我國慈善信托稅收優惠制度研究

馬鑫巖

摘要：近年來，我國慈善事業蓬勃發展，慈善信托作為一種新型的慈善模式也有了進一步發展。但是，由于慈善信托稅收優惠制度的缺乏，我國慈善信托在實踐過程中出現了稅收優惠主體范圍窄、主體資格認定程序缺失、稅收優惠力度不足、稅收優惠監管不完善等一系列問題，極大地阻礙了慈善信托的有序發展，降低了社會公眾參與的積極性。完善我國慈善信托稅收優惠制度，應從稅收優惠主體范圍、稅收優惠主體資格認定、稅收優惠力度以及稅收優惠監管方面入手，解決我國當前慈善信托稅收優惠制度的突出問題，從而進一步保障我國慈善事業的全面發展。

關鍵詞：慈善信托? 稅收優惠? 監管制度

一、慈善信托稅收優惠的必要性

2001年公布實施的《信托法》首次出現公益信托的概念，這是第一次在法律層面將金融產品與公益事業相聯系。2016年《慈善法》出臺，對慈善信托的概念進行了明確規定，為慈善信托提供了法律依據。與傳統捐贈的公益慈善模式不同，慈善信托將慈善事業與信托行業相結合，是信托的一種新型業務模式。與發達國家相比，我國的慈善信托開始的時間晚、發展時間短，其相較于捐贈形式的慈善活動，存在感相對較低。改善當前慈善信托的頹勢現況，必須依靠國家在稅收方面給予大力支持。

自《慈善法》實施以來，越來越多的主體以慈善信托的方式參與慈善活動，委托人可以通過設立慈善信托的方式獲取因稅收優惠而產生的利益。因此慈善信托稅收優惠有助于提高慈善信托設立的積極性，激勵更多社會公眾以此種方式參與慈善。稅收優惠對慈善信托的發展具有極大的激勵作用，但只有完備的慈善信托稅收優惠制度才會引領慈善信托健康有序的發展，不明確的稅收優惠制度必將阻礙我國慈善信托事業的前進。目前，我國慈善信托的稅收優惠制度仍有待完善，解決其中問題已經迫在眉睫。

二、我國慈善信托稅收優惠的現狀

（一）慈善信托稅收優惠規定的現狀

目前，我國的慈善信托已經基本形成的以《信托法》為一般法、《慈善法》為特別法、《慈善信托管理辦法》（以下簡稱《管理辦法》）為具體操作規范的法律規則體系。慈善信托的相關規定在我國《慈善法》中為單獨章節，并且條文對慈善信托的性質和定義作出了明確規定。[1]但是，《慈善法》只是籠統的規范了不享受稅收優惠的情形，《管理辦法》也并未對慈善信托中的稅收優惠進行具體說明。《慈善法》明確規定慈善信托屬于公益信托，但在我國現行的法律體系中并無專門針對公益事業的稅收法律制度，其相關規定分布在不同的稅法規范中。[2]由于慈善信托稅收優惠規范未成體系，阻礙了各主體設立慈善信托的積極性，影響了慈善信托事業的發展。

（二）慈善信托稅收優惠的實踐現狀

在實踐中，不具備稅前抵扣資格的信托公司為了取得稅收優惠，通常會選擇與慈善組織合作，以間接的方式使委托人獲得稅收優惠來進行稅前扣除。[3]信托公司與慈善機構合作通常采用兩種方式：一是將捐贈與信托相結合。具體操作為委托人先將要設立慈善信托的財產捐贈給慈善機構，然后慈善組織作為委托人與信托公司簽訂委托合同，由信托公司作為受托人運營信托財產。在此種方式中，委托人可以根據慈善組織開具的捐贈票據進行稅前扣除;二是采取信托與慈善組織合作的方式。在這種方式中，委托人與正常信托公司簽訂信托合同，信托公司作為受托人對信托財產進行保值、增值。而后信托公司將財產交由作為執行人的慈善機構用于慈善活動。雖然信托公司不能給委托人開具票據進行稅前扣除，但是慈善組織取得信托財產后，可以向信托公司開具捐贈票據，從而使委托人獲得稅前扣稅優惠。在實踐中，信托公司作為受托人不能獨立運營慈善信托，否則委托人將不能獲得稅收優惠進行稅前抵扣，因此在慈善信托中都有慈善組織的參與，以此間接獲取稅收優惠。

三、我國慈善信托稅收優惠制度存在的問題

（一）稅收優惠主體范圍較窄

根據《慈善法》第四十六條規定，慈善信托的受托人可以由慈善組織或者信托公司擔任。信托公司作為受托人不能享受慈善信托稅收優惠，導致稅收優惠的主體范圍過窄。[4]在實踐中常見的兩種運營模式，信托公司均不具有開具捐贈票據的權利，無法直接使委托人享受稅前扣除，從而必須由具有開具票據權利的慈善組織參與到慈善信托中，以間接的方式使委托人享受稅收優惠。

《慈善法》中僅對稅收優惠進行了模糊規定，《管理辦法》也只對稅收優惠進行了原則性規定，兩者均未對信托公司享受稅收優惠的制度安排作出規定。信托公司作為受托人享受稅收優惠的具體規定不明確，缺乏具體的規范指引。信托公司作為受托人因運營慈善信托而產生的報酬在繳納所得稅時不享受稅收優惠，極大地打擊了信托公司參與慈善事業的積極性，不利于信托公司發揮其自身的優勢，更加不利于慈善事業的發展。

（二）稅收優惠主體資格認定的缺失

我國慈善信托稅收優惠主體資格認定制度的缺失，導致現行法律對慈善信托稅收優惠的規范不明確，違反了稅收法定原則。首先，主體資格認定方式不明確。我國法律并未明確采用登記制度或是審核制度，只規定了“慈善信托需要在民政部門備案”，使得對于獲得稅收優惠主體資格的形式十分模糊。[5]其次，我國法律規定了非營利性組織獲得免稅資格的具體條件，但尚未規定慈善信托稅收優惠資格認定的具體條件，也未明確稅收優惠主體資格的完整認定流程，十分不利于構建完善的慈善信托稅收優惠制度。另外，當前法律中未對主體資格的存續期進行規定，使得一些不法企業利用稅收優惠進行逃避稅款行為，極易出現喪失主體資格的主體繼續享受稅收優惠的現象，造成稅收優惠制度的濫用，不利于慈善目的的實現。

（三）稅收優惠力度不足

在現階段的稅收實踐中，慈善信托的稅收優惠間接適用慈善捐贈的相關規定，但是針對慈善捐贈的稅收優惠標準并不清晰，存在著對于社會公眾的激勵程度不明顯的情況。同時，與發達國家相比，我國公益性捐贈的稅前扣除比例較低。在我國企業進行公益性捐贈時，年度利潤總額12%以內的部分允許稅前扣除，超出限額部分可以結轉三年內扣除，并且享受稅前扣除只能向特定的公益性團體進行捐贈。捐贈人為個人時，享受30%的稅前扣除額，只有在規定的特殊情況下才能夠進行全額抵扣。稅收優惠標準不清晰、稅收扣除比例低，不利于增加捐贈者的積極性，以及慈善信托事業的良性發展。

（四）稅收優惠監管不完善

國家給予慈善事業稅收優惠旨在于促進慈善事業的發展，但是也會出現濫用稅收優惠的現象，即以慈善的名義進行偷稅、漏稅等違法操作。稅收優惠監管不嚴格，會帶來國家稅收收入的流失，不利于慈善事業的健康發展。慈善事業作為社會公益的一部分，涉及多方面的監管，不僅需要政府、主管部門的監督，還需要社會大眾的監督。[6]《慈善法》規定“受托人應當向民政部門報告其信托事務處理情況、財務狀況，并向社會公開”，此項規定有利于慈善信托的公開透明。為了更好地保障慈善信托信息的公開透明，慈善中國開通了全國慈善信息公開平臺。但是在平臺公示的信息中，僅有慈善信托初始的備案信息，并未涉及財務狀況年度報告以及向民政部門報送的事務。滯后公開的信息無法保障慈善信托的高效運行，更加不能有效的受到社會公眾的監督。因此需要建立有效的監督體系，完善慈善信托稅收監管。

四、我國慈善信托稅收優惠制度的完善

（一）擴大稅收優惠主體范圍

信托公司在運營慈善信托過程中，以營利為目的參與經濟活動，對信托財產進行增值、保值，最終將信托財產及收益用于慈善目的。然而，即使如此信托財產及收益也無法獲得稅收優惠。以慈善為目的是英美國家在實踐中判斷是否享受稅收優惠的依據。[7]我國《管理辦法》也規定了“慈善目的”為慈善信托成立的要件。因此從慈善目的的角度講，雖然我國信托公司的運營模式的過程是盈利的，但是其結果是公益的，增加了社會福祉，因此慈善信托也應當享受稅收優惠。然而，我國的法律只明確了慈善組織作為受托人享受稅收優惠。因此應當擴大稅收優惠主體范圍，賦予信托公司享有減征或者免征的稅收優惠權利。

非盈利性是開票據的主體必備條件，公益性團體具有申請公益性捐贈的稅前扣除資格。信托公司對慈善財產的最終運用同樣也是公益性質的，應當享有開具捐贈票據的權利。信托公司在運營慈善信托的過程中，需要增加捐贈人向慈善組織捐贈慈善信托的財產或者慈善組織成為項目執行的環節，這樣不僅提高了慈善的成本，還增加了整個慈善行為的周期。為了避免慈善信托運行的復雜化，應當擴大稅收優惠范圍，同樣賦予信托公司在進行慈善信托業務時開具捐贈票據的權利。

（二）完善稅收優惠主體資格的認定

慈善信托稅收優惠主體資格認定程序的缺失，容易造成稅收優惠的濫用，因此以法律的形式規范稅收優惠主體資格的認定十分必要。

認定方式是認定程序的基礎，應當明確稅收優惠主體資格的認定方式。目前較為通用的兩種認定方式是登記備案制和審核制，登記備案制度是指慈善信托在主管部門依法設立后，在稅務機構登記備案即可獲得稅收優惠主體資格;審核制度是指在登記后需要稅務部門對其進行審核，達到相關要求才能夠獲得稅收優惠主體資格。根據我國法律規定，慈善信托的主管部門是民政部門，目前采用的是備案登記的方式。由于我國慈善信托正處于起步階段，采用更加嚴格審核制度更有利于保障我國的稅收完整性，構建良好的慈善秩序。待慈善信托發展穩定后可以考慮變更認定方式，采取較為寬松的登記備案制度。

認定條件是認定程序中必不可少的部分，即在何種標準和條件能獲得稅收優惠的主體資格。首先，要將稅收優惠主體資格的認定與慈善信托的備案相聯系，要求慈善信托受托人只有經過備案，才能夠進行主體資格認定;[8]其次，嚴守“以慈善為目的”的標準。慈善信托的財產即收益，除必要的支出外，必須以慈善為目的。另外，應對信托公司因慈善信托運營獲得的報酬設置上限，并且對稅收優惠主體資格進行定期檢查，避免出現濫用稅收優惠的現象;最后，在稅收優惠主體資格認定程序中，要注重各部門間的相互配合。由民政部門進行實質性審查，在符合標準后，由稅務機關根據申請進行形式審查，充分發揮各部門的自身特點，提高主體資格認定的效率。

（三）加大稅收優惠力度

慈善信托的稅收優惠主要體現在所得稅方面，稅收優惠能夠最大程度上減少納稅人的稅負，給納稅人帶來利益，對社會公眾參與慈善信托發揮促進作用。[9]因此，加大委托人所得稅的稅前扣除應當是慈善信托稅收優惠的主要內容。在英國和美國等慈善信托發展成熟的發達國家，稅收優惠的扣除比例很高，且具有滿足在一定條件下全額稅前扣除的情形。相比較之下，我國慈善信托的稅收優惠扣除比例低，難以鼓勵各方主體以慈善信托的方式進行慈善活動。適當提高公益捐贈的稅前扣除限額，合理地提高優惠幅度和增加優惠方式，使其能夠更好地發揮稅收優惠的激勵作用，是完善慈善信托稅收優惠制度的重中之重。與此同時，應當推行對信托公司管理而產生報酬的所得稅進行稅收優惠，以及對受益人取得財產后的所得稅進行減免的制度，通過多方面稅收優惠力度的提升，最大程度上為我國慈善事業的發展創造良好的稅收環境。

（四）完善稅收優惠監管

根據《慈善法》規定，未經民政部門備案不得享受稅收優惠，由此可見，我國的民政部門是慈善機構的主管部門。另外，我國的稅務機關是稅收優惠的認定機關，只有經過稅務機關的認定才能夠享受稅收的減免待遇。因此民政部門和稅務部門在稅收優惠監管中發揮著重要的作用。《管理辦法》規定受托人要向民政部門進行每年的書面報告，報告其事務處理情況及財務狀況。為了方便慈善信托稅收優惠的監管，在向民政部門進行年度報告報送的同時，也應該向稅務機關抄送該年度報告，便于稅務機關對其稅務情況進行有效監督。

慈善信托是將信托財產及其收益分配給不特定的受益人，具有慈善性和公益性。因此，慈善信托的稅收優惠還應受到社會大眾的監督，即向社會公眾公開慈善信托的財務情況以及納稅情況。信息的透明有利于增強社會大眾對慈善事業的信心，增加對慈善事業的積極性。信息披露的程度對慈善信托具有重要影響，歐洲國家慈善信托發展快，已經進入了成熟階段，信息披露程度極高，民主監督具有十分明顯的效果。我國目前處于初始發展階段，相關制度正在探索之中，線上信息公開的執行便是良好開端。但是，我們必須認識到稅收優惠具體實施過程中仍然存在著許多問題，如未公布全部需要公布的信息，僅有初始的備案信息，未公開年度報告，無法達到公眾監督的效果等。因此，進一步加強對慈善信托信息公開的管理，對年度報告以及納稅情況進行強制公開，保障社會公眾的知情權，充分發揮社會大眾的監督職能十分必要。

參考文獻：

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作者單位：北京工商大學法學院