在行業自治視角下提高納稅評估準確性

肖振宇

摘?要：范某逃稅案反映了我國稅務機關納稅評估準確性低的問題。影視從業者收入特點使得稅務機關不易對其收入進行合理預計，更難對其虛假申報進行評估。行業自治可以成為拓展納稅評估數據來源，提高納稅評估準確性的理念之一。經紀人借鑒好萊塢CAA業務發展模式開設納稅評估輔助業務，稅務機關通過政府采購獲取經紀人該服務，是提高納稅評估準確性的有效途徑。

關鍵詞：納稅評估;納稅評估輔助業務;政府采購;CAA模式

中圖分類號：D9?文獻標識碼：A?doi：10.19311/j.cnki.1672-3198.2021.07.055

范某、劉某和毛某逃稅案的當事人均以虛假申報的方式偷逃稅款，可見從毛某到范某長達30年的時間里，偷逃稅款的方式并無本質變化，這深刻反映了我國稅收征管體制對于虛假申報的治理缺陷。這一缺陷集中表現在稅務機關難以及時發現范某等人申報的應納稅額是否存在虛假申報的問題，稅務機關納稅評估準確性低。稅務機關難以準確評估其申報的應納稅額是否與實際相符，也加劇了偷逃稅款行為屢禁不止并且數額日益加大。

1?納稅評估準確性低的原因分析

納稅評估是稅務機關對納稅人履行納稅義務的情況進行事中稅務管理、提供納稅服務的方式之一，是防止虛假納稅申報的手段，同時也可以通過信息反饋機制，解決稅收管理中“疏于管理、淡化責任”的問題。雖然納稅評估涵蓋整個稅收活動，但因為本文僅以影視工作者偷逃稅款的行為為研究對象，所以本文所言的納稅評估準確性低主要是指稅務機關難以發覺影視工作者進行的納稅申報是否涉嫌虛假申報。影視從業者不同一般的自由職業，其收入特點為：收入高、波動大和黃金期明顯。納稅評估準確性低的問題正是根源于影視從業者的收入特點。

影視行業從業者收入高使得稅務機關不易發覺其是否存在虛假申報。根據湖北日報網2017年11月15日發布的信息顯示：吳京、甄子丹、彭于晏、徐崢、陳坤、黃渤、鄧超和劉德華等人的電影片酬為3000萬;周潤發和成龍等人的電影片酬為8000萬。通過對范某案情的回顧也不難發現影視從業者的收入遠遠超出各行業從業者的正常水平，即便稅務機關在進行納稅評估時已經將范某收入高當作評價因素之一，范某申報的1000萬應納稅額也足以打消稅務機關對影視行業從業者虛假申報的懷疑，況且相比稅收總額，影視從業者的應納稅額所占比重有限，其本身也并非稅務機關的重點打擊對象，其不易引起監管機關的懷疑。收入高對納稅評估的影響，可以用一則案例解釋：農民肖某經營小型商店年收入20萬;影視演員楊某拍攝電視劇《孤芳不自賞》獲片酬8000萬。在納稅申報時，倘若肖某申報的應納稅額為15萬元，其未申報的應納稅額將達其應申報納稅額的25%;倘若楊某申報的應納稅額為7000萬，其未申報額將達其應申報額的12.5%。本文無心探討楊某的收入是否合理（盡管其收入真實存在），本文僅想說明即使肖某未對其收入的25%進行納稅申報，但其偷逃的應納稅額僅為5萬元，楊某縱使僅未對其收入的12.5%進行申報，但其偷逃的應納稅額卻高達1000萬元，影視從業者的高收入已經將其偷逃稅款的比例稀釋。縱使肖某的偷逃稅額遠低于楊某，但25%卻比12.5%的偷逃比例更易引起稅務監管機關的注意。

收入波動大是稅務機關難以準確評估的另一重要原因。收入波動主要體現在兩個方面：一方面，同一影視從業者不同納稅年度的收入波動大，這使得納稅監管機關難以依據上一年的納稅額對影視從業者的本年度應納稅額進行估計;另一方面，影視從業者內部收入差距大，稅務機關掌握的影視從業者平均收入水平對納稅估計的參考價值有限。

影視從業者收入黃金期明顯是另一制約因素。在影視行業中從業者很難保持長期的高收入，大部分從業者會被收入黃金期規律制約。在黃金期內影視行業工作人員收入較高、收入波動大，這一時期稅務機關的納稅評估準確性最低，這時也是從業者虛假申報最為頻繁的時期。黃金期后，納稅人收入呈斷崖式下降，波動亦逐漸放緩，稅務機關的納稅評價準確性逐步提高，但遺憾的是，礙于影視工作者收入下滑，稅務機關的稅收數額也明顯減少，即使納稅評估準確性提高對于我國稅收制度的保護也益處有限。加之影視從業者的黃金期到來與結束具有很大的偶然性，黃金期持續時間長短也不確定，這更加劇了稅務機關納稅評估的難度。

2?提高納稅評估準確性的建議

通過對原因的分析可知，提高納稅評估準確性的關鍵在于降低影視行業從業者收入特點對稅務機關納稅評估的不利影響。日本的納稅評估專業化道路對于我國稅務機關提高納稅評估準確性具參考價值。作為日本個人所得稅自行納稅申報制度的一個重要環節，日本的納稅評估高度專業化，日本的稅務征管部門配備有專門的納稅評估崗位和專業人員，將納稅人的申報內容與稅務機關掌握的信息進行綜合分析與評估。雖然我國稅務機關也傾向專業化的發展道路并且稅務工作人員的專業化水平亦不斷提高 ，但是尚未形成專職的稅務評估人員，也欠缺納稅評估專業方法，更無法談及對虛假申報比例較高的重點行業專設評估崗位與人員。影視行業從業者雖收入高但因其數量有限，其納稅額占總納稅額的比重較低，并結合我國稅務機關的專業化程度，也不建議稅務機關針對影視從業者設立專門的評估崗位與人員。從實用主義的立場出發，稅務機關為提高納稅評估的準確性，選擇性的拓寬獲取影視從業者較為準確的收入信息渠道，為專業化分析與評估影視從業者納稅申報內容的真實性提供更為可靠的證據是必行舉措。在稅務機關獲取信息的諸多途徑中，向經紀人采購納稅評估輔助服務最具有可行性。

2.1?開設經紀人納稅評估輔助服務

2.1.1?行業自治理念的可行性

如上所述，稅務機關納稅評估準確性低的根本原因是稅務機關掌握的納稅評估數據不足，從而導致其難以準確預測影視行業從業者的具體收入。即使稅務機關在進行稅務稽查的過程中依法檢查納稅人的納稅憑證可以提高納稅評估準確性，但也因納稅憑證的可偽造性使得其益處有限，在這一情形下單純依靠稅務機關難以全面獲取納稅數據。影視行業的行業自治理念可以為稅務機關獲取影視行業從業者收入信息提供新的視角。稅務機關雖具有行政權力，可快速獲取影視行業從業者的納稅評估數據，但因其缺乏對影視行業的深入了解，其很難在海量的數據中開展有效性篩選，加之影視行業納稅所占比重低，稅務機關對其投入有限，導致稅務機關數據有效性分析進一步受限。又因稅務機關對影視行業從業者收入預測準確性低，導致其對影視行業中存在偽造風險的評估數據可辨識度低，稅務機關在真假難辨的數據基礎上進行納稅評估使得其準確性進一步降低，從而構成惡性循環。以行業自治理念為視角拓展稅務機關納稅評估數據來源可以有效避免以上問題。首先，影視行業中的市場主體為生產經營會對行業發展數據進行精準分析。如經紀人作為獨立主體為提供中介服務必須要分析行業發展趨勢和預測制片人與藝人的發展情況，影視行業的收入數據自然成為其分析和推理的前提，在數據庫中選擇同時具備有效性和真實性的數據是其分析的基礎，這一過程解決了稅務機關數據分析難的問題。此外，影視行業市場主體分析數據是其重要的經營基礎之一，其投入的成本相較稅務機關所占比重更大，其專業性水平也較稅務機關更高，進而數據質量也相較更高。最后，強化稅收監管，打擊偷逃稅款的行為并不與影視行業的發展相違背，反而是保障影視行業良性發展的有力舉措。影視行業中的個別從業者偷逃稅款的行為并無法使得行業整體獲利，反而會擾亂行業秩序，影響行業聲譽，基于此影視行業對于打擊偷逃稅款、拓展稅務機關納稅評估數據來源和提高納稅評估準確性具有積極性。

2.1.2?經紀人開設納稅評估輔助服務的背景

在影視行業中存在三方市場主體，其分別為藝人、制片人和經紀人。藝人即是本文所談論的范某等影視行業中的演員;制片人為娛樂服務提供者，是影視產品的著作權人，其與藝人往往是雇傭關系;經紀人是指在文化娛樂、文藝演出、電影電視等市場上為供求雙方提供居間、代理等中介服務并收取傭金的公司、企業和個人。經紀人是獨立于藝人和制片人的市場主體，是為藝人和制片人提供中介服務的組織或者個人。在影視行業發展過程中，三大主體之間的業務模式不斷優化調整，經紀人日漸相對獨立的業務模式是經紀人開設新業務的背景。

最早的經紀人業務模式是中國香港英皇娛樂模式，該模式最大的特點在于藝人、制片人和經紀人融為一體。該模式下藝人的培養和公司提供娛樂服務高度融合，公司在其發行的影視作品中推出新藝人，藝人作為公司的員工，其演出活動均由公司統一安排。在這一模式下經紀人業務還不具有獨立地位，甚至可以認為經紀人業務尚處于不可分辨的階段，其僅是制片人提供娛樂服務的輔助措施。在影視行業發展早期，該模式在吸引新生藝人、統籌娛樂資源等方面發揮了巨大優勢，但在行業發展過程中其對藝人的束縛日漸明顯，該模式下藝人不能主動適應市場的需求，進行特色發展。為彌補這一弊端，制片人下轄的經紀人聯盟模式出現。這一模式下制作公司不對其藝人的演出安排進行干預，而在制作公司內部設立多個自負盈虧的經紀人工作室，由經紀人對明星提供中介服務，獨立的經紀人業務產生。這一模式雖然明顯提高了經紀人的獨立性，但是并沒有使經紀人從制片人的業務中完全獨立出來，經紀業務依然受制片方的干預。伴隨藝人與制片公司解約高潮的到來，專為個別藝人服務的獨立工作室誕生。范某工作室即為我國第一個獨立的明星工作室。明星工作室不同于一般的影視公司，其是專業的經紀人，其并不從事制片人與藝人的業務，明星工作室旗下雖也有少量藝人，但是其并不如英皇公司一般干預藝人的演出安排，而僅限于對藝人提供中介服務。該模式使經紀人業務徹底從制片人業務中徹底獨立出來，并且經紀人服務的明星數量減少也使其朝著專業化方向發展成為可能。

經紀人業務的獨立發展趨勢為構建納稅評估輔助業務提供了最基本的前提。經紀人的納稅評估輔助業務是經紀人向稅務機關提供的用以提高稅務機關納稅評估準確性的一系列服務的總稱。在影視行業中藝人的收入由藝人與制片人協議確定，所以納稅評估準確性的高低與藝人和制片人的利益高度相關，在制片人利益主導下的經紀人業務范圍內根本不可能構建納稅評估輔助業務。經紀人獨立業務的發展趨勢為經紀人新業務的構想提供了邏輯起點。

2.1.3?經紀人開設納稅評估輔助業務的合理性

經紀人的納稅評估輔助業務為稅務機關獲取評估數據開辟了新的途徑，經紀人這一業務的內容是向稅務機關提供影視行業從業者準確的收入信息并幫助稅務機關分析影視行業納稅人虛假申報的可能性。經紀人開展納稅評估輔助業務具有合理性：一方面，稅務機關逐漸認識到納稅評估準確性低極易引發影視行業從業者惡性偷逃稅款案件，稅務機關正有意識的不斷拓展納稅評估數據的獲取途徑。經紀人也意識到納稅評估輔助領域的市場規模日益擴大;另一方面，經紀人具有提供納稅評估輔助服務的能力：第一，影視行業從業者的收入為藝人與制片人協商確定，范某案也呈現出藝人與制片人共同偷逃稅款的傾向，這兩者均不具有承擔納稅輔助服務的可行性。但經紀人的業務是為藝人和制片人提供娛樂中介服務，其既不屬于制片人也不屬于藝人，中立的地位使其向稅務機關提供輔助服務成為可能。第二，經紀人獲取影視行業從業者收入等納稅信息的成本最低。其在提供中介服務時不僅可以獲取影視從業者最為可靠的收入信息，經紀人還可以憑借其技術和信息優勢較為準確的衡量影視從業者的年活動場次和相關出場費用，更能對影視從業者總體發展進行評估，對其收入的漲幅和跌幅進行精準預測，第一時間提供評估資料。第三，經紀人的業務屬性為中介服務，其服務對象并不僅限于娛樂市場，稅務監管機關亦可成為其服務對象，經紀人對稅務機關提供納稅評估輔助服務并不與其他業務矛盾，經紀人對此服務雖缺乏具體經驗，但并非無基礎可循。經紀人作為影視行業的市場主體，在巨大的市場需求和自身能力滿足的前提下，自然會產生新的業務種類。

經紀人開設新業務也是稅務機關利用經紀人優勢提高納稅評估準確性的必然之舉。經紀人作為市場主體并不具有法定的稅務監督輔助義務，以設定法定義務的方式，要求其向稅務機關提供影視從業者的收入信息無疑會增加其經營成本，也會影響藝人和制片人對經紀人的信賴程度，最終不利于經紀人行業的發展。所以本文建議稅務機關以政府采購的方式購買經紀人的納稅評估輔助服務。在政府采購下經紀人輔助業務成為其對納稅評估機關的服務而非其對稅務機關的法定義務。經紀人通過提供服務獲得報酬，一方面增加經紀人的業務范圍，拓寬發展領域;另一方面，為稅務機關提供服務也在一定程度上標志其服務為政府認可，增強市場認同，利于吸引新的客戶。

稅務機關采購經紀人的服務對于提高其服務質量也具有重要意義。這一意義集中體現在“放管服”體制改革之中。放管服，就是簡政放權、放管結合、優化服務的簡稱。在 “放”的方面，政府采購服務提高納稅評估準確性避免了因評估難而不得以提高評估機構層級，設立或者擴大專門評估部門的舉措，迎合了中央政府下放行政權，減少行政權和理清多個部門重復管理的行政權的理念。在“管”的方面意義體現得更為明顯，經紀人對影視從業者收入信息的提供使得稅務監管機關的納稅評估準確性提高，對虛假申報的監督力度加強，稅務管理能力明顯提升。并且引進政府采購模式也是稅務機關創新和加強監管職能，利用新技術、新體制加強監管體制創新的重要舉措。“服”是要轉變政府職能，減少政府對市場進行干預，將市場的事推向市場來決定，促進市場主體的活力和創新能力。這一方面的意義體現在兩處：第一，采取政府采購服務的方式提高納稅評估能力而非直接依靠稅務機關行政調查的方式提高納稅評估準確性，正是充分考慮政府對市場主體干預過度的不利因素而做出的決定，經紀人輔助模式也是貫徹了市場主體對市場主體納稅行為進行監督的原則;第二，經紀人輔助功能的發揮對市場經濟的發展也有重要作用。政府采購的職能之一就是對市場經濟的有效調控手段，我國經濟進入新常態，政府采購的政策作用不可忽視。政府采購無疑擴大了經紀人的業務范圍，使其市場需求量增加，對于經紀人市場體制完善和業務創新都具有重要意義。

在論證經紀人納稅評估輔助業務合理性時，不得不說明經紀人提供影視從業者的收入等相關信息并不對藝人的隱私構成侵權。本文無心討論公眾人物隱私權問題，得出這一結論的原因在于經紀人提供的藝人收入信息與藝人應向稅務機關如實申報的數據具有一致性。此外影視從業者申報的應納稅額與經紀人提供的納稅信息是稅務機關實現稅務職能的要求，為實現公共目的而有限的、有條件的涉入私人領域并不與隱私保護相違背。

2.2?開設納稅評估輔助業務的要求

2.2.1?經紀人業務模式的缺陷

前文雖然對經紀人開設納稅評估輔助業務的基礎和合理性進行了論證，但經紀人現行業務模式仍存在缺陷。縱使經紀人業務呈現獨立發展趨勢，但無論英皇模式、制片人下轄經紀人聯盟模式還是明星工作室模式，經紀人業務的獨立性均無法滿足經紀人新業務的要求。原因是在前兩個模式下：一種經紀人業務依附于制片人業務;另一種模式則依附于藝人業務。影視從業者收入由藝人和制片人協商確定的事實，決定了任何一種偏向都會影響經紀人提供中立的輔助服務。就范某工作室而言，范某對其工作室具有控制力使得工作室難以脫離范某而獨立承擔稅務機關納稅評估輔助服務。一方面，工作室的經營發展與范某掛鉤，范某因稅務處罰而帶來的不利影響也必然會導致范某工作室經營困難，因此工作室缺乏為稅務機關服務積極性;另一方面，在范某的控制之下，范某工作室難以做出違背范某意思的決定，更難提及向稅務機關報告范某的真實收入和提供其他輔助服務。在制片人業務控制下的經紀人服務困境在藝人業務控制下依然存在，為解決這一問題，必須賦予經紀人獨立從事經紀業務的地位，消除制片人和藝人對經紀人發揮輔助功能的干預。

更可怕的是經紀人業務缺乏獨立性不僅使經紀人輔助業務難以開展，還使經紀人業務成為影視從業者偷逃稅款的理想工具，使本就難以評估的納稅申報仿佛具有了合法的外衣。這一行為具體表現為藝人濫用經紀人業務享有的稅收優惠。類似明星工作室的經紀人業務模式以藝人為核心開展經營，如果藝人將工作室以企業的模式設立在稅收優惠區，并以工作室為主體核算藝人收入，就使得本不享有稅收優惠的影視從業者適用企業稅收扣除項并享受稅收優惠區的稅收待遇。除新疆霍爾果斯以外，重慶武隆區也出現影視從業者設立影視文化公司的現象，包括周迅、陳坤、趙麗穎、張涵予、文章、馬伊琍、王千源、黃景瑜、關曉彤等人為法定代表人或者股東的公司紛紛建立。近500平米的一層辦公樓，走廊墻壁上掛滿了各影視節目在重慶武隆取景的宣傳照，一個大約30-40平米的辦公室門口，掛著10家影視公司標志。盡管已有70多家影視公司落戶，但截至目前，這些公司并無真實的工作人員在此辦公。這一現象導致經紀人與藝人的聯合成了藝人濫用稅收優惠的途徑，更可怕的是這一舉措具有形式上的合法性，使納稅評估的準確性更低。影視企業尋找稅收優惠是典型的避稅行為。合理避稅和逃稅最明顯的界限就在于是否符合法律的規定和要求，就現行法律來看，合理避稅行為僅能認定為不道德的行為而并不能認定為是違法行為，那對于這樣的一個由于稅收征管體制的缺陷而擁有合法性的行為我們是否應該進行管理存在爭議。有些學者認為合理避稅行為是企業發展的一種福利，不應該進行控制。也有一些學者認為，既然是不道德的行為，就應該進行規制，這樣既能增加國家稅收收入，也可以完善稅收征管體制。其實沒有必要刻意的去關注影視企業的合理避稅問題，企業的合理避稅是基于稅收征管體制缺陷而引發的，完善稅收征管體制，就在一定程度上可以避免或者在一定程度上減少企業的合理避稅行為，并且稅收征管體制的完善是本身都是社會主義經濟發展的必然要求。應重點關注經紀人業務缺乏獨立性的問題，避免經紀人組織成為影視從業者享受其不應享受的稅收優惠的途徑。

2.2.2?經紀人業務模式的完善建議

建立進一步獨立的經紀人業務模式是經紀人提供輔助服務的關鍵。美國好萊塢式經紀人發展模式對我國有很大的借鑒意義。好萊塢的經紀人模式最大特點為獨立基礎上的代理模式，在該模式下藝人與經紀人為代理關系，藝人為經紀人的客戶，是經紀人的委托人，經紀人以被代理人的名義與制片方談判，簽訂業務合同，并按照藝人的合同標的額收取報酬。這樣的制度構造即確保了經紀人的獨立地位，又有利于經紀人對藝人收入的探知。但是這一制度也存在不足，好萊塢模式僅強調經紀人與藝人的合作，卻忽視經紀人與制片人之間的代理關系，使經紀人對制片人的信息缺乏了解，不利于其輔助業務的開展，所以應在好萊塢模式的基礎上強調經紀人在藝人與制片人之間的雙向代理關系，確保獨立的同時，保障經紀人向稅務評估機關提供信息的準確性。

當然本文并非建議將藝人、經紀人與制片人分裂為不同的經營主體，這既與文化娛樂行業綜合發展的趨勢不符，也不利于文化娛樂公司的規模化經營，對文化娛樂市場的完善與發展也是無利。本文強調的是業務的獨立并非主體的獨立。大型娛樂公司可以成為包含海內外文化作品制作及發行、音樂出版、藝人培養、藝人服務、藝人管理及演唱會制作等眾多業務，但是藝人業務、經紀人業務和制片人業務應分別保持獨立狀態。在好萊塢眾多影視公司中，創新藝人經紀公司即CAA的經紀人經營模式最具有借鑒意義。在CAA中經紀人團隊并不固定的為一個藝人服務，藝人也可以綜合考核，獲得各領域最適合為他服務的人才，藝人也不用受制于某個專門的經紀人，所以CAA中很少見到中國香港及韓國等地區常見的某個經紀人操控明星的現象，這種經紀人與藝人雙向選擇的不定期合作模式，也減少了經紀人對個別藝人的依賴，使大陸常見的藝人主導經紀人的現象不復，經紀人業務與藝人業務分離。CAA也采納短期簽約機制，雖然藝人與CAA仍然存在契約關系，藝人的發展一定程度受公司制片計劃的干預，但是2年的短期簽約機制使藝人的自主性明顯提高，使得制片人對經紀人和藝人的干預明顯下降，制片人業務與藝人業務和經紀人業務分離。這一構造不但使CAA避免高額的簽約費用，也使藝人不再被高額違約金所局限，實現了藝人、經紀人和制片人業務的獨立和娛樂行業綜合發展的雙向滿足。CAA的模式在我國并非沒有發展例證，北京壹心文化傳播有限公司（簡稱：壹心娛樂、Easy Entertainment）提供的定制化經紀人服務便是在借鑒CAA模式的基礎上形成的。壹心娛樂公司采取多經紀人模式，將影視、商務、宣傳專業分口，根據簽約客戶的個性特質及市場需求，結合美國經紀公司體制與管理方式，并根據中國國情為簽約客戶、個人品牌項目及影視作品實現量身定做，為每位客戶提供十余位工作人員的專業化服務，其出品的《北上廣不相信眼淚》大獲成功，更體現藝人、經紀人和制片人業務獨立不分離的可行性。

3?結語

稅務機關對影視從業者納稅評估準確性低是范某等娛樂從業者偷逃稅款屢禁不止的關鍵原因。這一問題的根源在于納稅監管機關難以準確把握影視從業者的收入狀況，從而進行專業化的納稅評估。好萊塢CAA模式下的經紀人向稅務機關提供納稅評估輔助服務對于稅務監管機關提高準確性具有可行性，可以成為稅務監管機關改革的路徑之一。其實不僅對于影視從業者，我國對于相當大的一部分高收入自由職業者的納稅評估準確性均不高，本文也寄希望以行業自治為思路拓展納稅評估數據來源，提高納稅評估準確性的舉措對其他納稅主體的稅務監管有所啟發，若能引起思考，則心愿足以。

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