生態文明建設國家審計評價指標體系構建研究

劉惠萍 魏明慧 趙影

【摘 要】 生態文明建設在推動我國經濟社會發展進步的過程中發揮著重要作用。將生態文明建設與國家審計相結合，建立評價指標體系，能有效評價和監督我國生態文明建設的情況和效果，以指導生態文明建設的發展方向、內容和形式。通過構建兩個生態文明建設國家審計指標體系，一是針對生態文明建設的國家審計治理工作，二是反映國家審計“免疫系統”功能的國家審計治理指數，為實現生態環境良好治理、保障經濟社會健康安全運行提供借鑒。

【關鍵詞】 生態文明建設; 國家審計; 習近平生態文明思想; 評價指標體系

【中圖分類號】 F239.1? 【文獻標識碼】 A? 【文章編號】 1004-5937（2021）01-0106-07

一、引言

黨的十八大將生態文明建設加入到社會主義建設的戰略總布局中，形成了經濟建設、政治建設、文化建設、社會建設和生態文明建設“五位一體”的新格局;黨的十九大報告中又進一步對生態文明建設提出了一系列新思想、新目標、新要求和新部署，提供了建設美麗中國的根本遵循和行動指南，建設美麗中國必須進一步切實推進生態文明建設。生態文明審計是基于生態文明建設的大背景中提出來的新名詞，是對我國經濟社會發展中生態環境存在的實際問題進行的審計，對區域政府、各企業和組織在積極響應國家政策，建設美麗中國，積極推行生態文明建設項目工作的監督、檢查以及對加快我國生態文明體制改革有著深遠的意義。

二、生態文明審計的內涵

審計是由專職機構及人員依照國家法規、審計準則和會計理論，對被審計單位的財務收支、經營管理活動及其相關資料的真實性、完整性、合法性進行審查和監督的一項經濟監督活動。而生態文明建設堅持以人為本，樹立全面、協調、可持續的理念，是在節約資源、保護環境的前提下實現的發展。對生態文明建設進行審計，目的是判斷與評估生態文明建設過程中是否建立了健全的管理系統和制度保證，能否追蹤、覆蓋、監督生態文明建設資金的運動情況，判斷和評價建設行為是否得到落實，達到了怎樣的財務績效和環境績效成果。

在現有研究界定的基礎上，本文認為生態文明審計是協調經濟發展與生態環境關系的一門交叉性學科，是專職審計機構依據法律法規對生態環境的保護、修復和破壞情況進行監督、評價和鑒證，旨在平衡經濟發展和生態環境的關系，推動生態文明建設進程、實現可持續發展的審計活動。

三、文獻綜述

由于生態文明建設是根據我國國情提出的總體布局五個方面之一，屬于我國特有的提法，因而與生態文明建設審計直接相關的國外研究文獻寥寥無幾。而在國內，近年學者開始對生態文明建設審計進行各種嘗試性研究。對國家審計與生態文明建設相互關系以及建立評價指標體系的研究剛剛起步，尚未形成系統的理論架構，相關的研究主要集中在以下三個方面：

一是對建立國家審計績效評價體系的研究。王學龍等[1]利用平衡計分卡和關鍵績效指標法構建績效評價指標體系，對國家審計機關進行評價，并對2010—2013年審計署績效報告數據進行實證檢驗，結果良好。馬東山等[2]依據財政風險矩陣，設計財政風險預警指標，構建了國家財政審計預警指標體系，有助于審計預警功能的實現。

二是對建立環境審計評價體系的研究。張宏亮等[3]構建了公共環境投資項目審計的指標體系框架，以污水處理投資項目為例，建立了具體審計評價指標，并對該評價體系進行運用和拓展。何博含等[4]結合環境審計的特點和城市發展的特色，重點選取了環境衛生、資源利用及污染控制及生態環境四個方面構建環境審計指標體系，可操作性強。田冠軍等[5]將平衡計分卡的基本原理與環保資金績效審計的特點相結合，對平衡計分卡原有的四個維度的內容及相互關系進行整合和擴充，新加入可持續發展作為第五個維度，體現環保觀念，基于整合后的平衡計分卡構建了環保資金績效審計評價指標體系。

三是將生態文明建設與國家審計相結合，建立指標評價體系，評價和監督我國生態文明建設的情況和效果。韓金紅等[6]提出審計機關應以國土空間開發、節能資源利用、環境保護和生態文明制度建設為依托，深化對生態文明內涵和外延的認識，努力探索、形成生態文明審計體系的整體范疇。林松池[7]為評價企業受托環境責任履行情況，將生態文明建設納入環境績效審計范疇，基于生態文明視角構建評價指標體系，并對體系的實施提出建議。都新英[8]結合河南省政府審計工作的實際執行情況，從生態文明建設角度對政府審計提出要求，系統分析了生態文明建設中政府審計的作用機制并提出應對策略。王愛國等[9]以績效審計的5E性為屬性層，以環境、文化、制度等多個方面為內容層，構建了我國生態文明建設績效審計的評價指標體系，并以山東省為例進行實證檢驗和評級。徐薇等[10]對生態文明建設戰略背景下政府環境審計面臨的現實問題進行了系統分析，對其發展路徑進行探討，并提出相應對策措施，以期逐步提高國家環境治理能力。

四、構建生態文明審計評價指標體系的理論依據與原則

（一）理論依據

1.習近平新時代生態文明理論

生態文明是以人與自然、人與人、人與社會和諧共生、良性循環、全面發展、持續繁榮為基本宗旨的社會形態，是貫穿于經濟建設、政治建設、文化建設、社會建設全過程和各方面的系統工程，反映了一個社會的文明進步狀態。

“習近平生態文明思想”于2018年全國生態環境保護大會上確立，該思想立足于新時代中國社會主要矛盾轉化和建設美麗中國的時代訴求，繼承發展了馬克思主義關于“人與自然和解”的生態觀，借鑒吸收了中國傳統文化中“天人合一”的自然觀。習近平生態文明思想的理論內涵主要有“人與自然和諧共生”的生態哲學觀、“綠水青山就是金山銀山”的生態經濟觀和嚴守“三條紅線”的生態法治觀。

2.可持續發展理論

可持續發展理論追求經濟社會的全面、綜合、均衡、持續發展，社會資源和自然資源得到合理利用，在減少環境污染的前提下實現經濟的最大程度發展，既滿足當代人的需要，又不對后代人滿足其需要的能力構成危害的發展，以公平性、持續性、共同性為三大基本原則，最終目的是達到共同、協調、公平、高效、多維的發展。

3.綠色發展理論

綠色發展是以效率、和諧、持續為目標的經濟增長和社會發展方式。如今綠色發展已經成為一個重要趨勢，許多國家把發展綠色產業作為推動經濟結構調整的重要舉措，突出綠色的理念和內涵。綠色發展與可持續發展在思想上是一脈相承的，既是習近平新時代生態文明思想的體現，也是中國特色社會主義應對全球生態環境變化的重大理論貢獻，符合歷史潮流的演進規律。

（二）構建原則

1.定性評價與定量評價相結合

定量研究和定性研究各有其獨特優勢，僅僅依靠某一種單一方法不能全面客觀地對生態文明建設國家審計進行很好的評價。定性評價具有直觀具體的優勢特點，而生態文明建設的發展情況與實施效果的某些方面不能直接以數值衡量，更需要對評價指標定性地量化賦值。因此，針對關于生態文明建設審計評價指標不同的方面，應該采取定量指標和定性指標相結合的方法，既能避免定性研究受主觀因素影響的缺點，也考慮到采取定量評價不合適的情況。

2.系統性和重要性相結合

系統性原則要求在構建生態文明國家審計評價指標體系時，必須全面、完整地涵蓋生態文明建設的各個方面、各個維度，不能局限于某個方面，應從制度、管理系統、行為、資金、績效、經濟責任等不同維度去分析、評價生態文明建設的效果，也要從審計的不同職能入手，構建評價審計工作質量的指標。在遵守系統性原則的同時也要注重重要性，突出生態文明建設的主要因素，針對生態文明建設各方面的運作狀況各維度的主要特征去選擇最能反映其真實情況的主要指標。

3.科學性與可操作性相結合

科學性原則與可操作性原則相結合要求在構建生態文明建設國家審計的評價指標時，不管是針對生態文明建設的國家審計治理工作，還是反映國家審計“免疫系統”功能的國家審計治理指數，指標的設置既要做到科學合理，又要考慮數據的可獲得性，以及計算是否簡單，避免繁雜的計算公式，使其能夠切合實際地運用到具體案例中。

五、生態文明審計評價指標體系的基本思路

生態文明建設國家審計作為一種中國特有的全新的審計模式，所構建的生態文明審計評價指標是從不同側面、不同維度刻畫各種反映生態文明特征大小程度的度量。該指標體系應體現生態文明審計目標與要求，具體來說，判斷與評估生態文明建設過程中是否建立了健全的管理系統，是否提供了完善的制度保證，能否追蹤、覆蓋、監督資金的運動情況，從因果關系角度判斷和評價是否真正落實相關建設行為，進而達到了怎樣的績效表現，以及評價地方黨政主要領導干部在當地環境保護方面的經濟責任的履行情況。因此，本文主要從生態文明建設管理系統、生態文明建設資金、生態文明建設制度、生態文明建設行為、生態文明建設績效、生態文明建設黨政干部經濟責任等多個維度構建指標評價體系。

（一）生態文明建設國家審計治理工作

生態文明審計是國家審計的一部分，由國家審計職能延伸和擴展而來，為其構建評價指標體系的目標是監督我國的生態文明建設更為健康地發展、更為有效地運行，因此將生態文明建設國家審計治理工作作為目標層。生態文明審計是一個復雜的審計系統，包含管理系統審計、資金審計、制度審計、行為審計、績效審計、經濟責任審計等多方面的內容，因此本文將在以上宏觀維度中篩選評價指標。

1.生態文明建設管理系統審計

我國的生態文明建設是一項長期的艱巨的任務，需要將其放在國家戰略層面去規劃。生態文明建設需要一套與之配套的管理系統，同時配置相關的部門、專業人員，專業地負責生態文明建設項目的運行。生態文明建設審計的職責就是考察各生態文明建設的主體，比如中央、地方各級政府以及各企業是否真正存在專門服務于生態文明建設的部門設置及管理系統及其管理系統對于生態文明建設的推進是否是行之有效的。廣東環境審計課題組[11]指出企業環境管理系統審計的目的是對被審計單位的管理系統的合法、合規和有效性進行分析、判斷和評價，從而可確認環境管理系統運行情況的好壞。生態文明建設管理系統與環境管理系統有著相近的目標和特點，因此對于生態文明建設管理系統審計從存在性、合法合規性和有效性三個方面入手篩選其評價指標。

2.生態文明建設資金審計

在生態文明建設的過程中，足夠的資金支持才能更好地實現生態文明建設的目標，生態文明審計應發揮其監督和管控的作用，追蹤、覆蓋、監督生態文明建設資金的運動。財政資金的支持對生態文明建設的穩步推進意義重大，資金的運動方向，即資金的投入、產出和使用，決定了生態文明建設資金審計的方向。何愛群[12]用專項資金到位率、設備采購規范性指標、資金使用方向的合規性、資金管理指標等定量指標與定性指標的結合來構建環保專項資金審計評價指標體系。生態文明建設資金要求專款專用，應切實地將專項資金運用到改善生態環境、加強環境保護的實踐中去，因此，從專項資金的落實情況、使用情況、管理情況以及通過對專項資金的利用所帶來的發展情況幾個方面來設計生態文明建設資金審計的評價指標。

3.生態文明建設制度審計

習近平總書記在中央政治局集體學習時（2013年5月24日）強調了生態環境保護過程中制度的重要性，建立健全嚴格有序的制度是又快又好推進生態文明建設的有力保障。生態文明建設制度審計的對象是被審計單位的生態文明制度，應分別就其制度的主要內容進行審計，包括生態文明決策制度、評價制度、管理制度、考核制度等。生態文明建設制度審計的目標是審查被審計單位是否建立了能確保生態文明建設項目有效運行的制度，檢查這類制度是否健全、是否符合、是否有效，檢查被審計單位所開展的生態文明建設項目在運行過程中是否充分遵守了制度的規定，以使生態文明建設制度能發揮最大的效益。

4.生態文明建設行為審計

生態文明建設行為審計的主要目的是監督評價國家機關、行政事業單位及國有企業在推進生態文明建設過程中是否真正落實了生態文明建設項目，通過對生態文明建設的各相關政策的制定、落實、監督、回饋各個過程的審計，來判斷相關部門是否真的有落實生態文明建設的行為。生態文明審計要審其戰略、規劃和項目，判斷其生態文明建設的行為是否真實存在、是否合法合規、是否行之有效。

5.生態文明建設績效審計

王愛國等[9]以經濟性、效率性、效果性、公平性和環境性（5E）為屬性層，以環境、文化、制度等多個方面為內容層，構建了生態文明建設績效審計的評價指標體系。本文參考其做法，并根據評價指標的重要程度賦予權重，以使生態文明建設國家審計更好地發揮其預防、揭示和抵御的作用。

6.生態文明建設經濟責任審計

本文構建的生態文明建設經濟責任審計評價指標體系，按照經濟責任審計亟待從傳統的財政收支審計向現代審計轉變的需求，實現審計目標、內容范圍、作用方法以及評價責任的延伸和擴展。周曦[13]選取了環境質量指標、污染物削減指標、環保工程完成指標、政府環保投入指標等定量指標，目標是否完成、是否制定地方性環境保護政策等定性指標來評價地方黨政主要領導干部在環境保護方面的經濟責任。閆萬國等[14]在選取生態文明審計指標時，提出應采用是否納入領導干部政績考核、生態環境提案和建議占比、綠色GDP等指標來評價政府生態環境治理情況。因此，本文分別從各地區領導干部對于生態文明建設政策的貫徹執行情況、地方在生態文明建設方面的財政收支狀況、生態文明建設財政資金的投入使用和收益情況、指標的完成情況及其所帶來的生態環境的變化等方面選取對地方黨政干部在生態文明建設方面經濟責任的評價指標。

（二）反映國家審計“免疫系統”功能的國家審計治理指數

提高生態文明體制改革過程中的國家審計項目過程質量，構建生態文明建設國家審計治理指數就是要對生態文明建設項目審計治理能力進行評價。鄭石橋等[15]根據國家審計的批判性作用和建設性作用，構建了二級指標為批判性指數、建設性指數的國家審計治理指數模型。劉家義[16]提出國家審計具有防御、揭示和抵御的功能，將其本質定位在內生于國家治理系統中的“免疫系統”。本文參考馬東山等[2]的做法對“免疫系統”功能的內涵進行擴展，按照審計預防功能、揭露功能、展示功能、自身抵御功能、配合抵御功能的分類，設計生態文明建設國家審計治理指數。

1.預防功能

預防功能指國家審計憑借其強制力和震懾力，及時發現并糾正經濟社會運行過程中的各類風險和阻礙，將隱患消滅在初期階段。

2.揭露功能

揭露功能指國家審計通過檢查相關政策的制定、落實、監督、反饋等各個過程的貫徹執行情況，發現實際情況和揭示存在問題。

3.展示功能

展示功能指把通過國家審計發現和揭示的問題，通過互聯網公示、審計結果公告、政務公開等形式，準確及時地向政府和社會公眾展示。

4.自身抵御功能

自身抵御功能指國家審計通過利用自身的行政處罰功能，對經濟社會運行中存在的違規行為進行抑制和處罰。

5.配合抵御功能

配合抵御功能指國家審計在自身工作以外，與相關部門職能相配合，把調查得出的問題移交公檢法及其他相關部門，通過這些專職部門來對存在問題的行為進行處罰。

六、生態文明審計評價指標體系的構建

（一）指標體系框架

本文構建了兩個生態文明建設國家審計指標體系，一是針對生態文明建設的國家審計治理工作，具體評價指標框架如表1所示，二是反映國家審計“免疫系統”功能的國家審計治理指數，具體評價指標框架如表2所示。

（二）確定指標權重

1.評價方法

目前可選擇的計算指標權重的方法有層次分析法、主成分分析法、德爾菲法、模糊綜合評價方法、網絡層次分析法等。其中普遍應用的是層次分析法（AHP），它被用于解決定性指標與定量指標結合的、運用數學模型無法精確計算的復雜性問題，是一種具有系統性和層次化的求權重或比較重要性的手段。層次分析法將復雜的指標體系分解成多個層次，然后在分解后的單一層次上逐步分析，再進行匯總，最終確定指標權重，具有簡單易操作的鮮明特點[17]。

生態文明建設國家審計評價指標體系中既有可用數據衡量的定量指標，又有只能用“是或否”衡量的定性指標，對于不同的定量指標，應避免采用簡單的比例衡量，注意利用審計人員的職業判斷并采用適當的專業技術方法。而對于定性指標，采用將指標進一步細分的方法，將這些指標劃分為幾個檔次，對不同檔次量化賦值。定性指標的處理也可采取“德爾菲法”，即專家打分法，采取匿名的形式向本領域的專家征詢意見，然后匯總處理、歸納分析專家反饋的意見，利用專家的經驗判斷結合實際審計情況，實現對定性指標的估計和處理。

2.權重計算

首先比較生態文明建設管理系統審計、生態文明建設資金審計、生態文明建設制度審計、生態文明建設行為審計、生態文明建設績效審計、生態文明建設經濟責任審計六個準則層的相對重要性，進行對比排序，確定各準則層的權重，并以此為依據確定各內容層和指標層在整個指標體系中的權重。

3.標準設定

指標體系建立后，應為其制定一個標準作為評判依據和衡量尺度。建立生態文明建設國家審計評價體系的標準，應適當借鑒國內外各個行業的成熟經驗，并與生態文明建設國家審計的實際情況相結合。建立的評價標準應當具有客觀性、科學性、可理解性、可操作性的特征，具有指導作用。各項指標按百分制標準進行處理，評價指標的評分和權重通過加權計算便可得到評分結果。

4.結果運用

根據各指標的計算結果和權重得到整體的得分結果，參照預先設定的標準就可以得出生態文明建設國家審計評價結果的等級。若評價等級為優秀，表明被審計單位很大程度地達到了生態文明建設中對管理系統、資金管理、制度建設、制度落實、環境績效、履行經濟責任方面的目標要求;若評價等級為良好，表明被審計單位在評價指標體系各個層次以及指標上都達到了較高水平，但仍有提升空間，經過改進有利于更好地實現預定目標;若評價等級為中等，表明被審計單位較好地完成了目標，但存在很大的優化空間，需要采取優化措施;若評價等級為合格，表明被審計單位基本達到了要求，但存在著不同程度上的不足之處，應積極剖析當前困境，尋找解決思路;若評價等級為不合格，表明被審計單位在生態文明建設上存在較大程度的不足，需要明確提出改進要求，并監督其整改落實。

七、結語

本文構建了生態文明建設國家審計指標評價體系，從加強國家審計治理工作和提高國家審計項目過程質量方面，提供了監督評價國家機關、事業單位和各級國有企業生態文明建設的情況和效果的新思路[18]。為更好地整合生態文明建設與完善國家審計，促進兩者和諧共生，應當完善發展國家審計發揮作用的理論研究、政策支持和法律依據，構建科學有效的生態文明建設國家審計評價指標體系，進一步提升國家審計的質量、功能和水平，使之具有較強的可操作性和現實指導意義。

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