企業(yè)內(nèi)部審計如何做好督促檢查審計整改工作

張煒

[摘要]加強審計整改工作是黨中央重大決策部署，是我們作為國家審計的被審計單位必須承擔的重大政治責任。新修改審計法增加了第52條，旨在推動審計整改工作的制度化、規(guī)范化，對做好內(nèi)部審計督促檢查審計整改工作具有借鑒價值。本文從系統(tǒng)論視角對認識和理解審計整改工作進行了分析，從系統(tǒng)論出發(fā)，針對企業(yè)內(nèi)部審計落實好督促檢查審計整改的工作責任，從整改工作組織機構(gòu)建設(shè)、整改工作的整體性引領(lǐng)、審計計劃管理等方面，提出了落實審計整改工作的工作路徑。

[關(guān)鍵詞]企業(yè)內(nèi)審? ?整改工作? ?系統(tǒng)論

一、引言

2021年10月23日，十三屆全國人大常委會第三十一次會議表決通過了修改后的審計法（以下簡稱新修改審計法），對審計發(fā)現(xiàn)問題的整改工作提出了更高要求。新修改審計法明確了被審計單位對審計查出問題的整改責任以及本級人民政府、有關(guān)主管機關(guān)單位和審計機關(guān)對被審計單位整改情況的督促和檢查責任，同時強化審計結(jié)果運用，規(guī)定審計結(jié)果以及整改情況應當作為考核、任免、獎懲領(lǐng)導干部和制定政策、完善制度的重要參考。加強審計整改工作是黨中央重大決策部署，是我們國有企業(yè)作為國家審計監(jiān)督對象必須承擔的重大政治責任，也是必須嚴格遵守的政治紀律和政治規(guī)矩。國有企業(yè)的內(nèi)部審計，在對內(nèi)部審計發(fā)現(xiàn)問題整改情況進行督促檢查的同時，也要對國家審計等外部監(jiān)督發(fā)現(xiàn)問題整改情況進行督促整改。在新形勢下做好督促檢查審計整改工作，必須加強審計整改的能力建設(shè)。

二、以系統(tǒng)論的視角，理解督促檢查審計整改工作

審計整改工作涉及的單位和部門組成的工作關(guān)系，構(gòu)成審計整改工作系統(tǒng)。系統(tǒng)論的核心思想是強調(diào)系統(tǒng)的整體觀念。任何系統(tǒng)都是一個有機整體，它不是各個部分的機械組合或簡單相加，系統(tǒng)的整體功能是各要素在孤立狀態(tài)下所不具備的。

（一）以系統(tǒng)論視角認識審計整改工作機制的整體性

新修改審計法新增了第52條，第一二款規(guī)定“被審計單位應當按照規(guī)定時間整改審計查出的問題，將整改情況報告審計機關(guān)，同時向本級人民政府或者有關(guān)主管機關(guān)、單位報告，并按照規(guī)定向社會公布。”“各級人民政府和有關(guān)主管機關(guān)、單位應當督促被審計單位整改審計查出的問題。審計機關(guān)應當對被審計單位整改情況進行跟蹤檢查。”從這兩款規(guī)定來看，被審計單位承擔整改主體責任，要向有關(guān)方面報告整改情況，并接受社會公眾監(jiān)督;本級政府和有關(guān)主管機關(guān)、單位要擔負整改督導責任;審計機關(guān)主要是承擔整改督促檢查責任，這既不是糾正責任，也不是全部的督促責任。從系統(tǒng)視角看，審計機關(guān)、被審計單位、政府和主管機關(guān)單位，以及社會公眾，都是審計整改這一系統(tǒng)的參與者，構(gòu)成了整改工作的運轉(zhuǎn)系統(tǒng)，其運行規(guī)則主要包括審計查出問題整改機制、整改督促檢查機制、整改結(jié)果報告機制。

對于內(nèi)部審計而言，可以借鑒審計法的規(guī)定，從系統(tǒng)論視角推動建立企業(yè)內(nèi)部的審計整改工作機制，這也有助于促進企業(yè)履行好作為國家審計被審計單位的整改主體責任。《審計署關(guān)于內(nèi)部審計工作的規(guī)定》（審計署令第11號，以下簡稱11號令）規(guī)定“單位應當建立健全審計發(fā)現(xiàn)問題整改機制，明確被審計單位主要負責人為整改第一責任人。對審計發(fā)現(xiàn)的問題和提出的建議，被審計單位應當及時整改，并將整改結(jié)果書面告知內(nèi)部審計機構(gòu)”，并規(guī)定內(nèi)部審計的職責中包括“協(xié)助本單位主要負責人督促落實審計發(fā)現(xiàn)問題的整改工作”。國務(wù)院國資委《關(guān)于深化中央企業(yè)內(nèi)部審計監(jiān)督工作的實施意見》（國資發(fā)監(jiān)督規(guī)〔2020〕60號，以下簡稱60號文）對審計發(fā)現(xiàn)問題的整改工作同樣做了職責劃分，明確要求“內(nèi)部審計機構(gòu)對審計發(fā)現(xiàn)問題整改落實負有監(jiān)督檢查責任，被審計單位對問題整改落實負有主體責任，單位主要負責人是整改第一責任人，相關(guān)業(yè)務(wù)職能部門對業(yè)務(wù)領(lǐng)域內(nèi)相關(guān)問題負有整改落實責任”“密切結(jié)合國家審計、巡視巡察、國資監(jiān)管等各類監(jiān)督發(fā)現(xiàn)問題的整改落實，建立和完善問題整改臺賬管理及‘銷號’制度，由內(nèi)部審計機構(gòu)制定統(tǒng)一標準并對已整改問題進行審核認定、驗收銷號”。根據(jù)11號令和60號文的規(guī)定，被審計單位、被審計單位主要負責人及相關(guān)業(yè)務(wù)職能部門分別承擔內(nèi)部審計查出問題整改的主體責任和督導責任，內(nèi)部審計機構(gòu)是通過監(jiān)督檢查來督促整改，并促進整改主體責任和督導責任的落實。對于國家審計查出的本單位的問題，內(nèi)部審計也有責任督促內(nèi)部相關(guān)部門進行整改，推動本單位落實審計整改主體責任。這幾方面構(gòu)成了企業(yè)對內(nèi)部審計和外部審計查出問題的整改工作體系。在分清責任的基礎(chǔ)上，內(nèi)部審計要以系統(tǒng)論視角，從整體性出發(fā)，將督促檢查審計整改工作放在審計整改工作系統(tǒng)中進行思考，設(shè)計好督促檢查審計整改的流程、方式和發(fā)力點，才能更為精準、有效地推動審計整改工作。

（二）以系統(tǒng)論視角認識督促檢查審計整改在審計業(yè)務(wù)完整鏈條上的地位

審計業(yè)務(wù)自身是一個系統(tǒng)，雖然在企業(yè)管理工作中具有相對獨立的一面，但也同樣符合企業(yè)各項管理工作的共同規(guī)律。系統(tǒng)論理論在企業(yè)管理中應用的一個基本方法就是PDCA循環(huán)，即計劃（Plan）、執(zhí)行（Do）、檢查（Check）、調(diào)整（Action，也有一說是Adjustment），各項業(yè)務(wù)管理按照作出計劃、計劃實施、檢查實施效果，然后根據(jù)檢查結(jié)果做出調(diào)整，未解決問題啟動下一輪循環(huán)去解決。審計業(yè)務(wù)管理同樣適用PDCA循環(huán)。審計項目經(jīng)常狹義的被誤認為從計劃開始到審計報告印發(fā)為止。經(jīng)過審計實踐，審計發(fā)現(xiàn)問題整改的督促檢查情況，不斷得到強化，成為審計業(yè)務(wù)（系統(tǒng)）鏈條中的重要一環(huán)。形成了從審計計劃（P）、審計實施和報告（D）、督促整改以檢查審計實施效果（C）、通過落實整改進一步強化責任并規(guī)范管理（A）的審計業(yè)務(wù)鏈條。再根據(jù)整改結(jié)果作出新一輪審計計劃（P），開始新的PDCA循環(huán)。

（三）以系統(tǒng)論視角認識督促檢查審計整改對于完善風險導向?qū)徲嫷膬r值

堅持風險導向?qū)徲嬂砟睿惨髮⒍酱贆z查審計整改工作納入審計業(yè)務(wù)鏈。風險導向?qū)徲嬍且燥L險為邏輯起點，風險評估為重心，從審計計劃的制訂、審計對象的選擇到審計項目的推進，每一步都體現(xiàn)著評估風險、揭示風險、推動防范化解風險的理念。審計報告揭示的問題，是被審計單位現(xiàn)實或潛在風險。對整改情況進行跟蹤，本身就是對風險的跟蹤，是風險導向?qū)徲嬙淼倪\用。審計方跟蹤整改結(jié)果、評估防范化解風險的情況，研判風險事項和領(lǐng)域新的管控情況，據(jù)此調(diào)整計劃審計的重點單位、重點環(huán)節(jié)和重點領(lǐng)域。對已經(jīng)整改的單位、領(lǐng)域，可以在審計計劃中適當減少審計監(jiān)督的頻次和覆蓋面，但對依然具有一定甚至較大風險的單位和領(lǐng)域，應當增加審計頻次和覆蓋面。以風險為導向，從審計計劃、審計實施、監(jiān)督檢查整改、推動落實整改，再到新一輪審計計劃，內(nèi)部審計工作形成了更為完善的以終為始的閉環(huán)。

三、從系統(tǒng)論觀點出發(fā)，做好內(nèi)部審計督促整改工作的幾點建議

從系統(tǒng)論視角出發(fā)，被審計單位本身是一個由若干復雜而又相互作用的子系統(tǒng)組成的系統(tǒng)。從構(gòu)成上看，由投資管理、生產(chǎn)組織、物資采購、商品銷售以及監(jiān)督管控等子系統(tǒng)構(gòu)成。這其中，每一個子系統(tǒng)又相對獨立、自成體系。企業(yè)內(nèi)部審計是所在企業(yè)大系統(tǒng)中起著特殊作用的子系統(tǒng)。僅就審計整改工作而言，也是一項系統(tǒng)性工程，涉及多個責任主體、多方面事項，與其他大系統(tǒng)和子系統(tǒng)都有關(guān)系。要更好地完成督促檢查審計整改工作，需要以系統(tǒng)化視角，從整體性出發(fā)，用相互聯(lián)系的觀點，強化以下幾方面工作。

（一）從整體性出發(fā)構(gòu)建審計查出問題整改的組織運行機制

做好審計整改工作，就要構(gòu)建主體明確、責任清晰、履責有力、問責有效的責任體系。內(nèi)部審計作為落實構(gòu)建這一責任體系的主要推動者，要從系統(tǒng)性視角，強化對審計查出問題整改工作的引領(lǐng)和管理。首先要推動強化審計整改工作的組織領(lǐng)導，由企業(yè)主要領(lǐng)導牽頭組成整改工作領(lǐng)導小組。內(nèi)部審計機構(gòu)在領(lǐng)導小組的統(tǒng)領(lǐng)下，協(xié)調(diào)有關(guān)部門和單位落實好領(lǐng)導小組的各項指令。內(nèi)部審計機構(gòu)要配備有一定審計經(jīng)驗的內(nèi)審人員，組成強有力的審計整改工作團隊，以系統(tǒng)觀念、從整體出發(fā)，研究、協(xié)調(diào)審計查出問題的整改工作。要將近年審計查出的各所屬單位的問題進行全面匯總和多維度分析，向主要領(lǐng)導匯報審計查出問題和推動整改工作的全貌，要督促有關(guān)部門、單位指定專人負責審計整改工作，把審計整改責任、督導責任細化分解到具體單位和個人，推動建立集中領(lǐng)導、全貌研究、整體部署、集中管理、責任到人的審計整改工作機制。

（二）對審計整改工作進行系統(tǒng)性分析，從問題產(chǎn)生根源上推進整改

內(nèi)部審計在督促檢查審計整改中不能孤立地看待審計查出的問題和對問題的整改，要將其放到所屬經(jīng)營管理領(lǐng)域甚至是集團公司整體經(jīng)營管理的大系統(tǒng)中進行分析，在結(jié)合問題產(chǎn)生的根本原因、研判分析風險的基礎(chǔ)上推進審計整改，避免出現(xiàn)“頭痛醫(yī)頭”的現(xiàn)象。十三屆全國人大常委會杜玉波委員認為，審計整改工作必須堅持系統(tǒng)思維，努力做到體制性障礙從體制上破除、機制性缺陷從機制上完善、制度性漏洞從制度上補缺。審計查出的一些問題雖然表現(xiàn)在某一單位或部門，但可能與其他部門工作不到位有關(guān)聯(lián)，對于審計整改中面臨的一些復雜性問題，要聯(lián)系相關(guān)管理機構(gòu)或部門，進一步核實和查證，分析出問題整改困難的根本性、深層次的原因，這樣才能真正找到整改的突破環(huán)節(jié)，使督促審計整改工作更有效。

（三）根據(jù)審計查出問題的整改情況，進行后續(xù)審計和專項審計

審計查出問題反映了所在單位管理的薄弱環(huán)節(jié)，屬于審計已經(jīng)識別出來的風險。要結(jié)合整改情況的檢查，對后續(xù)風險進行分析和評估。對那些在后續(xù)生產(chǎn)經(jīng)營中仍具有一定影響性的事件，采用“紅旗標志”法，跟蹤管理當局的整改進展，如有必要，還應安排后續(xù)審計，進行比較全面的后續(xù)檢查和評估。在審計查出的具有一定代表性、已持續(xù)一段時間或者屢查屢犯的問題，可以針對出現(xiàn)這些問題的領(lǐng)域，擴大審計范圍，選取更多單位安排專項審計，以便反映問題全貌、深挖癥結(jié)，更有針對性、更全面地進行整改。

（四）將督促檢查審計整改工作納入內(nèi)部審計計劃，與審計項目實現(xiàn)統(tǒng)籌安排

應當把督促檢查審計整改工作納入年度審計計劃，與各審計項目銜接配合、統(tǒng)籌安排、一并實施。在計劃中，除安排內(nèi)部審計機構(gòu)對審計整改情況進行監(jiān)督檢查，針對整改情況實施后續(xù)審計外，還應該安排有針對性的工作，創(chuàng)新督促檢查審計整改的方式方法。比如，對重點整改情況的分析討論，對重點整改單位進展情況的督導甚至約談，督促相關(guān)管理單位或部門對下屬單位整改事項的管理進行研究和督導，對整改事項的進展和結(jié)果進行匯總分析，在一定范圍內(nèi)公示公告整改情況。

（五）審計與被審計雙方統(tǒng)一認識，提高被審計單位主動整改的積極性

審計方與被審計方是一對矛盾統(tǒng)一體，這既體現(xiàn)在實施審計過程中，也體現(xiàn)在審計發(fā)現(xiàn)問題的整改上。審計的目的是通過揭示問題和風險，幫助被審計單位改進管理、提高績效。這一點上審計方和被審計方的目標應當是一致的，是兩者統(tǒng)一的一面。基于這一點，在審計正式進駐前，不少單位會主動開展自查自糾工作，一些單位在印發(fā)審計報告前針對本次審計發(fā)現(xiàn)的問題迅速糾正、立行立改。內(nèi)部審計對被審計單位自查自糾或?qū)徲嫴槌龊笠颜牡膯栴}可以不再寫入審計報告，或者在審計報告中說明被審計單位已整改情況，以此鼓勵被審計單位主動整改，有效地降低風險、減少損失，這本身就是審計的出發(fā)點。

（六）科學分類施策，系統(tǒng)性規(guī)劃審計查出問題的整改路線圖

對于審計查出的問題，一些可以“立行立改”立刻糾正，這樣的問題往往整改標準比較明確、整改路徑比較清晰。比如，簡單的會計計量或者科目錯誤，尚未造成損失或不良影響，經(jīng)過賬務(wù)調(diào)整就可以整改完畢。一些問題的整改復雜程度較高，需要一定的時間逐步整改。比如，按照有關(guān)政策或企業(yè)戰(zhàn)略退出某些不擅長的領(lǐng)域。這樣的整改涉及股權(quán)轉(zhuǎn)讓，企業(yè)關(guān)停甚至是職工分流，往往難度較大，需要一定的時間實現(xiàn)。還有一些問題，已經(jīng)是既成事實，出現(xiàn)了風險甚至損失，或是一些行為違反了國家法規(guī)。比如，由于未及時主張權(quán)力，錯過對方違約的訴訟時效造成損失。這些問題的整改，一方面需要分析過錯，分清責任適當懲戒;另一方面找準癥結(jié)、吸取教訓，提高管理和工作水平。只有將審計發(fā)現(xiàn)問題的點放到其所屬的業(yè)務(wù)系統(tǒng)當中，具體問題具體分析，采取分類施策的辦法，才能制定出科學合理的整改路徑、時限和標準。

（七）將審計整改情況與組織和個人考核緊密聯(lián)系有機結(jié)合

對部門單位和員工進行考核有利于實現(xiàn)員工績效和企業(yè)戰(zhàn)略目標的有機統(tǒng)一，而考核和激勵懲戒是一個聯(lián)動產(chǎn)生效果的系統(tǒng)。將審計整改工作情況納入考核體系，能夠更有效激發(fā)整改的動力。60號文已經(jīng)界定了審計整改的責任人，其是否達到責任目標，理應納入考核范疇。11號令和60號文也都明確要求將內(nèi)部審計結(jié)果及整改情況作為干部考核、任免、獎懲的重要依據(jù)之一。內(nèi)部審計要根據(jù)企業(yè)授權(quán)，協(xié)助或直接參與到對審計整改的考核工作中來，要按照整改方案確定的時點，對由于主觀原因推進緩慢的，或者由于相同原因?qū)也閷曳傅模谀甓瓤己酥屑右粤炕瘻p分或扣分。對于上任領(lǐng)導經(jīng)濟責任審計報告揭示的問題，現(xiàn)任領(lǐng)導要負整改責任，也要納入對現(xiàn)任領(lǐng)導的考核事項。

（八）將審計查出問題的糾正處理與責任追究工作統(tǒng)籌安排緊密銜接

11號令規(guī)定的內(nèi)部審計權(quán)限包括“提出糾正、處理違法違規(guī)行為的意見和改進管理、提高績效的建議”和“對違法違規(guī)和造成損失浪費的被審計單位和人員，給予通報批評或者提出追究責任的建議”。由此可見，通過審計意見建議，對審計查出問題進行糾正、處理與對相關(guān)責任人進行責任追究，都是內(nèi)部審計行使職權(quán)形成的審計結(jié)果，也都是審計整改的內(nèi)容，必須結(jié)合起來落實。對于已經(jīng)發(fā)生了損失或者產(chǎn)生了損失風險的問題，采取有效手段來減少和挽回損失是首要的整改措施，但對于相關(guān)業(yè)務(wù)過程中存在過失的責任人員，一定要進行責任追究，起到懲戒和震懾作用，避免問題再度發(fā)生或者更大范圍內(nèi)發(fā)生，這也是長效整改的必然要求。內(nèi)部審計在督促檢查審計整改中既要重視推進問題的糾正處理，也要重視推進責任追究。11號令還規(guī)定“被審計單位有下列情形之一的，由單位黨組織、董事會（或者主要負責人）責令改正，并對直接負責的主管人員和其他直接責任人員進行處理：......（三）拒不糾正審計發(fā)現(xiàn)問題的;（四）整改不力、屢審屢犯的;......”因此，對審計查出問題進行責任追究與對審計整改不力進行責任追究，又是在責任追究方面兩個相互關(guān)聯(lián)、相關(guān)促進的統(tǒng)一體。這就要求內(nèi)部審計不僅要督促追究審計查出問題責任人的責任，也要督促追究拒不整改或整改不力人員的責任，切實維護審計整改的嚴肅性。在推進審計查出問題糾正處理與責任追究相結(jié)合的過程中，內(nèi)部審計機構(gòu)還應當按照11號令的要求“加強與內(nèi)部紀檢監(jiān)察、巡視巡察、組織人事等其他內(nèi)部監(jiān)督力量的協(xié)作配合，建立信息共享、結(jié)果共用、重要事項共同實施、問題整改問責共同落實等工作機制”。

（作者單位：國家能源投資集團有限責任公司，郵政編碼：100011，電子郵箱：imadeitgood@139.com）

主要參考文獻

[1]孫寶厚主編.國家審計業(yè)務(wù)專題研究[M].北京：中國時代經(jīng)濟出版社， 2019

[2]中華人民共和國審計署編著.新修訂審計法釋義[M].北京：中國時代經(jīng)濟出版社， 2021

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