央行會計準(zhǔn)則趨同改革探究

吳其珅

一、會計準(zhǔn)則趨同改革的國內(nèi)外新形勢

（一）改善政府服務(wù)水平趨勢日顯

現(xiàn)階段，IFRS與各國GAAP的準(zhǔn)則趨同已為政府與商業(yè)主體的信息交流提供了廣泛便利。然而，我國的行政主體會計計量準(zhǔn)則仍未完全與國際接軌，不利于政府服務(wù)職能順利實現(xiàn)和政府政策績效及內(nèi)控水平提升。央行作為政府行政體系的重要組成部分，肩負(fù)著行政業(yè)務(wù)雙重屬性，亟須關(guān)注國內(nèi)外會計準(zhǔn)則趨同改革新形勢，加快會計準(zhǔn)則改革步伐。

（二）我國政府會計準(zhǔn)則改革

2018年，財政部印發(fā)《政府會計制度——行政事業(yè)單位會計科目和報表》，要求于2019年1月1日起施行，標(biāo)志著政府會計改革已在路上。截至2020年上半年，各級政府已經(jīng)由原來的以收付實現(xiàn)制為基礎(chǔ)的預(yù)算會計制度體系，逐步變革為“雙基礎(chǔ)”“雙分錄”“雙報告”的預(yù)算會計和財務(wù)會計相互分離又互相銜接的會計制度體系。這預(yù)示著我國由社會管理向社會治理邁上新臺階，也從側(cè)面對央行的治理能力和與各級政府的配合度提出新要求。

（三）國際同業(yè)會計準(zhǔn)則趨同大環(huán)境

自2001年IFRS發(fā)布以來，世界主要國家和地區(qū)均主動向IFRS趨同，以保證金融區(qū)域一體化進程順利推進，如歐元體系會計準(zhǔn)則以及US GAAP向IFRS趨同。世界各主要國家和較大經(jīng)濟體均采用與IFRS趨同的會計準(zhǔn)則作為本國央行財務(wù)報告會計準(zhǔn)則，其會計核算基礎(chǔ)均為權(quán)責(zé)發(fā)生制。而我國會計原則依托相關(guān)法律法規(guī)，其會計基礎(chǔ)為收付實現(xiàn)制，政府預(yù)算會計導(dǎo)向明顯。在人民幣國際化，外資規(guī)模擴大，國際金融參與度提升的國家宏觀經(jīng)濟背景下，其由收付實現(xiàn)制為會計計量基礎(chǔ)的央行資產(chǎn)負(fù)債表不足以讓中國充分融入世界舞臺。

二、會計準(zhǔn)則缺陷影響內(nèi)控效率提升

內(nèi)控作為政府部門衡量其能否高效實現(xiàn)職能的重要手段，其控制力強弱的主要抓手就是會計信息質(zhì)量。而會計準(zhǔn)則決定了會計信息質(zhì)量的高低。現(xiàn)階段，央行會計準(zhǔn)則存在一定缺陷，影響央行會計信息質(zhì)量及內(nèi)控效率。

（一）審慎性缺乏影響內(nèi)控效率

根據(jù)收付實現(xiàn)制原則，央行所取得的財產(chǎn)按照取得時的實際成本入賬，在存續(xù)期內(nèi)不做調(diào)整。而審慎性原則要求既不對資產(chǎn)和收入高估，也不對負(fù)債和費用低估。同時，央行業(yè)務(wù)中所涉及的黃金、外匯等在二級市場有較大流動性的資產(chǎn)無法用歷史成本衡量其真正價值，再貸款再貼現(xiàn)等風(fēng)險性資產(chǎn)無法進行減值測試，以實際收到和支付作為核算標(biāo)準(zhǔn)，忽略了預(yù)收賬款與預(yù)付賬款，無法真實反映其財務(wù)資產(chǎn)情況。這在一定程度上會影響央行會計信息質(zhì)量，進而誤導(dǎo)基于該信息作出的績效評價，不利于準(zhǔn)確衡量政策施行效果，提升內(nèi)控效率。

（二）央行新業(yè)務(wù)發(fā)展與現(xiàn)行會計制度不匹配影響內(nèi)控效率

得益于中國在世界金融市場日趨活躍，央行的市場化業(yè)務(wù)操作所涉資產(chǎn)數(shù)量和規(guī)模逐步擴大，貨幣政策工具、資產(chǎn)種類日趨多樣化。如，較多地采用公開市場操作、發(fā)行央行票據(jù)等數(shù)量型政策工具和準(zhǔn)備金率、利率等價格型政策工具。同時，常備借貸便利、信貸資產(chǎn)抵押、地方金融債券置換等一系列新的業(yè)務(wù)種類不斷創(chuàng)新發(fā)展，但這些業(yè)務(wù)在不同程度上存在一定風(fēng)險，而現(xiàn)行的央行會計制度不能精準(zhǔn)地計量其風(fēng)險狀況，容易造成決策失誤，增大內(nèi)控失靈風(fēng)險。

三、央行會計準(zhǔn)則趨同改革與內(nèi)部控制的相關(guān)性

內(nèi)控的有效依托于會計信息在組織內(nèi)的高效溝通傳導(dǎo)和會計信息對外部的高度透明。而央行會計準(zhǔn)則的趨同改革對會計信息質(zhì)量有顯著提高作用，與內(nèi)控水平聯(lián)系緊密。

（一）會計準(zhǔn)則趨同與內(nèi)部控制的信息溝通

會計信息是央行內(nèi)部控制手段得以有效實施的依據(jù)。保證會計信息在組織內(nèi)部高效溝通傳導(dǎo)以及高透明度披露，有利于獲取內(nèi)部職工建議和外部可靠性反饋。根據(jù)內(nèi)部人理論，對行政機關(guān)的內(nèi)部控制人，如組織領(lǐng)導(dǎo)者，會利用會計準(zhǔn)則漏洞，阻塞會計信息傳遞渠道，降低會計信息質(zhì)量，粉飾其政策實施績效，為解釋其短視行為尋找依據(jù)。這就降低了組織政策執(zhí)行力，誤導(dǎo)內(nèi)部控制判斷，不利于組織內(nèi)部普通職工獲得真實性信息，縮窄基層建議反饋渠道，降低組織行政效率。與此同時，會計信息不透明、披露機制不完善，也會導(dǎo)致外部相關(guān)機構(gòu)對其會計信息可靠性的信心，降低中央銀行政策行為在社會的反饋強度。而會計準(zhǔn)則趨同可有效壓擠漏洞，提高會計信息傳遞效率，增強組織信息透明度，提振外部對其會計信息可靠性信心。對央行體系內(nèi)部行政效率、外部政策推行落實、國際銀行同業(yè)聲譽強化大有裨益。

（二）會計準(zhǔn)則趨同與內(nèi)部控制監(jiān)督管理

內(nèi)部審計是內(nèi)部控制的主要工具，是組織進行內(nèi)部監(jiān)督管理的重要方法，為監(jiān)督評價組織運行效率，揭示組織風(fēng)險點，進而促進內(nèi)控制度的完善和健全。而較高的會計信息質(zhì)量是保證組織能夠進行高質(zhì)量內(nèi)部審計，并嚴(yán)格執(zhí)行內(nèi)部控制制度的必要條件。根據(jù)信息不對稱理論，會計準(zhǔn)則趨同對高質(zhì)量內(nèi)審報告生成，以及內(nèi)審報告橫向與政府其他部門進行績效比較和縱向與國際間中央銀行機構(gòu)取長補短有著重要意義。同時，內(nèi)部控制的高效性需找準(zhǔn)內(nèi)控成本與收益的平衡點，并不是片面強調(diào)高水平內(nèi)控強度，而更重視精準(zhǔn)衡量內(nèi)控成本，找準(zhǔn)成本收益平衡點，做到收益與成本差異最大化，這就需要高質(zhì)量的會計信息和高趨同度的會計準(zhǔn)則作保障。

四、央行會計準(zhǔn)則趨同改革對內(nèi)部控制的影響

央行會計準(zhǔn)則趨同改革將強化組織內(nèi)部控制信息披露的準(zhǔn)確性，降低機構(gòu)信息傳輸摩擦成本，提高行政決策透明度，改善內(nèi)部控制有效性，降低內(nèi)部控制風(fēng)險。

（一）改善內(nèi)部控制有效性

央行會計準(zhǔn)則趨同改革將對中央銀行內(nèi)部控制效率有較大提升。會計準(zhǔn)則的趨同將通過提升會計信息質(zhì)量和透明度來降低組織內(nèi)部信息溝通成本，同時節(jié)約內(nèi)控費用，暢通內(nèi)部監(jiān)督渠道，減少信息溝通傳輸摩擦。既能為央行機構(gòu)遵循內(nèi)部控制成本效率原則提供依據(jù)，也有利于組織基層人員獲取有效信息，為制約管理者短視行為、提升集體決策效率、增強組織內(nèi)部基層人員建議反饋質(zhì)量提供幫助。

（二）降低內(nèi)部控制風(fēng)險

央行會計準(zhǔn)則趨同改革將有效降低內(nèi)部控制風(fēng)險。通過會計準(zhǔn)則改革，以滿足市場主體、政府部門等內(nèi)部信息使用者的需要，完成公共受托責(zé)任，促進對央行的外部監(jiān)督，從而彌補內(nèi)控可能會出現(xiàn)的風(fēng)險控制盲區(qū)。通過披露更完善的會計信息，有助于外界更好地認(rèn)識和理解央行的政策行為，有助于相關(guān)方更好地了解國家金融穩(wěn)定狀況，為外部監(jiān)督提供信息依據(jù)。同時也有利于社會公眾對央行業(yè)務(wù)活動監(jiān)督，強化對央行行為約束力、決策透明度，進而提升央行形象，增強公信力，降低組織運營風(fēng)險、政策失效風(fēng)險和內(nèi)部控制風(fēng)險。

五、央行會計準(zhǔn)則趨同改革的內(nèi)部控制策略

（一）保持高水平信息披露

要逐漸開放信息披露范圍，完善會計信息披露機制。披露信息在核算制度和核算辦法、資產(chǎn)負(fù)債表余額及變動情況、年度收入和支出情況上要逐漸深化，逐漸披露包括管理人員聲明、外部審計報告、年度財務(wù)報表、會計報表附注等信息，特別在會計報表附注中增加對各項報表項目的基本內(nèi)容、變化情況以及與此相關(guān)的主要法律和重要事項的重點說明。同時，要認(rèn)識到央行會計信息使用者的廣泛性，不但面向政府部門和單位管理者，還需考慮外部使用者的信息需要，包括服務(wù)接受者、資源提供者、其他特殊利益群體，也包括國內(nèi)使用者、國際使用者。要保證央行會計信息可以滿足各利益相關(guān)方的需求，更多地遵循國際準(zhǔn)則要求，靈活地披露更多信息，以助更廣泛的使用者進行資源配置決策。

（二）遵從審慎性多樣化計量

改變以歷史成本計價為主的核算原則，對央行持有的黃金、外匯等以現(xiàn)值計量并定期減值測試，形成以預(yù)算會計系統(tǒng)、財務(wù)會計系統(tǒng)分別管理的“雙系統(tǒng)”會計體系，將權(quán)責(zé)發(fā)生制計量準(zhǔn)則逐步替代收付實現(xiàn)制計量準(zhǔn)則。完善央行撥備體系，滾動測算準(zhǔn)備金額度，及時彌補經(jīng)營性虧損，降低市場風(fēng)險。同時，整合預(yù)算會計和財務(wù)會計，實行聯(lián)合性信息披露。更加關(guān)注組織運行和非財務(wù)情況，加強績效評價的非財務(wù)指標(biāo)評價，引入Bsc平衡計分卡，對央行政策落實的實施效果進行財務(wù)性和非財務(wù)性指標(biāo)統(tǒng)一測評。

（三）從規(guī)則導(dǎo)向到原則導(dǎo)向

及時填補我國中央銀行會計框架體系的“空白”，改變以《會計法》《預(yù)算法》以及相關(guān)制度等規(guī)則性要求作為會計計量標(biāo)準(zhǔn)的現(xiàn)狀。建立以IFRS為趨同方向，具有中國特色原則導(dǎo)向性會計框架體系，進行會計確認(rèn)、計量、報告和評估。增強原則導(dǎo)向會計體系下的央行會計獨立性和自由度，積極采用新框架體系下的新預(yù)算方法，探索超預(yù)算和滾動預(yù)算在央行實施的可能性。