全面績效管理導向下事業單位成本管理研究

奚瑞紅 黑龍江教師發展學院

引言

隨著我國事業單位改革的完成，事業單位作為財政公共資金的使用者，在為社會提供公共產品和服務時，要對直接耗費和間接耗費的全過程進行成本管理，并將全面績效管理作為導向，用績效評價監督成本管理效率，節約公共資源耗費，提高服務質量[1]。

一、全面績效管理導向下事業單位成本管理研究的意義

（1）全面績效管理導向下的成本管理會推動事業單位健康發展，提高事業發展的運行效率。全面績效管理是全過程，全方位，全覆蓋的績效管理，為成本管理提供了指導方向。事業單位只有以全面績效管理為戰略導向，注重目標管理，在《政府會計制度》改革的護航下，打破信息不對稱的局面，使成本管理得以有效實施，為全面績效管理提供有效保障。

（2）成本管理是事業單位適應新時代變革的需要。事業單位在改革中要轉變觀念，加強績效管理，合理利用財政資金，重視成本管理。在履行社會管理和服務時，發揮出財政資源的最大效用，使有限的財政資金得到合理配置[2]。

（3）提高成本管理水平是滿足事業單位內部控制的需要。成本管理是內部控制的重要組成部分，成本管理要有效地鑲嵌入內部控制系統，不斷完善內部控制系統，讓內部控制更好地發揮監督反饋職能，降低成本管理風險。

（4）成本管理促使業財融合更好地實現。事業單位要實現業財融合，就要將財務與業務信息進行梳理再融合，提升事業單位整體財務管理水平，增強事業單位風控能力。《政府會計制度》實施后，引入權責發生制和財務費用要素，成本管理勢在必行。財務人員不能只會記賬還要懂管理，要同業務部門溝通，全方面了解具體業務活動，對業務耗費進行合理管控，為管理決策服務。

二、全面績效管理導向下事業單位成本管理相關理論

“全面績效管理”是在黨的十九大報告中提出的，“建立全面規范透明、標準透明、約束有力的預算制度，全面實施績效管理”。全面績效管理首次寫入黨的綱領性文件，標志著全面實施績效管理上升到新高度、國家層面，顛覆了傳統的公共管理方式。

（1）財政受托責任。全面績效管理的重要意義，首先源于對財政受托責任的基本信念，全面績效管理是從傳統上聚焦合規轉向結果導向的績效，牢記合規更優先、績效更重要的相互關系準則。受托責任是績效管理的靈魂和基石，有意義的全面績效管理的完整框架，必須基于受托責任觀被建構。承擔公共資源的受托責任，就要接受公眾的監督，公共管理工作要在全面績效管理的高效透明的機制下發展[3]。

（2）基于管理視角下的全面績效管理。全面績效管理是基于管理視角下的一種管理方式，是戰略執行工具，也是一種激勵機制。全面績效管理是為實現事業單位的發展目標而服務的，充分發揮其管理的監督評價機制，不斷激發員工潛能，提升員工個人能力，保證事業發展良性循環。同時，結合績效評價的反饋結果，不斷地完善和優化全面績效管理制度和方式，提升事業單位的經濟和社會效益。

（3）成本管理理論。現代成本管理是從戰略角度來研究成本的各個環節，是對成本進行全方位、全環節、全過程和全員管理。成本管理需要從事業發展的戰略層面策劃，將業務處室信息與財務處室信息有機融合，對經濟活動事項進行事前預決策、事中跟蹤控制和事后考核評價。事業單位成本管理要有內部控制制度作為保障，要做到業財融合，在全面績效管理的導向下，結合單位實際建立成本管理體系，實現管理目標[4]。

三、全面績效管理導向下事業單位成本管理現狀分析

（1）事業單位成本管理仍屬于初級階段。由于《政府會計制度》和基本準則的實施，事業單位有了財務費用的核算，但也只限于事后核算階段。事業單位一直靠財政資金支撐，不注重成本管理，管理團隊的綜合管理能力還有待提高。部門之間也是自己管自己，不考慮單位整體成本費用支出，資源配置不合理，降低了成本效率。事業單位成本管理屬于初級階段，需要大力開發建制。

（2）成本管理體系不健全，缺乏對成本管理的全方面管理。大多數事業單位沒有明確的績效管理目標作為指導，成本管理目標更是模糊，成本管理體系不健全，缺乏對成本管理的全方面管理。事業單位大多管理層還做不到把成本管控與績效管理考核相結合，對成本管理和控制的意識薄弱，成本費用沒有得到嚴格把控，得不到事業內部各部門和部門員工的重視與關注。成本管控必須是事業單位各個部門和人員的積極參與，并且建立一套行之有效的適應單位實際情況的規范標準的成本管理體系，從而形成良性閉環管理，才能保證事業單位在各項工作中對成本管理的執行力[5]。

（3）事業單位業財融合不深入，成本管理工作流于形式。大多數事業單位的財務部門與業務部門都缺乏充分溝通交流，財務信息與業務信息不能共享，業財不協調，成本管理成為浮云。解決這一問題就需要事業單位的財務部門下沉到業務工作中去，切實做到業財融合，全面了解業務開展全過程，深入業務具體環節，同時涉及財務需求的信息傳遞給業務部門，為成本管理工作提供合理可靠準確的信息數據。

（4）事業單位內部控制體系還不夠完善，成本管理的內容還不能實現有效嵌入。事業單位就目前發展來看，大多數的事業單位還并未構建出一套成熟的內部控制體系，不利于發現成本管理過程中出現的被遺漏的風險點和控制點，形成成本管理信息系統風險，若得不到有效的控制，極易遭受外部侵襲。一套完善的內部控制體系是對事業單位成本管控的有力保障，否則成本管控的效率低下，管控效果難以保證[6]。

四、事業單位成本管理績效評價指標體系設置

1.事業單位成本管理績效評價指標體系設置原則

（1）全面性與重要性相結合原則：事業單位進行成本管理績效評價就必須全面系統地考慮在成本管理過程中影響績效評價的各種因素。而成本管理活動很多，影響因素同樣很多，每一個因素都考慮進來也不符合實際。這種情況下，需要事業單位能按照重要性原則全面反映重要指標，保證評價體系的設置客觀有效。

（2）定量與定性相結合原則：定量分析評價是在運用相關統計數據的基礎上進行量化分析，評價結果直觀且相對準確。定性分析評價是數據統計不充分情況下，按照一定規律規則經驗做出的一種定性評價。然而，在實際的分析評價工作中，需要將定量和定性分析結合，將不同方面的定量和定性指標結合起來運用，使評價體系更加完整科學，對成本管理績效評價更加全面客觀。

（3）真實性與可操作性相結合原則：真實性原則是在選取評價指標的時候，以事實為依據，遵循指標選取真實可靠的原則，能夠如實反映事業單位成本管理和成本管理績效問題。在真實性原則選取評價指標的同時，還要考慮與事業單位現實相適應，要符合單位實際情況和成本的管理的特點、方式和目標，要更具有可操作性，將選取的指標落到實處，實踐中易于操作。

（4）可比性與科學性相結合原則：科學性原則是指評價指標體系的設置要科學合理，能真實準確地反映成本管理數據信息之間的內在關系，能夠科學地反映事業單位的成本費用狀況和成本運行狀況以及績效目標實現情況，使指標體系設置更加科學規范專業。

2.事業單位成本管理績效評價指標體系設置

從我國事業單位的特點來看，事業單位的成本管理績效評價，必須符合社會效益和經濟效益，采用財務指標和非財務指標構建成本管理績效評價指標體系。事業單位構建成本管理績效評價指標體系需在政府成本管理績效評價“3E”標準的基礎上，適當借鑒企業對管理活動的整個過程來確定事業單位成本管理績效評價。

（1）借鑒“3E”標準，作為事業單位成本管理績效評價的理論基礎。學者芬維克在 1995 年提出了著名的“3E”標準，即績效測量主要包括三個方面：經濟（economic）、效率（efficiency）與效益（effectiveness）[7]。“3E”標準的提出也為事業單位構建成本管理績效評價指標體系提供了理論基礎，對事業單位成本管理進行績效評價，要從經濟、效率和效益三個方面進行綜合考察、分析和評價。

經濟指標可以理解為事業單位在經濟項目中的資源投入，并能以相對較低的成本投入去提供與維持既定數量和質量的公共產品和服務。其實質是在產出確定的前提下，實現總成本最小化。

效率指標可以用投入與產出之間的比例關系來表示，適用于那些可以量化的公共產品和服務，包括配置效率和生產效率。配置效率是事業單位為社會所提供的產品或服務是否能夠達到社會效用的最大化。生產效率是事業單位提供產品或服務耗費的平均成本。其實質是在總成本確定的前提下，實現產出最大化。

效益指標一般反映公共服務實現結果和目標的程度，適用于那些難以量化的公共服務，這個指標就成為衡量這類公共服務的重要指標。包括行為的改變幅度和現狀的改變程度。其實質是在總成本確定的前提下，實現效果的最大化。由于事業單位的為公眾服務的特性，成本管理中效益指標相對設置更多一些。

（2）借鑒企業經驗，事業單位對成本管理活動的整個過程來確定成本管理績效評價指標。事業單位對成本管理活動的整個過程包括五個方面：包括成本管理環境、成本管理目標、業務活動、信息溝通、內部監督。成本管理環境包括成本管理機構設置、成本管理理念、人力資源配置等。成本管理目標包括項目單位成本、智庫開發成本等。業務活動指標包括全過程管理、預算管理、目標成本完成率等。信息與溝通指標包括信息平臺建設、信息溝通有效性等。內部監督指標包括監督制度、監督全面性等[8]。

（3）事業單位成本管理績效評價指標體系設置

事業單位成本管理績效評價指標體系設置以經濟指標、效率指標、效益指標為基礎，結合管理活動全過程進行設置。

1）經濟指標設置：①事業運轉成本與業務成本比率：反映事業單位自身發生的運轉成本與對外服務成本的對比關系，衡量事業單位管理活動的成本經濟效果。②非正常耗費：反映工作失誤、工作程序不科學等情況產生資源浪費，有可能為單位造成損失。③人均成本占比指標：反映單位人力成本與人均成本的對比關系，實現公共資源有效配置監督。④成本有效性指標：反映績效的成本滿意度，是成果與成本的比率[3]。

2）效率指標設置：①項目單位成本：反映項目單位在一定時期發生的成本，便于不同項目間對比，衡量成本節約。②智庫開發成本占比：反映事業單位為了更好地進行社會服務而投入的學習成本費用。③目標成本完成率：反映事業單位實際成本對比計劃成本的完成情況，達到成本控制的目的。

3）效益指標設置：①成本管理機構設置：事業單位是否設立了成本管理機構，目的是成本管理制度能夠落實，成本目標設定、成本核算、成本監督評價等各項成本管理工作順利開展。②成本管理理念：事業單位管理層在制定戰略發展規劃時所具有的基本管理思維、戰略思想的理念。要引導職工全員參與成本管理，增強成本管理意識。③人力資源配置：事業單位要根據員工的權責利分配情況，合理權衡、科學安排員工職責，保證各部門員工之間有效溝通合作，有效防止內控風險。④全過程管理：事業單位的成本管理伴隨著成本管理活動的全過程。全過程控制也可以不斷優化成本管理目標，找出成本管理的重要控制點，完善成本管理制度。⑤預算管理：事業單位每年都會編制部門預算，合理規范地編制預算，使成本費用支出在預算控制下有效的執行，對于成本管理有一定的控制作用。⑥信息平臺建設：事業單位通過信息平臺對成本管理信息進行收集、傳遞、處理以及反饋。要充分利用信息資源，及時掌握和反饋成本信息，為成本管理提供堅實的信息保障。⑦溝通有效性：溝通有效會使成本管理信息可靠有效，成本管理部門能夠迅速洞悉出問題所在，及時發現后不斷改進，提高信息質量。⑧監督制度：事業單位制定監督制度并成效落實，監督成本管理人員和部門成本管理執行情況，保證成本管理有效性。⑨監督全面性：事業單位要根據監督制度規定的具體標準對成本管理全過程進行全面性的監督。監督部門進行監督時，要具有獨立全面的判斷能力，不受外部影響。

結語

加強事業單位全面績效管理導向下的成本管理，是事業單位體制改革的需要，是適應社會主義市場經濟發展的需要，是深化行政事業單位管理體制改革的客觀要求。全面績效管理導向下事業單位成本管理的研究較少，只能借鑒“3E”標準和企業關于成本管理的績效評價指標體系的設置，再根據自己單位實際情況，適當地構建事業單位績效評價的指標體系。實操中，由于事業單位管理方式、服務性質等不同，開展成本績效評價的內容和方法也不同，應當選擇符合實際的評價方法和指標。