基于業財融合的客戶盈利性分析及優化

于倩

（天津農學院經濟管理學院 天津 300384）

一、引言

帕累托法則表明公司80%的銷售收益僅來自20%的客戶。可見，由于公司不同客戶的獲取方式、客戶購買種類數量、服務要求以及與公司的緊密程度不同，不同客戶給公司帶來的價值也大相徑庭。Kaplan和Narayanan博士將客戶分為三類（如圖1所示）。第一類是最盈利客戶，約占公司全部客戶的20%，為公司創造200%的累計盈利；第二類是不虧不贏客戶，約占公司全部客戶的60%，他們基本上不能給公司帶來多少盈利；第三類是虧損客戶，約占公司全部客戶的20%，這類客戶給公司帶來的虧損累計高達100%。那么，哪些客戶是最盈利的客戶，給公司帶來的盈利分別是多少？哪些客戶是不盈不虧客戶？哪些客戶是虧損客戶，給企業帶來的虧損分別是多少？這些都是公司急需弄清楚的問題。因此，公司需要對每個客戶的盈利性做一個比較準確的估算。

圖1 客戶與累計盈余

對客戶盈利性的分析，最重要的是對客戶成本進行分析。傳統的客戶成本分析方法計算客戶成本過于籠統，財務活動與業務活動沒有充分有機融合，導致客戶的成本一般只是包括庫存商品成本和部分的服務成本，沒有將客戶全部耗用的成本包含進去。而且對這部分服務成本只是進行平均分攤或者按照銷售額進行簡單分攤到每個客戶名下，分配方式單一，不能真實反映實際情況，計算出來的結果可能存在偏差，導致公司并不能真正了解客戶盈利性。用這種有偏差的結果來進行客戶管理，可能會使公司舍去一些價值高的客戶，保留一些價值低的客戶，從而給公司帶來損失，影響公司的發展。業財融合下的客戶盈利性分析為準確計算客戶盈利水平提供了可能，傳統客戶成本分析和業財融合下客戶成本分析對比詳見表1。

表1 傳統成本與業財融合下客戶成本分析對比

基于此，本文以業財融合為基礎，按照“收益原則”和“成本效益原則”，根據公司為客戶發生的業務活動進行成本數據的記錄及整理，把公司為客戶發生業務活動產生的成本計入客戶的直接成本，依據業務活動發生動因作為間接費用的分配基準，真實地反映客戶盈利性，進而為優化企業活動和對客戶細分管理提供依據。

二、基于業財融合客戶盈利性分析相關概念及目的

2016年《管理會計基本指引》提出了融合性原則，即經常被業界、學界提到的業財融合，業財融合是指財務支撐業務發展，并不是單純的事后核算，而是事前預判、事中控制、事后分析與評價，從而優化業務體系。客戶盈利性是指客戶購買產品所獲得的銷售額減去公司為銷售該產品對該客戶發生的全部成本的余額，來較為準確地計算客戶的盈利水平。客戶的銷售額確定較為容易，只需要用客戶購買產品的數量乘以產品的銷售單價，還要考慮去掉折扣和退貨金額，客戶的成本包括客戶的直接成本和間接成本。業財融合下客戶盈利性分析，可以更好地反映客戶的真實盈利水平，而且計算機水平的發展和各種會計應用軟件的開發，也為詳細地記錄每位客戶的業務活動及產生的成本提供可能。

基于業財融合下的客戶盈利分析有兩個目的：一是較為準確地估算每位客戶的盈利水平，從而可以加強客戶分類分層管理。公司對客戶有了更好的了解，為公司尋找新的盈利機會和改善客戶關系提供了條件。二是通過對客戶成本的分析，可以掌握客戶業務活動中哪些是增值部分哪些是不增值部分，從而優化客戶的業務流程。而且由于公司獲取了客戶較為精準的成本信息，可以提高公司的談判和協商能力。例如，分析得出原以為盈利的客戶其實是非盈利性客戶，公司就可以與之談判和協商，重新協定產品價格和服務方式。

三、業財融合下客戶盈利性分析的步驟

客戶盈利性分析主要包括以下5個步驟：

第一步，確定公司現有客戶名單并按照公司為客戶發生的業務活動流程進行成本數據的記錄及整理。公司的客戶可能非常的多且時刻都在變化著，也并非是每位客戶都要進行客戶盈利性分析，還要考慮“成本效益原則”。對那些購買數量很小，或者購買次數很少的客戶，可以不列入客戶盈利性分析名單中。而且還要按照公司為客戶發生的業務活動流程進行成本數據的記錄及整理，這可能需要相應的計算機軟件的配合。

第二步，設計每個客戶的盈利分析模型。客戶的盈利分析模式應該分析每位客戶的銷售額，每位客戶的直接成本金額和每位客戶的間接成本金額及其成本動因，這就需要業務活動支撐財務分析。客戶的銷售額為每位客戶購買產品的數量乘以產品的銷售單價，客戶的直接成本是通過公司為客戶發生的業務活動流程進行成本數據的記錄及整理得到，客戶的間接費用主要是相關人員的工資，成本動因為每位客戶花費相關人員時間的占比。

第三步，計算每位客戶的盈利水平。計算每位客戶的盈利水平，可以計算客戶一定時間內的盈利水平、購買每批產品的盈利水平以及每件產品的盈利水平。每位客戶的盈利等于每位客戶的銷售額減去每位客戶發生的直接成本和間接成本。

第四步，分析每位客戶的盈利結果，進行客戶細化管理和業務活動改進。通過計算公式得到每位客戶的盈利水平后，可以重新評估公司對客戶的服務策略是否適當，每位客戶的業務流程、定價是否合理等。

第五步，評估及修改客戶盈利模型。客戶盈利性分析是一個動態的過程，隨著客戶的不斷變化和公司實際情況的不斷變化，應該及時地評估及調整客戶盈利分析模型。

四、業財融合下客戶盈利性案例分析

（一）客戶銷售額分析

豐瑞公司是一家服裝生產加工公司，生產的服裝以包為單位出售給批發商，每包2 000元，共100件。該公司的主要客戶有A、B、C、D、E五位。每位客戶2019年購買的產品數量、單價、折扣和公司的銷售收入結果見表2。

表2 2019年豐瑞公司的銷售收入情況

（二）業財融合下客戶成本分析

豐瑞公司與客戶相關的業務活動主要包括：客戶獲取、產品生產、交易、客戶付款、客戶售后服務及維系，相對應的與客戶相關的成本主要有：客戶獲取成本、產品生產成木、客戶交易成本、客戶付款成本、客戶售后服務及維系成本等，如圖2所示。

其中，客戶獲取成本是指公司為了獲取新的客戶資源而發生的各種耗費，主要包括：搜集和甄選該客戶發生的費用、公司與該客戶溝通聯系發生的費用、向該客戶宣傳產品發生的費用等，僅發生在客戶關系建立階段；產品生產成本是指公司為客戶提供的產品所耗費的成本，主要包括原材料采購運輸成本、原材料加工成產品的成本、原材料和產品倉儲成本、產品包裝成本等，這與會計中核算的庫存商品價值一致；客戶交易成本是公司為了提高產品競爭力及實現順利銷售，在與客戶交易過程中發生的耗費，主要包括，訂單受理及處理成本、產品運輸到客戶所在地發生的成本、在交易過程中給客戶提供的個性化服務成本；客戶付款成本是指客戶在付款時采用的信用政策，實際上是公司的一種機會成木，主要包括資金占用成本；客戶售后服務及維系成本是指公司為了提高與客戶的緊密程度和滿意度，在銷售產品后繼續為客戶提供的附加服務，主要包括產品保障成本、與客戶的溝通成本等。

圖2 業財融合下客戶成本框架分析

除了上述按客戶業務活動流程能直接分配到具體客戶的成本外，客戶成本還應包括一些間接成本，這些成本雖然不能直接追溯到具體客戶，但也與客戶密切相關，主要是相關人員的薪金，如銷售人員的薪金、銷售經理薪金、技術支持人員的薪金、客戶服務代表的薪金、接收訂單人員薪金、協調生產與計劃發運的客戶支持人員的薪金等。間接成本分配原則詳見表3。

表3 間接成本分配原則

經豐瑞公司財務部門和業務部門的協作，每位客戶的直接成本和間接成本數據都可獲得。

（三）業財融合下客戶盈利分析

根據上面的分析和計算，公司可以編制在客戶水平上的客戶盈利分析表。豐瑞公司每位客戶產生的收入、耗費的成本及盈利水平見表4。

表4說明，不是所有的客戶都能給公司帶來盈利，而且每個客戶的盈利水平和盈利率差別很大。在所有的客戶中A客戶為唯一的虧損客戶，分析其原因，主要是對A客戶的折扣百分比太高，達到30%，B、C、D、E客戶折扣百分比分別為10%、5%、15%、16%。因此公司應該重新評估其折扣政策。銷售人員同時也要重新與A客戶談判，減少折扣。

而且從表4分析得出，客戶的盈利率并不是與客戶的購買數量成正比，這打破了人們以往認為的客戶購買數量越多越是有價值的客戶的認知。C客戶雖然購買的產品數量最少，但是客戶的盈利率最高，達25.26%，盈利率超過了購買數量最多的E客戶。因此，公司需要重視與C客戶的關系，給予C客戶高服務和折扣，防止客戶的丟失，提高其客戶滿意度。

表4 業財融合下豐瑞公司客戶盈利分析表 單位：萬元

公司為客戶提供的服務可分為一般服務和特殊服務，一般服務所耗用的成本低，特殊服務所耗用的成本高，一般服務和特殊服務的特征見表5。

表5 一般服務和特殊服務的特征

因為一般服務與特殊服務的成本有差異，公司應該識別為哪位客戶提供的是一般服務，為哪位客戶提供的是特殊服務，對于不同的服務類型應該分別采用不同的定價策略。

A客戶作為唯一的虧損客戶，公司是否需要將A客戶從客戶名單上除去？這需要對A客戶進行綜合的評價，如果A客戶雖然沒有盈利，但能夠為公司分攤一些固定成本或者A公司規模和知名度高，有利于產品的宣傳。如果是這樣，公司就有必要保留A客戶。這時，公司應該做的是與A客戶重新談判，減少折扣及對A客戶的特殊服務等，以提高A客戶為公司帶來的盈利。