高校開展內(nèi)部控制審計(jì)的難點(diǎn)與對策

劉罡

[摘要]隨著高校內(nèi)部控制體系的建立，全面落實(shí)審計(jì)署、教育部開展內(nèi)部控制審計(jì)的要求，通過審計(jì)不斷完善內(nèi)部控制，已經(jīng)成為今后高校內(nèi)部審計(jì)的一項(xiàng)重要任務(wù)。本文通過對高校內(nèi)部控制審計(jì)存在的難點(diǎn)和問題進(jìn)行分析，對高校內(nèi)部控制審計(jì)的內(nèi)容、方式、方法和結(jié)果運(yùn)用等進(jìn)行研究，為高校今后開展內(nèi)部控制審計(jì)提供一些路徑和借鑒參考。

[關(guān)鍵詞]高校? ?內(nèi)部控制審計(jì)? ?對策

一、引言

2018年，審計(jì)署發(fā)布的《審計(jì)署關(guān)于內(nèi)部審計(jì)工作的規(guī)定》，將內(nèi)部審計(jì)的內(nèi)涵由財(cái)政財(cái)務(wù)收支、經(jīng)濟(jì)活動擴(kuò)展到內(nèi)部控制和風(fēng)險(xiǎn)管理。2020年，教育部修訂的《教育系統(tǒng)內(nèi)部審計(jì)工作規(guī)定》重申內(nèi)部審計(jì)內(nèi)涵，增加了內(nèi)部控制審計(jì)職責(zé)。對高校內(nèi)部控制建設(shè)的健全性和運(yùn)行的有效性進(jìn)行的審計(jì)監(jiān)督，已是高校內(nèi)部審計(jì)工作重點(diǎn)之一。近年來，雖然高校基本完成內(nèi)部控制體系建設(shè)，但還存在不少問題，需要通過加強(qiáng)審計(jì)監(jiān)督完善內(nèi)部控制建設(shè)。

二、高校內(nèi)部控制審計(jì)的難點(diǎn)

（一）高校內(nèi)部控制審計(jì)缺乏相關(guān)配套制度

審計(jì)署、教育部發(fā)布實(shí)施的內(nèi)部審計(jì)規(guī)定均提出對內(nèi)部控制進(jìn)行審計(jì)，但是只有原則規(guī)定，沒有制定相關(guān)配套制度。內(nèi)部控制審計(jì)雖然有《第2201號內(nèi)部審計(jì)具體準(zhǔn)則——內(nèi)部控制審計(jì)》作出的基本規(guī)范，但還缺乏具體、有針對性的操作規(guī)范，影響高校內(nèi)部控制審計(jì)的開展與工作質(zhì)量。

（二）高校內(nèi)部控制審計(jì)發(fā)展還不平衡

近年來，高校按照制度要求建立了內(nèi)部控制體系，但內(nèi)部控制審計(jì)工作剛剛起步，還未真正全面開展。有的高校對內(nèi)部控制審計(jì)的重大意義認(rèn)識不到位，重視程度不夠，缺乏推動內(nèi)部控制審計(jì)的動力;有的高校雖然有一定的認(rèn)識，也準(zhǔn)備開展，但缺乏指導(dǎo)性操作規(guī)范;有的高校以年度內(nèi)控評價(jià)替代審計(jì)，或者在其他類型審計(jì)中關(guān)注內(nèi)部控制等，高校內(nèi)部控制審計(jì)的職能作用未得到充分發(fā)揮。

（三）高校內(nèi)部控制審計(jì)內(nèi)容還未明確

高校內(nèi)部控制審計(jì)是針對高校內(nèi)部控制開展的審計(jì)工作。高校內(nèi)部控制涉及面廣，既包括學(xué)校單位層面的內(nèi)部控制，如內(nèi)部環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評估、控制活動、信息與溝通、內(nèi)部監(jiān)督等要素，還包括學(xué)校業(yè)務(wù)層面的內(nèi)部控制，如預(yù)算、收支、資產(chǎn)、采購、合同、工程、后勤、產(chǎn)業(yè)等業(yè)務(wù)。作為一項(xiàng)新的審計(jì)業(yè)務(wù)，高校內(nèi)部控制審計(jì)審什么，其審計(jì)內(nèi)容是全面審計(jì)還是專項(xiàng)審計(jì)尚未明確。

（四）高校內(nèi)部控制審計(jì)方式方法有待探討

與傳統(tǒng)審計(jì)不同，內(nèi)部控制審計(jì)已經(jīng)突破原有的財(cái)務(wù)審計(jì)概念，更多涉及到了高校的內(nèi)部管理、業(yè)務(wù)流程和風(fēng)險(xiǎn)管理。因此，已有的審計(jì)方式方法已難以滿足內(nèi)部控制審計(jì)的需要，這就要求構(gòu)建新的審計(jì)模式，采用新的審計(jì)方法，這些新的審計(jì)方式方法還需要在實(shí)踐中進(jìn)行探討，不斷探索并完善。

（五）高校內(nèi)部控制審計(jì)成果尚未充分、有效運(yùn)用

調(diào)研發(fā)現(xiàn)，有的高校對內(nèi)部控制審計(jì)發(fā)現(xiàn)的重要問題的整改情況重視程度不夠，整改效果不佳，影響和制約內(nèi)部控制的完善。審計(jì)成果運(yùn)用未建立內(nèi)部聯(lián)動機(jī)制，往往成為內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的事務(wù)，高校內(nèi)設(shè)的其他部門介入得不夠，審計(jì)成果共享和運(yùn)用沒有發(fā)揮最大效能。

三、高校內(nèi)部控制審計(jì)的建議

（一）高度重視和推動內(nèi)部控制審計(jì)

1.高校上級主管部門應(yīng)當(dāng)根據(jù)審計(jì)署、教育部內(nèi)部審計(jì)工作規(guī)定的相關(guān)要求，出臺高校內(nèi)部控制審計(jì)的實(shí)施細(xì)則或指南，為高校內(nèi)部控制審計(jì)工作提供制度規(guī)范，進(jìn)一步推動內(nèi)部控制審計(jì)工作。

2.高校領(lǐng)導(dǎo)層要高度重視內(nèi)部控制審計(jì)工作，要充分認(rèn)識內(nèi)部控制審計(jì)不僅是新時代高校內(nèi)部審計(jì)轉(zhuǎn)型的需要，也是提升高校治理體系和治理能力現(xiàn)代化的需要，更是高校防范舞弊和腐敗行為的需要。開展內(nèi)部控制審計(jì)工作需要加大人力資源、工作經(jīng)費(fèi)等審計(jì)資源供給保障力度，推動內(nèi)部控制審計(jì)工作開創(chuàng)新局面，全面支持內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)開展內(nèi)部控制審計(jì)。

3.高校內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)和人員要與時俱進(jìn)，切實(shí)提高認(rèn)識和履職能力，要深入、系統(tǒng)了解掌握高校內(nèi)部控制業(yè)務(wù)的要求，牢固樹立內(nèi)部控制思維和風(fēng)險(xiǎn)意識，善于從內(nèi)控推動持續(xù)高效健康發(fā)展的高度和防范化解重大風(fēng)險(xiǎn)的角度發(fā)現(xiàn)重要問題，具備適應(yīng)、勝任高校內(nèi)部控制審計(jì)工作的素質(zhì)和能力。

（二）合理確定內(nèi)部控制審計(jì)內(nèi)容

高校可以根據(jù)內(nèi)部控制建設(shè)情況和學(xué)校實(shí)際，合理確定內(nèi)部控制審計(jì)范圍和內(nèi)容。它既可以對高校內(nèi)部控制進(jìn)行全面審計(jì)，也可以對內(nèi)部控制的某個要素、某項(xiàng)業(yè)務(wù)、某個環(huán)節(jié)進(jìn)行審計(jì)。

1.高校內(nèi)部環(huán)境的審計(jì)內(nèi)容包括：高校內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)、內(nèi)設(shè)機(jī)構(gòu)設(shè)置是否科學(xué)合理，權(quán)責(zé)劃分是否明晰;議事規(guī)則、審批決策和工作流程是否科學(xué)合理;不相容職務(wù)是否相互分離、相互制約，決策、執(zhí)行、監(jiān)督權(quán)限是否分離;發(fā)展戰(zhàn)略或中長期規(guī)劃的制定是否科學(xué)、合理，是否得到有效實(shí)施;是否建立關(guān)鍵崗位的輪崗、考核、獎懲和監(jiān)督措施等。

2.高校風(fēng)險(xiǎn)評估情況的審計(jì)內(nèi)容包括：高校是否建立了風(fēng)險(xiǎn)管理目標(biāo)和風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對策略，是否進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)識別和風(fēng)險(xiǎn)評估;能否準(zhǔn)確識別與控制目標(biāo)相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn);是否對已識別的風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行分析和排序;是否對重要風(fēng)險(xiǎn)實(shí)施有效的控制。

3.高校控制活動情況的審計(jì)內(nèi)容包括：高校預(yù)算、收支等各主要業(yè)務(wù)活動是否建立健全相關(guān)制度;各項(xiàng)制度是否得以有效執(zhí)行;各業(yè)務(wù)活動是否建立健全重大經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)議事決策機(jī)制，決策程序是否合規(guī)，決策依據(jù)是否科學(xué);各業(yè)務(wù)活動是否建立不相容崗位相互分離、內(nèi)部授權(quán)審批控制、歸口管理等機(jī)制;各業(yè)務(wù)活動的控制措施是否健全有效等。

4.高校信息與溝通情況的審計(jì)內(nèi)容包括：高校內(nèi)部各項(xiàng)制度和業(yè)務(wù)活動信息是否及時公開;單位內(nèi)部信息收集處理和傳遞是否及時;高校是否建立信息系統(tǒng)歸口管理部門;各業(yè)務(wù)管理信息系統(tǒng)之間是否進(jìn)行有效銜接和信息共享;利用信息手段實(shí)施內(nèi)部控制是否健全有效。

5.高校內(nèi)部監(jiān)督情況的審計(jì)內(nèi)容包括：高校內(nèi)部控制監(jiān)督體系是否建立健全;是否建立監(jiān)督工作小組，是否明確歸口監(jiān)督部門;是否對內(nèi)部控制進(jìn)行定期評價(jià)或?qū)徲?jì);是否建立問題整改和責(zé)任追究機(jī)制。

（三）采用適當(dāng)?shù)膬?nèi)部控制審計(jì)方式

高校在實(shí)施內(nèi)部控制審計(jì)時，可以根據(jù)項(xiàng)目需要和工作實(shí)際，選擇相應(yīng)的審計(jì)方式。

1.按照實(shí)施主體，可以分為內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)自行實(shí)施、委托社會審計(jì)機(jī)構(gòu)實(shí)施、內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)與社會審計(jì)機(jī)構(gòu)聯(lián)合實(shí)施。由于高校內(nèi)控審計(jì)處于剛剛起步階段，有的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的人員、能力、經(jīng)驗(yàn)不足，可以采用內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)與社會審計(jì)機(jī)構(gòu)聯(lián)合實(shí)施的方式進(jìn)行，逐步積累工作經(jīng)驗(yàn)，提升審計(jì)能力和水平。

2.按照審計(jì)期間，可以分為年度內(nèi)部控制審計(jì)和階段性內(nèi)部控制審計(jì)。當(dāng)前，高校應(yīng)當(dāng)以年度內(nèi)部控制審計(jì)為主，以便及時修訂完善;隨著內(nèi)部控制逐步規(guī)范，可以適當(dāng)開展跨年度的階段性審計(jì)，以便減少審計(jì)成本。

3.按照審計(jì)介入時間節(jié)點(diǎn)，可以分為全過程跟蹤審計(jì)和事后審計(jì)。初始階段，高校因?qū)徲?jì)能力與手段所限，可以以事后審計(jì)為主，對內(nèi)部控制涉及的主要業(yè)務(wù)進(jìn)行事后審計(jì)評價(jià)，待審計(jì)能力和信息技術(shù)手段提高后，可以適當(dāng)開展全過程跟蹤審計(jì)，以便及時防范和化解風(fēng)險(xiǎn)。

4.按照審計(jì)內(nèi)容，可以分為全面內(nèi)部控制審計(jì)和專項(xiàng)內(nèi)部控制審計(jì)。雖然對高校進(jìn)行全面內(nèi)部控制審計(jì)的想法較好，但是受到審計(jì)人員能力、成本等制約，很難在有限時間將全部問題查深查透，難以達(dá)到理想效果。高校可以先試行對內(nèi)部控制的某一要素、某一業(yè)務(wù)、某一環(huán)節(jié)進(jìn)行專項(xiàng)審計(jì)，這樣能夠量力而行，循序漸進(jìn)，取得較好的審計(jì)效果。

5.按照審計(jì)類型，可以作為獨(dú)立審計(jì)項(xiàng)目，也可以結(jié)合其他項(xiàng)目開展。當(dāng)前有的高校將內(nèi)部控制與經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)、預(yù)算執(zhí)行審計(jì)等其他審計(jì)項(xiàng)目相結(jié)合，作為其他審計(jì)項(xiàng)目的一個重要方面，這種方式難以突出主題，不夠聚焦和深入。今后，高校應(yīng)當(dāng)逐步將內(nèi)部控制作為獨(dú)立的審計(jì)項(xiàng)目。

（四）使用有效的內(nèi)部控制審計(jì)方法

內(nèi)部控制審計(jì)的關(guān)鍵是采用經(jīng)濟(jì)有效的方法來查找風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)，評估和確定風(fēng)險(xiǎn)等級，從而提出防范風(fēng)險(xiǎn)、完善內(nèi)控的重要措施。

1.查找內(nèi)部控制重要風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)。高校內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)根據(jù)了解的情況和搜集的資料，梳理和分析其主要業(yè)務(wù)流程、各流程控制機(jī)制、對應(yīng)機(jī)構(gòu)人員、對應(yīng)規(guī)章制度制定過程等。內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)綜合運(yùn)用個別訪談、問卷調(diào)查、專題討論、實(shí)地查驗(yàn)、抽樣統(tǒng)計(jì)、比較分析和穿行測試等方法，收集和確定內(nèi)部控制設(shè)計(jì)和運(yùn)行是否存在重要風(fēng)險(xiǎn)或重大風(fēng)險(xiǎn)。

2.內(nèi)部控制風(fēng)險(xiǎn)評估。對內(nèi)部控制審計(jì)過程中發(fā)現(xiàn)的風(fēng)險(xiǎn)，高校內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)應(yīng)當(dāng)從定量和定性兩方面進(jìn)行綜合衡量，根據(jù)風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生的可能性和對實(shí)現(xiàn)內(nèi)部控制目標(biāo)的影響程度，判斷是否構(gòu)成內(nèi)部控制風(fēng)險(xiǎn)，以及風(fēng)險(xiǎn)的重要程度。根據(jù)重要程度，風(fēng)險(xiǎn)可以分為重大風(fēng)險(xiǎn)、重要風(fēng)險(xiǎn)和一般風(fēng)險(xiǎn)，其具體認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)由高校根據(jù)本單位實(shí)際情況自行確定，但一經(jīng)確定應(yīng)當(dāng)在不同評價(jià)期間保持一致，不得隨意變更。

（五）提升內(nèi)部控制審計(jì)結(jié)果運(yùn)用的效果

1.高度重視內(nèi)部控制審計(jì)的問題整改，明確整改任務(wù)、責(zé)任單位、責(zé)任人、整改時間要求，進(jìn)一步完善和落實(shí)內(nèi)部控制措施，并將整改情況和整改效果及支撐材料按時提交給內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)及相關(guān)部門。

2.建立聯(lián)動機(jī)制，相關(guān)部門對審計(jì)結(jié)果共享共用，共同促進(jìn)內(nèi)部控制運(yùn)行機(jī)制持續(xù)健康。高校內(nèi)部控制建設(shè)牽頭部門應(yīng)當(dāng)根據(jù)審計(jì)結(jié)果進(jìn)一步完善內(nèi)控建設(shè)，督促有關(guān)部門將內(nèi)控措施落實(shí)到位;組織人事部門應(yīng)當(dāng)將內(nèi)控建設(shè)和運(yùn)行情況作為單位考核和干部評價(jià)的重要依據(jù);紀(jì)檢監(jiān)察部門應(yīng)當(dāng)將因內(nèi)控存在的缺陷和風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)致的重大損失作為責(zé)任追究的重要線索。

（作者單位：中國農(nóng)業(yè)大學(xué)，郵政編碼：100083，

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