全成本核算在農業科研院所中的應用探索——以中國水稻研究所為例

潘潔蕊 鄭國陽 王良彪

近年來，國家在農業科研投入上持續加大，科研院所作為農業科研的重要支撐力量，科研經費保障率高的同時也更多地成為社會公眾關注的對象。如何完善農業科研院所科研項目支出績效管理機制，提高科研項目資金使用效率，激發創新活力，讓科研面向市場把成果轉化為生產力成為焦點。因此，合理計量科研投入與產出之間經濟效益，提供基于全成本分析的科研價值投入，必然成為農業科研院所單位核算的趨勢。

一、農業科研院所全成本核算的必要性

第一，成本核算有助于科學評價團隊實際耗費情況。按照權責發生制原則核算各項耗費，計提固定資產折舊、無形資產攤銷費用等，合理歸集、反映運行費用和履職成本，探索建立并實施部門預算績效評價制度，以提升部門績效評價的科學性。

第二，成本管理為研究所管理層決策提供數據支撐。有利于提升研究所管理水平和運行效率，為科研管理部門經費撥款、實驗室、試驗田合理調配等提供依據，提高資金使用效率。

第三，全成本核算為成本轉化投入價值的確定提供基礎。有利于更合理地為成果轉化定價，提高科研活動的積極性及市場競爭力。

第四，全成本核算有助于單位了解科研活動人力、物力的投入。通過分析可發現不合理的費用支出、人員安排等問題，提高人力資源的優化配置。

二、中國水稻研究所全成本核算探索

（一）確立探索期成本核算范圍

全成本核算的重點難點在于解決間接成本費用的歸集問題。從間接成本產生單位的特點和消耗的主體分析，在探索階段，中國水稻研究所（以下簡稱“中稻所”）將間接成本大致分為四類來推進解決：（1）公共支撐運行費用：行政辦公、支撐部門等發生的服務于科研團隊產生的日常費用；（2）資產管理費用：資產折舊、改良等支出；（3）田間管理費用：試驗中心管理運行成本等；（4）績效支出：承擔項目的團隊及個人為提高工作績效的相關支出。

（二）開展四類費用成本歸集與核算

1.公共支撐運行費用分攤。

（1）對于有明確收費載體，能夠根據使用量占用資源情況進行具體計量的設施使用費、研究生公寓專家樓住宿費、圖書館文印室收費等，結合歷史數據中稻所均制定了相關收費標準。按團隊實際使用情況，核算出2020年全年（以下數據均取自2020年度發生數）上述可計量的公共設施使用共計收費132.66萬元。具體收費標準詳見表1所示。

表1 公共設施使用費收費標準

（2）對于其他零星費用或暫時計量分攤上存在困難有待繼續探索分攤方式的費用，考慮成本效益問題，對其進行簡化收費。根據《中國水稻研究所科研項目間接費用管理辦法》規定，間接費用的30%部分由研究所統籌管理使用，用于分攤承擔單位間接成本支出。按此文件規定，2020年中稻所共計提項目管理費172.62萬元。

根據上述費用數據計算，2020年公共支撐運行費用合計分攤收回305.28萬元。相較剔除財政保障后的2020年行政、支撐管理支出387.89萬元的規模，近80%可通過以上收費補償，達到初步的成本分攤目的。

2.資產管理費用分攤。

在探索階段，中稻所組織完成了固定資產全面清查工作，對團隊資產和公共資產進行了再盤點。完善了固定資產折舊、無形資產攤銷基礎數據的整理歸類。

（1）完成團隊固定資產清查，將團隊固定資產折舊費直接計入團隊成本。

（2）清查公共設備，做好資產歸類。確定資源調節費收費標準，以彌補公共資產折舊費。

公共設備及房屋構筑物每年折舊金額大，且包含許多與科研不直接相關的房產、設施等。在探索階段，中稻所對公共資產進行了詳細分類，根據科研工作相關性及團隊負擔考慮，擬先就行政、支撐部門使用的設備及科研用房兩大類公共資產進行費用分攤。

據統計，2020年行政、支撐部門設備折舊額約144.13萬元，科研用房全年折舊額約114.55萬元，即擬分攤的公共資產全年折舊額約為258.68萬元。詳見表2、表3所示。

表2 公共設備2020 全年折舊額

表3 科研用房2020 年折舊額

為配合全成本核算，中稻所制定了《關于加強全所科研用房調配辦法》，根據文件規定使用面積標準內的辦公及實驗用房，按每平方米300元每年分攤成本費用。經統計，2020年團隊使用辦公實驗室合計分攤成本費用285.77萬元，主要用于補償公共資產管理費用等相應支出。

3.試驗基地費用分攤。

中稻所設有富陽、海南、北方中心三個試驗基地進行田間試驗工作。田間勞作涉及勞務費、耕田費、農藥化肥費用、設施修理費、農機具燃油費等。除上述直接費用外，試驗基地還包括田間管理人員及臨時人員費用、水電費、設備費購置維護等一系列無法直接計入團隊成本的費用。在全成本核算要求下，中稻所嘗試進行田間完整費用的測算，選取了富陽試驗中心，完成富陽試驗基地田間費用測算工作及團隊收費標準的確定。具體測算情況如下。

（1）富陽試驗中心約1 300畝試驗田，通過直接費用統計得出團隊每畝田間試驗的直接費用詳見表4所示。

表4 課題組田間試驗直接費用明細表

（2）除可直接計入團隊成本的試驗費用外，試驗中心運行成本（含田間管理維護人員勞務費、田間公共費用等）按約1 300畝試驗田測算，剔除財政保障部分費用后試驗中心間接費用共計約108萬元，折算每畝約830元。詳見表5所示。

表5 試驗中心間接費用匯總(剔除財政保障)

根據以上費用情況，中稻所將試驗中心田間試驗直接費用采取團隊包干制，由試驗中心負責團隊田間試驗全過程產生的勞務、材料等一切費用支出，收費單價按各團隊近三年每畝單價平均數上浮10%（每年根據情況滾動計算調整），按使用田畝數簽訂協議收取試驗示范費計入團隊直接成本。對于間接費用，結合歷史數據經過各部門協商，按每畝800元標準向團隊收取試驗田使用費。此項收費可基本彌補試驗中心間接費用支出。

4.人員績效支出分攤。

根據《中國水稻研究所科研項目間接費用管理辦法》規定，為鼓勵創新，調動科研人員積極性，預提間接費用的70%作為科研績效用于項目團隊年度業績考核配套獎勵支出，剩余績效由承擔團隊在項目通過驗收后發放。在全成本核算思想指導下，考慮績效支出與勞務費性質相似，可在項目執行過程中逐步發放績效獎勵，直接從財務核算系統中獲取，可用直接成本進行核算。

三、當前存在的問題與困難

第一，全成本核算模式與現行科研經費管理的政策存在不一致性。如何界定分攤的成本費用與科研項目中間接費用的關系，分攤的成本費用大多不符合現行的科研項目財務審計要求，審計不予認可如何解決？

第二，全成本核算與國庫集中支付的有關規定不相匹配。在全成本核算模式下，涉及財政科研項目的成本費用分攤，需要從本單位零余額賬戶向本單位或本部門其他預算單位實有資金賬戶劃轉財政資金，財政部門是否認可收費依據及資金劃轉方式存在不確定性。

第三，科學合理完善成本費用分攤方法存在困難。科研活動需要智力、知識的高度投入，具有較大的不確定性，無法像企業一樣僅以工時來計算分配率，簡單核算高智力投入項目的人員成本。此外，如何科學便利地登記科研人員的項目投入時間，又不增加科研團隊工作負擔，也是一大難題。

第四，科研儀器設備等資產使用消耗難以準確計量。科研儀器設備等資產的折舊年限與項目周期并不完全匹配，科研項目結束后，資產延續使用折舊費用如何科學合理進行成本費用分攤仍有待探索。

第五，全成本核算模式下收取的成本費用科研團隊負擔重。通過完全成本法測算出的科研項目成本費用，一般大于科研項目經費收入，一步到位實施全成本核算存在一定困難，如何合理確定收費金額逐步過渡，減小實施阻力，需要結合各科研院所實際深入研究。

四、進一步探索的思路及建議

第一，強化全成本核算意識。建立與全成本核算相關的一系列制度，做好相關人員培訓，提升財務人員成本管理業務水平。加強和完善成本數據的收集、記錄、匯總整理等基礎工作。

第二，推進全成本核算信息化建設。建立和優化信息化平臺，探索在原有財務系統上科學高效清晰地歸集費用，做到動態監控數據，同時可對照成本預算做好成本控制，客觀評價收入和成本配比的合理性，出具相關成本分析報告。

第三，探索團隊成本到科研項目成本分攤模型。團隊全成本的取得，只是全成本核算體系實施的第一步，將成本細化到項目還需要根據項目經費規模、項目類型、研究時限等屬性，結合實際情況和歷史數據分析確定權重，進一步探索分攤模型和方法。

第四，完善內部費用結算，細化分攤制度。結合農業科研院所實際情況制定科學合理的費用分攤制度，盡可能遵從“誰受益誰付費”的分攤原則，但對于費用總額不大、分攤工作量大的事項，可適當考慮成本效益，簡化處理。

第五，結合實際，逐步修正完善全成本數據。科研活動不確定性大，盡管有政策支持，但農業科研院所全成本核算依然還在艱難的探索之中，一步到位完成全成本核算存在較大阻力，應根據實際情況分步走，在創新機制的過程中，逐步修正支出和分攤收費缺口問題。

注：本文獲征文一等獎（詳情見本刊2022年第1期第96頁）。