便，方便管理，但不利于引導消費者正確的消費方向。

（四）稅率設置不科學

在小汽車、摩托車這兩個稅目中都是按氣缸容量大小劃分稅率等級的，而氣缸容量與摩托車、汽車價格不是完全成正比的，導致有些價格較高而氣缸容量不大的摩托車、汽車承擔稅負較輕，價格較低而氣缸容量較大的摩托車、汽車承擔稅負較重，只在引導消費方向上發揮了作用，對調節消費者的收入分配作用有限。

白酒、其他酒無論價格高低，統一按20%和10%的稅率征收；卷煙雖然分級采用不同的稅率，但只分為甲類和乙類兩個級別，級次較少；成品油稅目，只要是同一產品，不分型號品級，簡單采用同一單位稅額，不能很好地起到引導消費的作用。

四、消費稅的改革對策研究

（一）調整消費稅的征稅范圍

1.破壞生態環境的特殊消費品擴大征稅范圍

可以借鑒其他國家的經驗，將有害氣體、廢金屬、塑料袋包裝物、旅游業酒店業所使用的一次性物品、外賣包裝、快遞包裝、農藥、化肥和電子產品等納入征稅范圍，從而引導消費者健康消費。

2.對非生活必需品中的某些奢侈品擴大征稅范圍

《中國奢侈品報告2019》指出，2015年，我國已經是全球奢侈品消費額最大的國家，消費額占全球的20%。2018年，我國奢侈品總消費額高達7700億，大約占全世界的奢侈品銷售總額的30%。據預測，到2025年，我國消費的奢侈品將會高達1.2萬億人民幣，全世界40%的奢侈品將在中國消費，奢侈品中國消費額占比如圖1所示。進一步擴大奢侈品的消費稅征稅范圍，可以起到正確引導消費的作用，并且可以帶來穩定的財政收入。

圖1 奢侈品中國消費額占比

建議擴大非生活必需品征稅范圍，在原有基礎上增加高檔皮包、高檔家具、高檔服飾、保健品和私人飛機等稅目，同時將高檔會所的娛樂休閑、桑拿洗浴等高端消費服務，納入征稅范圍。特別是娛樂休閑服務，營改增之前征收20%的營業稅，而營改增后征收6%的增值稅，稅負降低較多，不能起到引導消費的作用，建議將娛樂休閑服務納入消費稅的征稅范圍，稅率可以參照原營業稅與增值稅的稅率差執行。

（二）有序地將條件成熟的消費品調整到零售環節征稅，部分采用多環節征收

從消費稅的職能和作用的角度出發，建議將消費稅的納稅環節后移至零售環節，這樣做有利于消費者充分了解消費稅，更好地發揮消費稅調節經濟和引導消費的作用；有利于緩解企業流動資金緊張的問題；有利于更好地實現增值稅與消費稅徹底價稅分離；有利于防止納稅人通過關聯企業進行稅收籌劃。

但消費稅征稅環節后移應因“物”而異，不能簡單粗暴的“一刀切”。針對成品油、煙酒等應稅消費品，因為需要取得銷售許可，銷售渠道固定，便于安裝稅控裝置，條件較為成熟，可以直接將納稅環節后移至零售環節。對銷售量相對較小，銷售分散，沒有固定銷售場所的應稅消費品，如高檔手表、游艇、高爾夫球及球具等，可以先采用多環節征稅，在生產環節和零售環節兩個環節同時征稅。生產環節征收便于掌握稅源情況，有效防止偷稅漏稅，同時采用追蹤制，在零售環節加征一道稅，起到引導消費的作用，等到條件成熟后再將納稅環節后移至零售環節。

（三）變價內稅為價外稅

建議仿照增值稅的計稅依據，將消費稅也實行價稅分離。使消費稅與增值稅的計稅依據統一，以向對方取得的全部價款和價外費用作為計稅依據，里面既不含增值稅，也不含消費稅。在自產自用、委托加工、進口等情況的組成計稅價格計算時也不用考慮消費稅稅款的問題，可以起到簡化稅制和減輕納稅人負擔的作用。

這樣一方面可以增加納稅人的直觀感受和納稅意識，讓消費者清楚自己因消費此項目所承擔的消費稅，更好權衡自己的消費行為，避免過度消費。另一方面避免了稅上加稅，降低納稅人的納稅成本，也有利于企業降低稅負。

此外，要加大宣傳，要求商品銷售者在價簽上分別注明商品價格和應當承擔的稅款，還可以在大型商超，網絡媒體上張貼宣傳海報，向消費者普及相關稅收知識，讓消費者關注價簽上的稅額，從而引導購買者理性消費。

（四）消費稅稅率設置進一步細化

（1）小汽車建議采用復合稅率，先按氣缸容量大小定額征收，引導消費者選擇低能耗的汽車；再按照銷售價格高低采用超額累進稅率，起到調節收入分配的作用。

（2）建議白酒按照價格高低劃分稅率等級，采用超額累進稅率，提高高檔白酒的稅負。葡萄酒在酒類產品占有越來越重要的地位，建議將葡萄酒單獨作為一個子目，同樣按照價格高低劃分稅率等級，采用超額累進稅率。這樣對價格較低的產品降低稅率，對于價格較高的產品采用累進稅率，可以進一步縮小收入差距，增強消費稅引導消費方向的作用。

（3）成品油中的汽油，不同型號品級，可以根據污染程度大小采用累進稅率，污染程度越大的適用稅率越高，從而更好發揮消費稅的職能作用。

結語

我國的消費稅制度隨著經濟發展在不斷改革完善，取得了一些成績，但在征稅范圍、征稅環節、稅率、計稅依據等方面仍然存在問題，本文提出具體可行的對策，建議從擴大征稅范圍、后移納稅環節、變價內稅為價外稅、細化消費稅稅率設置等方面進行稅制改革。

一項制度的改革，需要多方政策的協調配合，循序漸進地進行，可以沿用其他稅種的改革經驗，先試點再推廣，平穩有序地推進消費稅改革。