基于XBRL 技術對管理會計信息系統框架的重構

（太原學院，山西 太原 030032）

2014 年10 月，財政部在其出臺的《關于全面推進管理會計體系建設的指導意見》中明確指出，要將推進面向管理會計的信息系統建設作為一項主要任務和措施來執行。為了進一步引導企業推進管理會計信息化建設工作，財政部又于2017 年印發了《管理會計應用指引第802 號——管理會計信息系統》，進一步完善補充了對企業管理會計信息化的基本規范[1]。目前，財政部、企業以及軟件服務商都在積極探索，力求創建一條可供借鑒的管理會計信息化的成功之路。管理會計信息系統的初始框架是系統得以良好運行的基礎，如何借助新技術優勢，創新性地提出適合企業的管理會計信息系統框架是我們必須解決的問題。

一、目前管理會計信息系統的框架現狀

從歷史的角度來看，財務會計與管理會計發展歷程的差異，導致會計信息化的建設長久以來都是側重于財務會計子系統（即側重核算功能），管理會計子系統在最初的會計信息系統框架中很少被關注和涉及。長期的會計信息化實踐使得人們逐漸形成了一種財務會計核心論的認知，成為指導管理會計子系統在構建時的一種傳統定式。目前，很多企業是基于傳統思維構建管理會計信息系統框架的，如圖1 所示。

圖1 管理會計信息系統現行框架圖

此種框架模式將管理會計與財務會計作為會計信息系統的兩部分，形成外部系統——業務系統數據——財務會計數據——管理會計數據的數據鏈條，財務會計子系統的數據是管理會計子系統數據的基礎。這種模式有其自身的優勢，將管理會計子系統與財務會計子系統并列為兩個層次，作為整個信息系統內部的功能拓展，分為五個功能模塊，定位清晰，開發人員易于理解，后期建設成本較低，但在真正落地實施的過程中，企業卻會發現困難重重，無法實現企業對管理會計職能的期望目標。主要原因在于管理會計信息系統與財務會計信息系統本身存在較多的差異，導致將其完全按照財務會計信息系統的框架來構建是行不通的。

二、管理會計信息系統與財務會計信息系統的差異對現行框架的沖擊

（一）標準化程度差異

財務會計具有信息對外的目標，其對信息的要求就是標準化的財務信息，各項會計準則既是要求又是操作依據，使得不同的外部信息需求者能夠以準則為依據做出一致性結論。因此，財務會計標準化程度高、客觀性強。而以信息對內服務為目標的管理會計則具有明顯的企業管理屬性，其中復雜多變的經營環境、境況不同的企業、風險偏好不同的決策者等，都導致管理會計人員不可能采用統一的方法解決不同企業的不同問題，而方法的不一致使得數據提取很難實現標準化，管理會計主觀性較強，完全利用財務會計標準生成的數據信息難以解決現實問題。

（二）系統化程度差異

財務會計系統中，幾乎所有的子系統都能夠與總賬子系統進行關聯，總賬子系統是整個財務會計系統的核心，所有來自業務端的數據最終都以憑證的形式進入總賬，從而進入財務報告。財務會計系統結構性強、子系統之間數據關聯容易明確。但是管理會計不同，雖然在管理會計五職能中，也會有一些數據之間的關聯，但是卻沒有核心職能，也缺少明確的數據聯系。因此，管理會計系統結構較松散，不是完全捆綁在一起的。

（三）可擴展程度差異

財務會計系統未來所面臨的擴展問題，主要是新業務的產生所引起新科目、新計量方法、新賬簿、新報表項目及新填列要求，但是基本原則是不變的，確認、計量、記錄和報告的流程是不變的，未來更多地主要是數據庫量的增加，而功能結構上變化不大。而管理會計系統的方法體系更容易受到需求環境變化的影響而發生改變，隨著管理會計新技術方法的應用，管理會計系統會面臨一個不斷地功能升級的過程，并不像財務會計系統擴展來的容易。

從上述差異性來看，按照以財務會計系統為核心來拓展管理會計信息系統的架構模式存在一定的問題，科學的管理會計信息系統架構不應是對財務會計系統的簡單照搬，但完全繞開現行財務會計系統或者新建更大的ERP 系統，又會增加系統的開發成本、增加財務人員的學習成本以及勞動強度，顯然并不適合。最可行的辦法是從信息系統的本質上去研究重構適合管理會計自身特點的框架模式。

三、構建管理會計信息系統框架的關鍵點

信息系統的本質就是一個能夠與外界進行數據傳遞，并對數據進行加工處理的系統。目前的信息系統軟件多是基于關系型數據庫+程序開發的，簡單理解其開發原理核心應是，確定需求——確定功能——確定數據結構——編程實現，其中數據是整個系統運行的物質基礎。但現有數據庫技術只能對結構化數據進行處理，數據結構是在系統運行前就已經確定好的，不滿足格式要求的數據將不被識別存儲并加以處理，這種方式雖然能保證數據的相關性，減少數據冗余、保證系統運行的穩定性和效率，但是系統本身會對數據格式的變化應對彈性不足[2]。因此，本文認為，構建管理會計信息系統架構的關鍵點主要在于以下方面。

（一）注重與財務會計系統數據的相關性

管理會計信息系統中部分模塊的數據仍然需要以財務會計系統處理的數據為基礎，比如成本管理功能模塊，因此在此模塊架構上，現行系統的數據庫不必做出很大的調整，升級壓力不大，也不會造成現行系統不穩定，錯誤百出。

（二）注重數據結構的多樣性

從管理會計的預算、預測、決策、績效評價等活動內容來看，管理會計系統就會產生明顯的數據多樣性需求。主要表現為要求數據類型既有定性信息也有定量信息，要求數據來源既有數值也有非數值數據、既有財務指標也有非財務指標；要求數據層次多，既有來自于企業內部的財務會計系統，也有來自于企業之外的其他系統。數據需求的多樣性帶來的是數據格式的多樣性，管理會計系統需要面對結構化數據和非結構化數據。而很明顯現行系統的數據庫對非結構化數據無能為力，那些可以定義為結構化的數據，系統也必須要有一個更大的數據庫來進行存儲，來保證必要的數據粒度。此種情況下，若是將管理會計信息系統的這些模塊置于現行會計信息系統下，勢必會增加更多的數據接口、增加更多的數據表、定義更為復雜的數據關系，對原有系統的沖擊很大，會造成系統的不穩定，效率不升反降。

（三）注重數據需求的動態性

財務會計系統由于核算方法的標準化使得對于數據結構的要求相對靜態，而管理會計系統除了要應對復雜多樣的數據，還有一個挑戰就是需求的變化導致數據的動態性。管理會計活動缺乏標準，方法及程序的不確定性導致任一變化對數據的需求也在改變，這種變化的需求會導致數據倍速的增長，數據冗余會導致原有系統面臨崩潰。

數據結構對系統的穩定性非常重要，但同時也制約著系統功能的拓展，從以上分析可以得出管理會計系統的數據既有來自于現行財務會計系統的部分，也有來自于其他業務系統、外部系統的部分，因此將管理會計系統強行全部設置于現行系統下，對現行系統所造成的沖擊；或是完全獨立與現行系統所帶來的開發風險，都是不能被接受的，新系統與原有系統的耦合呈兩面性。

四、基于XBRL 技術的管理會計信息系統框架的重構

（一）XBRL 的概念及技術優勢

可擴展商業報告語言（XBRL），可將財務信息轉換成基于XML 格式的商業報告，最初的提出只是為上市公司披露財務報告要能夠被相關信息使用者直接獲取，而不受系統之間的限制。現在，XBRL正被探索應用于更多地領域，其技術優勢主要在于：

1.易擴展。XBRL 是基于XML 格式的，XML 的最大優勢在于只規定基本的語法格式，而表述內容是可以自行編輯的，它是樹形結構，但樹有多高，樹葉多少可自行編輯，這對于管理會計信息系統數據的擴展升級很重要。

2.跨平臺。XBRL 從產生之日起就以“機器可讀，可跨平臺交互”的獨特優勢得到了很多支持者的青睞。當前XBRL 數據的結構化和標準化可基于開放信息模型（QIM）及JASON 等其他數據標準化語言實現，可自動摘錄并交換數據，可以不受特定供應商軟件和信息系統的限制，可以為企業提供更及時和更細粒度的數據，這對于管理會計識別處理來自于不同來源的數據十分重要[3]。

3.標準化。XBRL 是一套可兼容的內部分類法，能夠更加便捷地獲取內部系統的數據，有效地應用在專有的分析體系。企業利用XBRL 標準化標簽，可以解決傳統數據庫中非結構化數據處理能力不夠、兼容性不強以及擴展性有限的問題，從信息孤島中解鎖內部數據。

由于XBRL 技術的出現，打破的是一種系統之間的壁壘，使得系統的結構性要求變得松散，為以下構想提供支撐。

（二）管理會計信息系統框架的重構及優勢

考慮到管理會計各功能模塊之間，以及管理會計系統與現行系統之間的耦合度，基于XBRL 技術優勢，可將實現管理會計職能的五個基本子系統進行分割，將成本管理子系統，這類與現行系統數據關聯性強的子系統置于原有會計信息系統之下，與財務會計信息系統平行，而將預測、預算、決策及績效評價等與現行財務會計系統關聯性較弱的子系統，獨立于現行系統之外，且不必強調其系統結構性。如圖2 所示，管理會計信息系統的框架可重構為：

圖2 管理會計信息系統新框架

采用這樣的架構具備以下優勢：

1.對現行系統的沖擊較小。管理會計信息系統的構建若是以現行系統的根本性改造為代價，所產生的成本和風險將是企業無法接受的，因此，管理會計信息系統框架的重構應盡可能降低對現行系統的沖擊。從管理會計系統各模塊數據需求的角度分析，只將成本管理子系統置入原有會計信息系統，是考慮到該模塊在數據的關聯程度上與財務會計系統更緊密，對于其數據內容的要求變化不大，數據格式兼容，屬于量變問題而非質變問題。這樣即使管理會計信息系統做出調整，影響也不會太大，對現行系統的沖擊程度最低。

2.增加新系統的柔性。新框架將管理會計系統的預算、預測、決策、績效評價等子系統的架構獨立于系統之外，這樣一來，現行系統將只是數據的提供者，而不會因為增加了管理會計系統而產生數據處理的額外要求，同時由于應用管理會計系統而增加的更為多元的數據不再首先進入到現行系統而對現行系統產生不利影響，更多樣性的數據直接對接管理會計系統。當數據端完成數據處理時，除自身系統數據存儲外，以XBRL+大數據技術進行數據輸出并集中存儲，管理會計各子系統作為數據應用端，利用數據處理技術與XBRL 技術的融合，進入到XBRL 數據平臺按需取數。這種扁平化的架構模式使管理會計系統內各子系統具有較大的獨立性，即使未來各子系統會有功能升級的問題，也只需通過XBRL 分類標準的擴展實現數據的適應性調整，對管理會計信息系統整體影響不大。這種基于XBRL+大數據技術的數據處理模式將會使未來系統具有很大的柔性，而讓開發人員更容易確定管理信息系統的開發原型，加快管理會計信息化的實現。

（三）管理會計信息系統框架重構的亮點——創建XBRL 數據平臺

目前企業內部信息系統非標準的數據含義及不同的數據權限分配，使大量數據被封閉在相互獨立的系統中，形成信息孤島。如何消除信息孤島，如何更有效地收集不同來源的數據，從中提煉出更有價值的信息進行有效決策，是管理會計信息化必須解決的問題，因此基于XBRL 技術來創建數據平臺成為重構的亮點。

如前所述，管理會計信息系統的數據大量來源于管理會計系統內部、企業現行系統或企業外部系統，若是數據不能被跨平臺傳遞，則企業整體信息化程度未得到改善，信息孤島依然存在，將會大大降低信息資源的價值，降低信息系統的運行效率。不同系統的兼容主要是就在于數據格式問題，系統需要一種可被共同接受的標準數據，而XBRL 作用正在于此。首先，基于XBRL 格式要求企業可以初步確定未來系統所需的指標體系，圍繞指標體系建立XBRL 數據標準，進行此步驟時不必考慮一步到位，XBRL 的可擴展性可以為日后指標體系的豐富提供支持。其次，利用指標體系確定數據來源，此步驟的問題在于可能會存在數據的多頭輸入，即同一數據，在不同的系統中被重復錄入，這需要一個反復篩選的過程，但這一過程的結果也可以保證了日后數據來源的唯一性。這樣利用XBRL 再輔以大數據技術經過以上兩個步驟就可以創建XBRL 數據平臺。這種平行存儲數據的方式使現行系統不受影響、甚至會有所優化[4]。

從另一方面來看，XBRL 數據平臺可以實現與管理會計信息系統的雙向數據傳遞。既然管理會計系統的結構較為松散，各子系統的獨立性相對較強，那么在各子系統接口可以設計為直接指向數據平臺，這就使得系統的開發模式扁平化。這種模式提高了各子系統間的獨立性，其積極意義在于可以使管理會計系統的各子系統單項實施容易落地、減少探索環節、系統實施及日后的維護升級成本最低、為快速實施管理會計信息化提供一種選擇。當然也存在一定的缺陷，這樣可能會加重數據平臺的存儲負擔，XBRL 格式的存儲文本所占的容量本身就比較大，若是構建這樣一個數據平臺，日后企業數據的維護成本將會較高，同時系統運行的穩定性也有待考驗。但從長遠來看，隨著企業全面信息化的推進，將會出現更多的應用系統，將會有更多的數據獲取及存儲需求，因此建立標準數據平臺、實現數據共享、數據資源資產化將會是一種普遍，XBRL 數據平臺將會產生更大的經濟效益，而不僅僅局限于管理會計信息系統。

五、管理會計信息系統框架的應用建議

考慮到我國多年來管理會計信息化發展進度較慢的現狀，對管理會計信息系統重構之后的應用提出幾點建議。

（一）提升對技術的認知程度

對新技術的認知程度是企業是否采納該項技術的決定因素。提升對新技術的認知，選擇適合自身發展相匹配的技術支撐，不僅可以有效地降低實施風險，而且可以正確地評價未來系統的經濟效益。而所有的實施者應始終保持清醒的頭腦并堅持學習，堅決貫徹信息化變革產生的積極影響。這里的實施者既包括企業決策層也包括企業員工。企業決策層對新技術的認知決定了其重視與參與程度，這是系統得以實施的前提。企業員工對于新技術的認知決定了未來系統是否能夠順利運行，系統功能是否得到實現。從信息系統實施的經驗來看，信息系統的實施過程中企業的參與度越高，越有利于系統目標的實現。這就要求企業必須做好新技術的宣傳與組織學習工作，全員參與，盡可能地增加對新技術的理解和掌握，不能過分依賴于軟件服務商，系統的開發方式是面向需求的，認知決定了需求，需求決定了系統的質量。

（二）正確認識XBRL 技術

當前，很多企業對XBRL 的認識依然停留在最初階段，即XBRL 技術的作用就是對財務報告提供一種跨平臺輸入、輸出的格式轉換。XBRL 僅限于財務報表的格式轉換，僅能滿足監管需求。另外，XBRL 語言格式的復雜性、其技術本身缺乏獨立性，使得XBRL 一直以來得不到認可，發展緩慢。近幾年關于XBRL 的應用研究以及落地實踐都在不斷說明，XBRL 技術的應用已經隨著信息化浪潮而進入了新的階段。它不再是專用于財務報表的格式轉換，而是被定位于實現企業會計信息標準化的重要工具。根據XBRL 數據標準以及大數據技術構建數據分析的平臺，建立系列分類標準體系，對數據與數據之間的關系進行定義與描述，對所有底層數據打標簽，并將這些被加工的數據分散到企業的各種應用之中，可以滿足企業內部管理層的需求。XBRL的使命在于讓計算機讀懂數據，搭建更加強大的標準體系，在監管層面建立更加開放的應用生態，在企業層面投入更多的信息創新，最終構建基于XBRL的知識圖譜。因此企業人員必須對XBRL 有一個新的認識并加以學習，以應對此種轉化，為企業全面信息化做好準備[5]。

綜上所述，管理會計信息化的實施會具有更大的不確定性。一方面這是由管理會計自身的特點所決定，另一方面也是新技術的多樣性所帶來的挑戰，兩者綜合加大了管理會計信息化的實施風險。基于此問題的發展，對管理會計信息化實施的關鍵環節，系統框架進行研究，同時對XBRL 的應用提出自身認為的發展方向，旨在從理論上提供一種借鑒，為企業在推進管理會計信息化上提供一種選擇，也為全面推進信息化的建設提供借鑒。