淺論村級財務委托代理服務工作中存在的內部控制缺陷及完善建議

樓霞軍 浙江中瑞華會計師事務所有限公司

一、村級財務委托代理服務工作應遵循的原則

村級財務委托代理服務必須符合《會計法》《村民委員會組織法》等法律、法規有關規定，遵循民主管理、村務公開、加強監督、村民自治的原則，在維護廣大農民群眾民主權利，尊重農民群眾意愿的基礎上進行。同時村級財務委托代理服務工作須遵循農村集體資產“四權”（即使用權、所有權、收益權和審批權）不變的原則，以切實維護村集體及成員的合法權益、經濟利益為己任。

二、村級財務委托代理服務中存在的主要內部控制缺陷

（一）委托代理服務前期未徹底“摸清”家底

在村級財務委托代理服務前期未履行資產清查程序，或即使履行了資產清查程序但仍未徹底“摸清”家底，在代理服務賬套初始化時直接照搬原村級財務賬套數據。由于未“摸清”家底并鎖定“舊賬”，村級財務委托代理機構從“一團亂麻”開始接手，導致代理后日常財務管理及會計核算出現“剪不斷，理還亂”的現象，代理機構和村委之間互相推諉責任，嚴重影響財務委托代理服務的順利進行。

前期未徹底“摸清”家底主要體現為四方面：一是未在移交時對庫存現金、存貨、生物性資產、固定資產等各類實物資產進行徹底盤點，無法確切掌握實物資產數量、使用狀況以及權屬情況等重要信息，不清楚賬實是否相符，是否存在賬外資產；二是未徹底核實村集體債權債務情況，特別是對于長期掛賬的款項未查清掛賬成因和掛賬時點，甚至未查清真實的債權債務人是誰，無法確認是否存在壞賬的可能，以及是否存在空掛的款項；三是未全面取得委托代理之前相關經濟協議與合同，無法確認是否存在應收未收、應付未付的款項，無法對期后事項作出合理判斷；四是未及時針對資產清查中發現的資產毀損、壞賬以及賬務處理錯誤等問題，在履行必要程序后進行進一步的處理，資產清查成果未得到有效利用。

（二）村級財務委托代理各崗位職責不清

村級財務委托代理服務工作流程未理清，工作崗位設置不夠科學、合理，未明確村集體法定代表人、村民民主理財小組、村報賬員以及村級財務委托代理機構會計從業人員各崗位職責，且未梳理各崗位的內部控制風險點，導致崗位職責不清，每個崗位分別具有哪些權限，應承擔哪些義務，只有一個模糊的概念，不僅大大影響村級日常經濟業務的執行效率，還容易滋生舞弊行為。

（三）片面理解村級財務委托代理職能

對村級財務委托代理服務職能的認識，普遍存在兩種典型的片面理解：有些人認為村級財務委托代理活動就是簡單的代理記賬工作，覺得委托代理機構只負責做賬，不可以插手村級財務管理；而有些人認為目前村級只保留報賬義務，其他事情代理機構自然會處理妥當，不需要村集體再費心財務管理工作了。這兩種片面理解，導致各方在工作中互相扯皮，村級財務委托代理服務疲于應付，無法充分發揮其管理監督職能。

（四）村級財務委托代理內部控制制度不夠健全

近年來，鄉（鎮）政府根據要求已陸續出臺適用本鄉（鎮）的村級財務收支制度，對規范所轄村集體的村級財務收支起到較好的促進作用，但是鄉（鎮）級的制度主要以規范費用報銷、資金收付為主，對于總體村級財務委托代理內部控制而言還不夠健全、完善。在調查中發現，當前急需出臺的村級財務委托代理內控制度主要有：村定期報賬內部控制制度、村級預決算內部控制制度、村級委托代理考核內部控制制度、村級檔案管理內部控制制度等。

（五）未處理好村級財務代理服務機構與群眾、村干部及當地政府的關系

村級財務代理服務機構與農民群眾、村干部及鄉（鎮）政府之間，未處理好關系的主要表現為：一是由于村級財務委托代理服務推行初期對政策宣傳不夠到位，以及部分代理工作中存在的“一刀切”等問題，使農民群眾對代理的必要性和有效性產生疑問；二是村級財務代理服務機構的推行將會加強對村干部的監督管理，同時削弱其現有權力，所以村干部會產生不良情緒；三是部分鄉（鎮）政府則將財務代理服務機構當作是自己的下屬部門，通過代理機構隨意干涉村級事務。由于村級財務代理機構、農民群眾、村干部、鄉（鎮）政府各自在站在本位的角度看待問題，沒有處理好各方的關系，導致矛盾日益尖銳。

（六）村級財務代理從業人員專業勝任能力有待提升

“政以才治，業以才興”，從業人員專業勝任能力將直接影響村級財務委托代理服務工作質量，現階段村報賬員和代理服務機構從業人員在專業勝任方面存在的問題主要有：一是由于村級報賬工作的特殊性，村報賬員一般由熟悉村務工作的本村村民擔任，普遍存在年紀偏大、未受過系統財務專業培訓，以及不愿意或不會財務信息化操作的問題；二是代理服務機構從業人員雖然具備專業技術資格，但存在人員更換較為頻繁，崗前、崗后培訓不夠及時、不夠到位的問題，導致前后任代理人員業務銜接不上、無法自如應用新知識和嚴格執行新政策等現象產生，總體代理服務質量無法得到持續提升。

（七）會計核算不夠準確、及時、明細

村級財務會計核算較企業會計核算而言性質相對單一，內容相對簡單，但筆者在對村級財務收支審計中發現，普遍存在會計核算不夠準確的現象，主要存在的問題：一是相同性質的經濟業務核算口徑不統一，如財政補助收入的核算，基本“無章可循”，隨意使用負債類、凈資產類和收入類科目核算；二是存在意識上的誤區，未意識到村集體也需要計繳、核算相關經濟業務的稅金，最常見的是村集體經營性資產出租未計繳、核算增值稅及附加稅，勞務費支出未代扣代繳個人所得稅等稅務問題；三是會計核算不夠及時，村報賬員報多少單據就核算多少，未統一報賬時間進行定期核算，造成會計信息失真；四是會計核算不夠細化，往來款、在建工程、專項應付款、一事一議項目等未設置二級、三級明細科目進行核算，也未登記輔助臺賬進行補充說明，導致核算的內容一團亂麻。

（八）會計監督職能履行不夠到位

在日常村級財務委托代理工作中，履行會計監督職能不夠到位的現象主要為：一是自代理后，每年未組織相關人員，對實物資產進行定期（不定期）的全面盤點，故無法及時發現盤盈、盤虧、閑置、報廢等情況；二是期末僅由兼職出納工作的村報賬員取得銀行對賬單，并由其編制銀行存款余額調節表，未由獨立于出納以外的其他委托代理機構人員，對該銀行對賬單的真實性、完整性進行有效核驗；三是村級財務代理機構未能盡到指導、幫助、督促村集體經濟組織進行財務公開的職能，無法及時發現村級財務公開信息不完整、不明晰、不準確、不及時等問題；四是對報銷單據的審核不夠嚴格，在審核時僅關注了金額、內容和村委、鄉（鎮）政府相關領導有沒有簽字，對單據相關性、合理性的關注度不夠，對于細節的審核不夠；五是對村級一事一議項目、工程項目的監管不夠到位，在審核工程款支付時，未取得工程項目立項、招投標、施工、驗收整個實施周期的相關資料，僅按施工合同約定予以付款，產生超付工程款的問題。

三、完善內部控制的相關建議

（一）徹底進行村級資產清查，理順債權債務關系

針對未在代理服務初期“摸清”家底的問題，建議村級財務代理機構聯合村、鄉（鎮）政府根據財政部、農業部等九部委印發的《關于全面開展農村集體資產清產核資工作的通知》（農經發〔2017〕11號）等文件的相關要求，對所代理的村級資產、負債、凈資產進行徹底清查核實：一是實施詢問、函證等程序摸清村集體債權債務情況；二是通過實地盤點方式以確認村集體庫存現金、生物性資產、固定資產等實物資產的數量、存放位置、使用狀態等情況；三是核對各類產權登記證書，以確認資產權屬狀況；四是采取測繪、測量等方法，以確認村集體資源性資產數量、座落等現實狀況；五是取得重要經濟合同及相關資料，建立合同臺賬，并對尚在有效期的合同約定情況進行分析，從而發現應收未收、應付未付等期后事項。只有在“摸清”家底并鎖定“舊賬”的基礎上，各方才能理清思路、分清責任，才能順利前行。

（二）明確崗位職能，各司其職

村級會計委托代理服務工作必須理順工作流程，明確崗位職責，做到各司其職：代理服務機構主要工作職責為代理會計核算、對資金收支單據進行要式審核、代管資金、提供會計信息、監督村級經濟活動、會計檔案管理等；村報賬員系村集體通過民主選舉產生，主要負責村級財務原始單據的歸集、領取村備用金，以及向代理服務機構報賬等工作；村集體法定代表人是村級財務工作的負責人，對村集體財務資料的完整性、真實性負責；民主理財小組負責村級收支的審核工作，并提出監督意見。

（三）實行村級財務與資金的“雙委托”管理模式

村級財務委托代理活動實行村級財務與資金的“雙委托”管理模式。在充分維護村集體及其成員合法權益的基礎上，村級資金收付管理和財務核算管理兩方面業務均委托代理服務機構進行，這種村級財務與資金的“雙委托”管理模式，使村級財務委托代理機構在鄉（鎮）政府、村集體之間保持一種相對的獨立性，能有效規避村級財務委托代理職能片面認識所帶來的弊端。

（四）進一步健全、完善村級財務代理內控制度

健全、完善村級財務代理內控制度不可能一蹴而就，建議當前可先出臺以下四項內部控制制度：一是實行村級財務預算、決算內部控制制度，即每年的村級財務預算應先通過村集體民主審核，村集體全年資金列支應嚴格按預算執行，年末根據實際資金執行情況編制村財務決算，將決算報村集體民主審核，通過對決算與預算的差異分析達到梳理整年資金收支有效性、必要性的目的，從而對次年的預算安排產生影響；二是實行村級財務定期報賬內部控制制度，實現“五個統一”管理，即統一報賬時段、統一報賬程序、統一資金賬戶、統一會計核算、統一檔案管理；三是實行村級財務會計檔案管理內部控制制度，加強對村級財務資料的及時整理、保管和歸檔，應編制財務檔案目清單，實行不同性質資料分柜管理；四是實行村級委托代理考核內部控制制度，并建立責任追究及獎懲制度，通過考核能及時發現代理服務中存在的問題，可促使其進一步提高服務質量，同時建議可將村級財務委托代理工作納入鄉（鎮）政府和村“兩委”干部年度述職評議考核內容。

（五）正確處理好會計委托代理服務工作中的重要關系

一是處理好與農民群眾之間的關系，在開展村級財務委托代理工作時要注重對政策的宣傳和引導，避免態度生硬，避免“一刀切”現象發生，從而得到農民群眾的切實支持。二是處理好與村干部的關系，開展會計委托代理服務工作離不開村干部的支持，委托代理機構與村干部的合作好壞直接影響村級財務管理的順暢性和有效性，所以應做好對村干部的村級財務內控管理宣講工作，盡量發揮村干部的主動性、能動性。三是處理好與鄉（鎮）政府和上級職能部門的關系，村級財務委托代理服務工作過程中要積極爭取鄉（鎮）政府和上級職能部門的支持，加強與各部門間的協調配合，村級財務委托代理機構要起到“下情上達”的橋梁作用。

（六）重視從業人員隊伍建設工作

村級財務委托代理服務工作必須重視對代理從業人員的專業培訓，不斷提高整體從業人員的專業素養。建議代理服務機構應積極向上級部門反映村級財務管理中遇到的問題，主動提出培訓需求，這樣的培訓才會有針對性，才能“急基層財務人員之所急”。除了后續專業培訓外，還應重視崗前培訓，系統的崗前培訓能使新上崗從業人員迅速“進入角色”，有助工作的順利開展。另外，要加大對從業人員財務軟件操作培訓，有條件的還要進行內部控制管理軟件等信息化操作培訓，以使村級財務從業人員加入現代化、智能化財務管理的隊伍中去。

（七）規范會計核算，提升納稅意識

村級財務委托代理核算人員應根據《會計法》《村集體經濟組織會計制度》等要求進行村級財務會計核算，嚴肅農村財經紀律，做到會計核算及時、真實、準確、完整。對于核算不夠細化的問題，建議可以對核算頻率較高的科目設置二級、三級科目，對于在建工程、專項補助、一事一議項目可登記業務輔助臺賬。對于核算不夠及時的問題，建議通過出臺定期報賬制度來予以規范。

對于核算力量比較薄弱的單位，可積極引入會計師事務所開展村級財務委托代理服務工作，或委托事務所進行定期（不定期）的村級財務審計，從而達到利用會計師事務所的專業力量來提升委托代理服務工作質量的目的。

另外，現階段隨著村集體經濟的發展，應納稅經營性收入范圍逐步擴大，不再局限于承包收入、租賃收入等幾個方面，村集體經濟組織有依法納稅的義務，委托代理從業人員應改變思路，加強對稅法的學習，提升納稅意識，根據稅法的要求及時準確核算和計繳稅款。另外，建議財務代理機構每年自行組織專項稅款清查工作，對當年應納稅款進行自查清理。

（八）強化會計監督職能，降低村級財務內控風險

有效的村級財務委托代理服務能促進村級財務監管工作常態化、標準化運行，由于目前國家尚未出臺村級內部控制規范文件，建議可以借鑒企業、行政事業單位內部控制規范相關風險評估和風險防范的管理理念，以降低村級財務管理的內控風險。根據要求，代理機構除了按規定向村集體提供準確、完整、明晰的財務報表、收支明細等村級財務公開資料外，還有義務監督村集體是否將所提供的財務資料予以及時、有效公開，從而促進村級財務公開工作落到實處。