新會計準則對合并報表編制產生的影響

鮑奇森

新會計準則的全面實施對企業財務工作提出了更高要求，傳統的合并報表工作面臨嚴峻挑戰，創新需求日益凸顯。企業需要全面提高對合并報表創新的重視，結合自身會計工作的實際情況做好財務報表的優化調整，才能充分適應新會計準則的實施要求，進一步提高企業會計工作水平，幫助企業更好地解決各項會計工作難題。本文首先分析了在新會計準則下合并報表存在的問題，進而提出相應的解決措施，以供參考與借鑒。

新會計準則對合并報表的編制產生了深遠影響，在編制過程中更加強調會計實體、注重結合業務實際，這在一定程度上改變了合并方式。因此，有必要根據會計準則對如何編制合并報表進行深入研究，并結合現存的問題，采取針對性措施，使合并報表編制結果更符合新會計準則的規范和要求，促進企業進行更深層次的改革，推動企業可持續發展。

一、在新會計準則下，合并報表存在的問題

（一）編制方法比較單一

從合并報表發展現狀來看，多數企業合并報表編制方法比較單一，主要采用購買法或權益結合法，在實際操作中無法實現合并方法的靈活性與合理性，也不能完全適應新會計準則的要求，甚至還會影響到財務工作的有效開展。部分企業對于合并方式了解不夠全面，對相關概念理解不夠透徹，在具體實踐中通常都是直接按照購買法或權益結合法進行（即：合并非同一控制下企業直接使用購買法，合并同一控制下企業直接使用權益結合法）。由于會計準則對這兩種方法沒有具體說明和界定，導致這部分企業在選擇合并方式時往往比較隨意而且機械化，出現明顯的形式化問題。合并方式方法太過單一，勢必會對企業合并報表工作產生較大影響。

（二）合并范圍比較模糊

新會計準則對合并范圍的界定相對比較模糊，這在一定程度上制約了合并報表的編制工作。新會計準則下在劃分合并范圍時除了需要考慮子公司能夠受到同一控制，還需要考慮到潛在的表決權，母公司具有一半以上子公司單位的表決權，除特定因素外所有能夠被控制的投資單位都需要被納入財務報表合并范圍當中。同時新會計準則對合并控制比例的計算方法缺乏明確的界定，因而很容易產生不同合并處理方式的不兼容性和沖突，從而導致企業財務信息存在較大的偏差，影響到企業財務合并報表的制作以及核算內容。

（三）合并數據口徑不統一

雖然新會計準則進一步完善了合并報表的有關規定。但現實情況中，合并口徑不統一的問題依然突出，具體表現在企業會計政策缺乏統一的現象。新會計準則對會計政策的闡述主要規定為子公司的會計政策需要受母公司會計政策的統一，若出現不一致等情況需要進行優化調整，然而結合企業的實際會計發展狀況，若出現子公司會計政策與母公司會計政策相背離或者不完全統一的情況時對于子公司而言有著較大的調整難度。由于多數母公司旗下的子公司往往涉及到不同的行業領域，因而在由母公司統一子公司會計政策時一方面會產生非常大的工作量，另一方面很容易導致調整結果的誤差過大，無法充分達到預期的會計信息。例如：部分集團化企業，雖然自身制定了詳細的會計政策，但其子公司通常也會依據自身實際情況制定相對應的會計政策，母子公司會計政策不一致的情況時有發生。針對這種情況，通常應將子公司會計政策調整成與母公司一致，確保合并報表編制口徑的一致性。但在實際操作中，由于母公司對子公司會計核算工作監管不到位以及子公司執行母公司會計政策力度不夠等方面因素的影響，很難保證合并數據口徑一致，導致會計信息缺乏橫向與縱向可比性。

二、解決措施

（一）優化編制方法

為了更好解決合并報表存在的問題，需要持續推進合并方法的改革和創新，在實際操作中不斷優化編制方法，結合新會計準則對企業財務編制開展情況進行客觀全面的分析了解，證實其中存在的問題，從統一控制的原則來調整母公司與旗下子公司財務報表編制方式的統一性，將新會計準則作為企業財務報表編制工作開展的基礎和前提條件，同時將子公司的受控制范圍作為衡量企業財務報表編制內容是否準確的主要依據。首先，要進一步完善購買法和權益結合法的有關規定，引導企業在實際操作中做到具體問題具體分析，審慎選擇合并方式。企業在實施過程中要同步開展合并報表評估工作，以便及時發現問題，進行必要的改進和完善。其次，財務人員在編制過程中要按照企業合并報表有關規定執行，并結合會計準則的要求、規定，確保合并報表的有效性。在做好上述兩點的基礎上，還可以從以下幾個方面著手，促進編制方法的持續優化：一方面，財務人員要積極學習相關知識，深入探索、研究會計準則中沒有的合并方法，將理論學習與實際操作有機結合，努力做到在實際操作中可以靈活選擇并使用各種合并方法，避免隨意性、機械化地選擇合并方式。另一方面，為了驗證編制方法的有效性，發揮合并報表的運用價值，應當促進各部門的信息交互，加強各部門的聯系和交流，實現各項數據信息的有效傳遞和共享利用。需要特別指出的是，企業在開展合并報表工作時應與時俱進，可以利用IT技術搭建相應的數據信息共享服務系統，進一步拓展合并報表編制方法。在建立信息系統時可以圍繞數據庫展開，充分發揮數據庫的價值，實現基礎數據實時共享，這對于合并報表編制工作意義重大，它能夠更好地實現報表的有效管理，也是持續優化合并報表編制方法的重要抓手。因此，企業有必要在確保會計數據安全、做好財務風險防范措施的前提下，積極構建財務信息共享模式。總之，企業要重視合并報表工作，特別是在新會計準則的實施和影響下，更要形成正確的觀念，將該項工作落細落實，確保合并報表編制結果的合理性。最后，企業內部也要加強宣傳工作，財務部門與業務部門要形成合力，共同促進合并報表編制方法不斷革新。

（二）明確合并范圍與會計主體

對合并范圍進行明確，應當做好以下幾點：第一，會計準則應加入暫時性控制的概念，可以按照投資時間的長短進行界定，時間跨度通常是一年。對暫時性控制按有關標準進行分類，根據不同情況分別確定是否納入合并范圍，避免部分企業利用暫時性控制的漏洞操縱利潤。第二，對非營利組織是否納入合并范圍進行規定。根據目前的會計準則，營利性組織顯然應當納入合并范圍，但對于非營利組織是否要納入合并范圍依然是空白。為了確保合并報表編制的合理性和科學性，有必要對此進行完善。可以規定，如果非營利性組織參與了相關營利性活動，則應當將其納入到合并范圍，避免部分企業利用非營利性組織操縱利潤。第三，完善實質性控制的認定標準。應該進一步明確實質性控制的定義和要求，防止出現實質上屬于控制情形，但因股權或管理架構分散等因素而未被納入合并的情況。第四，為了確保合并范圍正確無誤，提升合并報表工作的執行效果，可以采取人工校驗、財務軟件自動校驗、編制人員自查、領導崗位復查、關聯崗位互審等手段，逐步形成系統化、規范化的操作模式。當前的新會計準則下對企業合并范圍有著較為明確的規定，主要從可控制性方向來劃分，對于母公司而言，所有可控制的子公司都需要納入到財務合并報表的范圍之內。從可控制角度來看，子公司擁有對母公司的投資權力，通過對母公司以投資等方式進行涉入從而產生相應的可回報性，即權力。從暫時性的控制概念而言，這一概念并不直接影響子公司的控制權力，因而應當合理納入合并的范圍之內，同時企業在實施新會計準則時應當重點明確合并的范圍和方式。

（三）統一合并數據口徑

統一合并數據口徑的關鍵在于統一母子公司的會計政策。應當以母公司會計政策作為主體內容，不斷完善會計核算體系，高質高效落實合并報表編制工作。具體可以從以下幾個方面入手：第一，針對金融資產應建立完善的公允價值制度，明確公允價值的內容和范圍以及市場報價情況，必要時聘請專業人員對此進行評估，確保母子公司在金融資產核算中所采用的公允價值口徑一致。第二，建立相應的監督考核制度，賦予各崗位、各子公司相應的權力和義務，引導其做好會計政策的梳理和運用，確保子公司能夠無偏差地執行母公司的會計政策，從根本上保證合并數據口徑的一致性。例如：會計準則規定，投資性房地產公允價值模式不得轉為成本模式，且公允價值模式使用條件較為苛刻。因此，多數企業對投資性房地產采取成本模式計量。為了統一合并數據口徑，企業可以直接規定母子公司只能采用成本模式對投資性房地產進行計量。第三，納入合并范圍的會計主體應隨時分析、研判會計政策的執行情況，查找問題并及時改進，避免對合并基礎數據產生影響。第四，企業內部應加強會計人員的培訓，讓所有會計人員詳細了解會計準則，不斷豐富和提升自身的知識儲備，更好地將所學的知識應用在實際工作中。第五，會計人員自身需要不斷提升職業道德素養，全身心投入到合并報表編制工作中，想方設法提高財務基礎數據的正確性、時效性，著力提升合并報表的編制效果。第六，需要增強會計人員創新意識，積極學習更加先進有效的合并技巧，為企業合并報表工作乃至企業的高質量發展做出新的更大貢獻。

（四）加強新會計準則的有效實施

我國從2019年起分階段實施新金融工具準則、新租賃準則以及新收入準則等多項新會計準則。這些新準則為企業合并報表工作提供了重要的編制基礎，也進一步改善和解決了企業合并報表編制中存在的問題。在此背景下，各企業可從以下幾個方面加強新會計準則的實施：

首先，企業需要全面加強各項新會計準則的實施，依據企業會計準則及相關文件的要求來編制合并報表，并結合企業實際情況不斷優化調整。例如：企業可以根據重要性原則，結合會計工作實際情況適當增加并單獨列示部分合并報表項目，適當刪減不存在或者重要性相對薄弱的合并財務報表項目，最大程度保證合并財務報表編制工作的有效性。

其次，各項新會計準則的實施是一項復雜、系統性的工作。以新金融工具準則為例，需要對企業的金融資產重新進行優化配置，這時企業可以充分利用現代信息技術搭建起相應的減值模型，完善估值管理工作，在提高企業會計信息透明度的基礎上，進一步提升企業財務報表的有效性，為開展合并報表編制工作提供良好的輔助工具。同時，應全面加強會計人員對新金融工具準則的學習，通過組織開展相應的學習培訓，促使會計人員對新會計準則形成全面的了解與認知，不斷提高會計人員專業知識和理論水平，充分保證企業財務和業務工作的質量和效率。

（五）新會計準則下加強對會計人員綜合素質的提升

新會計準則下企業財務合并報表的方式和難度有所增大，為保證企業財務合并報表的制作質量，必須全面加強對會計人員的專業培訓，提升其職業素養和思想水平。首先，向企業會計人員普及有關新會計準則的知識內容，更新財務人員的工作理念，依照新會計準則有效實施財務合并報表的制作。其次，在崗前對新入職財務人員進行專業的培訓，同時在工作過程中定期對所有會計人員進行系統性培訓，包括專業財務會計知識和專業技能、相關資格證書以及社會經濟等方面知識的全面培訓，不斷拓展財務人員的專業認知范圍，提高財務人員的專業技能和工作水平。同時隨著信息技術的快速發展，企業必然會引進相應的信息技術或信息系統等，尤其是對財務報表的制作需要使用到一定的信息技術，因而有必要加強對財務人員自動化辦公知識和技術的培訓，提高財務人員計算機應用水平和自動化辦公軟件的使用能力，從而不斷提高工作質量和效率。

結 語

綜上所述，從目前的現狀來看，在新會計準則下合并報表還是存在一些問題，這些問題直接影響合并報表編制的效果，甚至對企業的發展產生阻礙作用。因此，應當對合并報表現存的問題進行深入剖析，在此基礎上，提出相應的解決措施。首先，應當優化編制方法;其次，應當明確合并范圍;最后，應當統一合并數據口徑。這樣才能將合并報表的工作落實到位，充分發揮合并報表的價值和作用，為企業的發展提供有效的數據支撐。

（作者單位：福建省投資開發集團有限責任公司）