科技研發人才激勵政策
——基于個人所得稅視角

占夢婷， 程志兵

(1.暨南大學 管理學院， 廣州 510632； 2.德勤華永會計師事務所， 廣東 深圳 518010)

據美國商務部官方網站顯示，被美方以“為了保護美國的知識產權和私人信息”實施制裁的實體清單中中國機構、企業和個人達兩百之多，諸如華為、奇虎360、科大訊飛等一連串中國明星公司的名字都位列其中，被制裁的甚至還有諸如哈爾濱工業大學、國防科技大學、北京航空航天大學等高校，其中主要涵蓋中國從事基礎研究的命脈型企業與科研院所、安防和互聯網安全企業、科技龍頭企業(如華為)等。2020年7月中旬，臺積電正式宣布，2020年9月14日之后，將不再給華為供應芯片，華為生產P40需要用到的5 nm工藝，只有臺積電才能滿足，但前段時間上市的中國大陸芯片產業龍頭中芯國際的技術僅能達到15 nm，想要實現5 nm量產技術還要10年以上。基于美國對中國高科技、互聯網企業和研究機構的狙擊式制裁，中國加強國內“自研”能力，出臺加強研發人才激勵的政策迫在眉睫。

黨的十八大提出實施創新驅動發展戰略，指出科技創新是提高社會生產力和綜合國力的戰略支撐，同時，研發在很大程度上決定了一個企業的興衰成敗，企業“或者創新,或者消亡”[1]。據近期報道，華為“天才少年”張霽以年薪201萬登上熱搜，中國聯通、中國移動和騰訊等企業紛紛給予本企業內部核心管理層、技術人才股權激勵以激勵企業創新。國務院于2020年8月4日印發《新時期促進集成電路產業和軟件產業高質量發展若干政策》中提到對于此類企業免征10年企業所得稅。可見創新研發對于國家和企業，無論是現在還是將來，都是至關重要的任務。

盡管如此，中國對創新的激勵政策主要體現為政府對高新技術行業給予補貼、對企業的研發活動給予稅收優惠，企業增加研發投入、對本企業核心研發人才的激勵，尚沒有關于國家直接給予企業研發人才普適性的政策傾斜。研究定位就在于此，通過總結相關研究發現政府和企業相關政策對企業創新的影響及不足，對比美國、中國香港、中國臺灣及中國大陸四地的個人所得稅政策，基于個人所得稅提出創新研發人才激勵的政策建議，就已有政策提供可能的完善方向，以期增加對研發人才的激勵。

主要研究貢獻：一方面，為激勵企業研發創新提供新的視角。首次基于個人所得稅的視角提出激勵企業研發人才創新的方向，打破以往“國家-企業-研發人才”的激勵框架，建立“國家-研發人才”的新思路，可能會帶來企業研發創新投入與產出的迅速提升，加速科技興國的步伐，更好地應對美國對中國科技研發的狙擊式制裁；另一方面，對提高政策效率具有實踐和參考價值，除了創新性地提出直接給予研發人才個人所得稅的稅收優惠建議，在完善政府研發補貼及企業所得稅政策上同樣提出可能的完善方向，對于鼓勵創新研發不僅要加大政策傾斜，也要注重政策效率的考核，防止利用制度漏洞的現象產生。

1 國家及企業激勵研發創新

為更好地激勵企業進行創新和研發，國家和企業都做出了巨大的努力。在國家層面上，國家通過在財政政策及稅收政策的傾斜進行激勵，給予特定企業政府研發補貼和企業所得稅優惠政策；在企業層面上，則著力于加大對企業內部研發人員的薪酬激勵。

1.1 政府研發補貼

政府通過863 計劃、星火計劃、國家科技重大專項、科技型中小企業技術創新基金等多個財政科技計劃，對企業的研發活動進行補貼，以促進企業的自主研發能力[2]。但從以往實證研究中發現，國家為了鼓勵研發而做的這方面的努力的政策效果未如預期。

對于政府研發補貼對企業創新的影響，無論是國內還是國外的結論均不統一。一方面，政府補貼有助于提高企業創新。周亞虹等[3]研究發現在產業起步階段，政府補貼等扶持能夠提供企業發展初期的資產，降低產能成本，使其具有更大的盈利優勢，投資回報率的提高會改善企業創新激勵不足的問題，楊洋等[4]、白俊紅和李婧[5]、解維敏等[6]研究都發現政府補貼能夠緩解企業創新面臨的資源約束，降低企業自身創新活動的邊際成本，分散企業創新活動的風險。但另一方面，肖文和林高榜[7]發現，政府的直接和間接支持不利于提升技術創新效率。黎文靖和鄭曼妮[8]研究發現選擇性產業政策可能導致進行“策略性”創新，向政府釋放虛假創新信號來獲取政府補貼，當公司預期將獲得更多的政府補貼和稅收優惠時，其專利申請特別是非發明專利申請顯著增加，選擇性產業政策的財稅手段使企業為“尋扶持”而創新，另外，張杰等[9]研究在中國情景下政府創新補貼對中小企業私人研發并未表現出顯著的效應，對于貸款貼息類型的政府創新補貼政策對企業私人研發造成了顯著擠入效應，金融發展越是滯后的地區擠出效應越強。因此，政策研發補貼對于企業而言，可能會帶來創新激勵作用，但也可能會伴隨著企業為了補貼而創新甚至擠出私人研發的消極作用。

1.2 企業所得稅稅收優惠

《中華人民共和國企業所得稅法》第二十八條第二款規定國家重點扶持的高新技術行業所得稅率為減按15%繳納；《新時期促進集成電路產業和軟件產業高質量發展若干政策》提到對于符合條件的集成電路產業和軟件產業給予10年免征企業所得稅；《關于提高科技型中小企業研究開發費用稅前加計扣除比例的通知》(財稅〔2017〕34號)，將科技型中小企業享受研發費用加計扣除比例由50%提高到75%。同樣，從實證檢驗中發現，國家為了鼓勵研發給予稅收優惠的努力也未如預期。

關于企業所得稅稅收優惠對企業創新的研究，一方面，曲婉等[10]研究發現高企稅收優惠政策顯著提升了產業的創新能力和發展能力，陳遠燕等[11]研究發現財政補貼與稅收優惠對企業專利授權數量產生正面影響且稅收優惠對專利產出的正面影響更大，但是對于發明授權數量影響并不顯著。另一方面，李維安等[12]則發現稅收優惠在一定程度上提升了企業的創新績效，但創新投入在其中起到完全中介作用，高新技術企業所得稅優惠政策在很大程度上成了這些企業規避稅收的“稅盾”，袁建國等[13]認為稅收優惠對企業對創新產出的激勵作用則不明顯。同時，鄭春美和李佩[14]研究發現稅收優惠不僅不能增加企業創新績效，有時還會對其創新利潤產生消極影響。因此，企業所得稅收優惠政策，可能會導致企業創新投入的增加，但對于創新產出和創新效率的提升作用并不明顯。

1.3 企業激勵研發人才

企業激勵研發人才手段主要通過提高研發人員的稅前貨幣薪酬和給予股權激勵，公司是否會為了激勵研發人員而增加研發人員的工資和股權激勵呢？這中間取決于企業管理層的自主決策權，Sullivan[15]和Belloc[16]發現，作為企業的戰略決策者，管理層對研發資源的有效配置是提高企業研發水平的重要決定因素，諸如管理層任期[17]、管理層過度自信[18]、管理層激勵[17，19]、是否海外高管[20]等這些都會影響企業的研發投入。

圖1所示為國家和企業政策對研發人才激勵的激勵路徑框架。基于以上分析，可能會存在以下幾個問題：①公司可能利用國家補貼和優惠增加而進行“策略型”創新，比如利用在研發人員數量和費用上進行操縱安排而虛增研發費用的加計扣除，為獲得更高的補貼而增加研發投入，損害國家利益，并不會真正帶來創新效率的提升；②國家政策對特定行業和企業進行激勵，對研發人才的激勵上國家鼓勵政策的間接影響甚微，企業層面又受到諸多企業決策層的主觀因素的影響，可能難以落實到研發人員的激勵上，導致對研發人才的激勵不足；③就現實而言，華為天才少女姚婷回應電話采訪道，“156萬放在房價都要10萬一平的深圳市來說，感覺也很難做些什么”，企業研發人才占據管理層的席位少之又少，可見研發人員工資的購買力、在企業的地位和話語權尚存在不足。

圖1 “國家-企業-研發人才”激勵框架

2 四地個人所得稅政策對比

中國減費降稅卓有成效，據中國稅務學會聯合中國社會科學院財經戰略研究院發布的《2019年減稅降費政策效應評估報告》顯示，2019年實施的更大規模減稅降費政策取得成效，全年累計減稅降費2.36萬億元，占GDP的比重為2.39%。雖然中國大陸的增值稅率一降再降，個人所所得稅的增加6項專向附加扣除，但根據世界各國的個人所得稅納稅規則的對比[21]，結果發現中國個人所得稅稅負依舊處于很高水平且6項專項附加扣除的力度還不夠，以華為“天才少年”張霽年薪201萬為例，粗略利用現行個人所得稅率計算，全年應交稅費為將近70萬，稅負約達34.6%，稅后收入僅剩131萬；“天才少年”姚婷年薪165萬，稅費約為53萬，稅負為32.1%，稅后收入112萬，雖然對于普通的應屆畢業生來說，即使是稅后，工資依舊很高，但是畢竟這樣的天才少年屈指可數，大半部分的研發人員仍然拿著普通的工資，這樣看來對于高端研發人才的激勵還未能達到其相應的需求層級。四地個人所得稅政策對比見表1。

表1 四地個人所得稅政策對比

由表1可見，其他三地相比于中國大陸的個人所得稅政策存在以下特點：①個人所得稅政策更加細致和人性化。例如中國香港根據老人的年齡段不同，設置不同的贍養老人的扣除標準。②稅負更低。一方面體現在更多的扣除額項目、更高額度和更高的免征額，其他三地都含有類似企業所得稅的可減免項目-慈善捐贈，但中國大陸還沒有類似的規定；對于大病醫療，美國可扣除在醫保以外的合理各項就醫費用；中國臺灣在2018年子女教育扣除上，幼兒學前每人可扣12萬新臺幣，中國大陸每人每月僅1 000人民幣，中國香港每個子女可每年增加7萬港幣的免稅額；另一方面體現在更低的稅率和納稅比例，根據全美納稅人聯盟基金會的統計，2017年共有1.52億人提交了聯邦稅表，合計所得11.17萬億美元；其中1.03億人需要繳納個人所得稅，意味著在提交稅表的1.52億人中約1/3的人不必交稅。據統計，1.03億人合計交稅1.6萬億美元，與所得11.17萬億相比較，平均稅率為14.32%，并且從最高稅率上看，中國個人所得稅率最高達45%，是四地區中最高的。

基于此背景，國內研發人才可能會選擇在其他個人稅收政策更為人性化和稅負更低的地區就業，國外研發人才也可能缺少來中國大陸就業的動力。中國大陸針對非營利機構、海南自由貿易港的高端人才和緊缺型人才、粵港澳大灣區的境外高端人才給予了稅收優惠政策。具體政策如下：根據《中華人民共和國促進科技成果轉化法》規定，對于依法批準設立的非營利性研究開發機構和高等學校，從職務科技成果轉化收入中給予科技人員的現金獎勵，可減按50%計入科技人員當月“工資、薪金所得”，依法繳納個人所得稅，但對于營利機構的研發人才尚沒有相關的政策；《財政部稅務總局關于粵港澳大灣區個人所得稅優惠政策的通知》(財稅〔2019〕31號)，2019年在廣州市行政區域內工作、創業，并在廣州市依法繳納個人所得稅、符合相關條件的境外高端人才，可申請廣州市關于粵港澳大灣區個稅優惠政策財政補貼，補貼標準為申請人2019納稅年度在廣州市繳納的個人所得稅中已繳稅額超過按應納稅所得額15%計算的稅額部分；在2020年6月23日由財政部和稅務總局發布的《關于海南自由貿易港高端緊缺人才個人所得稅政策的通知》中規定對在海南自由貿易港工作的高端人才和緊缺人才，其個人所得稅實際稅負超過15%的部分，予以免征。 盡管如此，目前還沒有任何國家或地區選擇在個人所得稅上直接給予研發人才的普適性的優惠政策，未來可以考慮擴大享受個人所得稅稅收優惠的范圍，加大稅收優惠在稅基、稅率和稅額上的優惠力度，這將有利于吸引境外世界各地研發人才流入和留住境內高端研發人才，擴大全球科技人才引進規模。

3 研究啟示

為了更好踐行加快建設創新型國家的目標，一方面，國家可以考慮加大對研發人才的直接激勵，以起到“立竿見影”的效果；另一方面，考慮在限制政府補貼和所得稅優惠的負面效果進行努力，避免“杯水車薪”的后果。

1)考慮在研發人才所繳納個人所得稅上直接給予稅收優惠，如提高免征額、提高專項扣除項目、改變稅率、增加稅收返還等措施，并針對不同級別的研發人才給予不同級別的稅收優惠力度。如圖2所示，類似企業所得稅，首先，可以按照研發人才工資的一定比例扣除應納稅所得額，這樣并不會增加企業的負擔，而是國家直接給予研發人才的稅收優惠，能更好地幫助中國引入和留住研發人員，并促使研發人才更加努力地工作，同時，也能縮小企業利用國家政策而進行操縱的空間。其次，進一步增加個人所得稅的減免項目，類似其他三地，可以考慮增加對于合理慈善捐贈的免稅優惠政策。再次，擴大享受稅收優惠的研發人才的范圍，不僅僅限于特定地區和境外的高端人才，使得中國大陸土生土長的研發人才更愿意留在本地并發揮創新研發的主觀能動性。

圖2 “國家-研發人才”激勵框架

在此過程中，基于個人所得稅由就職單位代扣代繳，因此可以考慮與所在企業研發費用和研發人員的實際研發成果掛鉤，為了防止利用制度漏洞的現象，在此過程中需要做好研發人員和研發成果的識別及認證標簽，加大第三方機構諸如聘請會計師事務所對企業研發活動所需的資源和所獲得成果進行客觀評價，避免冒充研發人才而獲取稅收優惠的不公平現象的產生。

2)考慮借鑒中國香港的做法，對可提高本人工作技能或工作效益的創新型繼續教育費用給予較大比例的扣除等，給納稅人帶來實際技能增長的支出允許扣除，提高從業人員加強自身技能和創新的動力。

3)考慮完整政府補貼在發放前、使用中和使用后的評價機制。注重領取資格審查、補貼用途限制和跟蹤、補貼的績效考核機制，資格不符合不發放補貼，隨意改變補貼用途給予收回及增加再申請難度、成果不佳縮減補貼，對違反相關規定及有意操縱行為進行嚴格懲罰，加大違法成本，有利于減少企業“策略性”創新。同時，鼓勵企業加強研發人才在企業的話語權、精神激勵及情感激勵，國家和企業聯合發力，提高科技研發人才的創新能動性。

4)完善企業所得稅稅收優惠政策機制。利用客觀第三方，重視對企業真實性質及業務范圍的社會調查，是否符合稅收優惠范圍的審查，對企業研發費用大小及資源配置的合理性進行評價，試圖發現企業是否存在惡意操縱以騙取稅收優惠的行為。

目前《企業所得稅》關于高新技術企業的認定方法中，主要為地域范圍為境內、產業要求、技術要求為獲得對其主要產品發揮核心支持作用的知識產權的所有權、研發人員比例占全部職工10%以上、研發費用總額占銷售收入的比重、研發費用60%以上在境內、高新技術產品收入占比等要求。這些要求都集中于近一年或者說前一年的數據，未考慮前幾年的數據以及獲取資質之后的變化。比如說一家高新技術企業在剛剛過去的財報年度達到了相關的認定標準，則可以申請所得稅上的優惠，應當在其獲取高新技術企業資質之后進行持續監督和考察，倘若發現以前認定出錯或現在不符合要求，那么是否可以考慮撤銷資質并追溯調整補繳企業所得稅。另外，考慮分級別設置稅收優惠力度，根據高新技術產業投入和產出的比重，劃分稅收優惠的等級，使更加合理化“能者多得”的錦標賽創新競爭機制。