內控角度分析民營企業銷售崗位職務侵占行為

周文韜

摘要：職務侵占行為給民營企業帶來了嚴重的經濟損失。對于職務侵占行為高發的銷售崗位，管理者應當予以格外重視。現從內部控制角度對民營企業中銷售崗位的職務侵占案例進行分析，并根據案例分析的結果提出相應對策。

關鍵詞：職務侵占;內部控制;銷售崗位

中圖分類號：F275? ? 文獻標識碼：A

文章編號：1005-913X（2020）11-0131-03

目前學術界多從法律角度分析職務侵占行為，主要研究如何定罪以及如何定義“利用職務便利”等。職務侵占罪雖然是一種法律罪名，但也屬于一種員工舞弊行為。因此不僅可以從法律的角度對其進行研究，也可以從反舞弊和內部控制的角度進行分析。

一、職務侵占行為的簡介

（一）法律定義角度

《中華人民共和國刑法》規定：職務侵占罪是指公司、企業或者其他單位的人員利用職務上的便利，將本單位財物非法占為已有，且數額較大的行為。

（二）主體角度

職務侵占罪主體的涵蓋范圍較為寬泛，幾乎包含了企業、單位中除公務人員之外的所有人員。職務侵占罪在主體上明顯區別于貪污罪，貪污罪的犯罪主體是國家公務人員。由于犯罪主體不同，法律對民營企業和國有企業中相似舞弊行為的定罪也不同。這也是民營企業中職務侵占罪比例明顯高于國有企業的原因之一。

（三）舞弊手段角度

區別于其他形式的舞弊行為，行為主體在職務侵占過程中必須利用職務帶來的權利或者職務帶來的其他便利條件進行舞弊。民營企業中常見的職務侵占手段有：隱瞞收入、利用制度或管理漏洞、虛構業務支出等。[1]隨著技術和行業的變化，職務侵占的手段也在不斷演變和發展，出現了利用信息技術進行舞弊的行為。

二、大數據看職務侵占行為的現狀

（一）職務侵占行為給企業帶來了嚴重的損失

星瀚律師事務所的《2018年企業員工職務侵占犯罪大數據研究報告》（下文簡稱《職務侵占大數據報告》）顯示，在統計的870個案件中，2018年企業被職務侵占的總金額高達10.44億元，單個案件平均侵占金額為120.73萬元，而最高金額則達到了驚人的7 258.2萬元。

（二）民營企業和銷售崗位受職務侵占影響最為嚴重

星瀚律師事務所的《職務侵占大數據報告》顯示，在被侵害的企業中，民營企業占比達到驚人的73%，而國有企業只占比7%。除去犯罪主體不同之外，造成企業之間數據懸殊的主要原因是：由于缺少法律法規約束和上級部門監督，民營企業內部的制度和管理存在較多漏洞，為職務侵占行為的產生提供了機會。該報告還顯示，在統計的950條職務侵占的崗位信息中，銷售崗位占300條，約占總體的31.6%。另外，銷售崗位的高發性并不局限于單個行業。據統計，無論是在制造業、批發零售業、商貿業還是租賃業，銷售都屬于排名靠前的職務侵占崗位。[1]因此，研究銷售崗位職務侵占高發的原因具有重要的經濟意義。

三、相關案例回顧

（一）山東省H公司是一家主營棉紗的民營企業

武某某是H公司業務員，主要負責江蘇南通市場的棉紗銷售工作。在2015年12月至2017年5月期間，武某某將部分貨款占為己有，并偽造往來對賬函向公司謊稱棉紗購買方未結清貨款，后經查明其共侵占公司貨款773 969.4元。2020年4月，山東省濟寧市中級人民法院以職務侵占罪駁回武某某上訴，維持一審判決。武某某被判處有期徒刑三年六個月并向被害單位退賠損失773 969.4元。

（二）刑事裁定書的證詞表明了山東H公司的銷售模式

一是武某某代表該公司在南通地區尋找客戶并簽訂合同。二是業務員武某某向公司訂貨并提供貨物的型號、數量，但并不提供客戶的信息和聯系方式。三是公司派出司機將貨物運送到南通。武某某在司機攜帶的發貨單上簽字確認。發貨單作為收到貨物的憑證，由司機帶回公司并妥善保管。四是業務員武某某負責向客戶催收貨款，并用個人銀行賬戶接收貨款。五是公司以對賬函和電話聯系的方式向武某某催收貨款。

四、案例分析

（一）忽視職務分離

銷售人員代收貨款制度是導致H公司職務侵占行為產生的直接原因。《企業內部控制應用指引第9號——銷售業務》第十條中明確規定，由財會部門負責辦理資金結算并監督款項回收。如果由財會部門負責收取貨款，資金將不必再由銷售人員中轉，舞弊行為也不存在發生的條件。從內部控制角度看，銷售人員代收貨款違背了不相容職務分離原則。不相容職務分離原則是指在經濟業務處理過程中，僅由一人辦理很容易產生漏洞和弊端的兩項或兩項以上的職務，其核心思想是“內部牽制”。[2]企業通過確立不相容職務分離制度使得不同崗位的人員之間互相約束、互相牽制、互相監督，進而達到控制風險的目的。銷售和收款屬于不相容職務，因為銷售人員代收貨款容易引發隱瞞交易或侵占貨款等舞弊行為。在銷售環節中，職務分離是管理者必須要引起重視的控制手段。因為銷售環節錯綜復雜，涉及到合同、收款、保管、發貨等一系列不同業務。如果缺少必要的制度約束，銷售人員兼管其中任何業務都可能導致舞弊發生。例如，一名銷售人員有權獨自撰寫并簽訂合同，那么可能出現私收回扣、陰陽合同等行為。案例啟示民營企業應當提高對銷售環節不同職務之間關系的認識，在設計業務流程和崗位職責時貫穿職務分離原則。

（二）崗位過度授權

H公司違背授權控制中“適度授權”原則是導致職務侵占行為產生的原因之一。內部控制中的授權控制可分為常規授權和特別授權，并遵循“不可越權授權、適度授權”等原則。其中適度授權是影響控制效果的關鍵原則。因為如果授權程度過低會影響決策的及時性和工作的積極性。而授權程度過高則會導致員工濫用權力，使得公司利益受損。H公司授予銷售人員簽訂合同、收取貨款、聯系客戶等諸多權力，但缺少配套制度來約束權力使用。實際上，H公司已經從管理者被架空成為貨物的生產者，失去了管理銷售業務的主動權。主要有兩種原因導致銷售崗位出現過度授權的情況：一是中小民營企業過分依賴銷售。對于中小企業來說，其生產技術和產品質量通常并不具有明顯的競爭優勢，只能依靠降低價格和銷售手段來提高業績。過分依賴銷售的情況容易導致管理者給予銷售人員更多的權利。二是管理者缺少風險意識。部分民營企業家主要依靠個人經驗來管理公司，對于內部控制和公司治理理論還未能接受。缺少內部控制知識導致管理者缺少防范潛在風險的意識，在分配權力時只注重成本與效益。案例啟示民營企業應當考慮如何確定銷售崗位的最優授權，以達到權力約束和銷售業績的最佳平衡點。

（三）缺少信息溝通制度

《企業內部控制基本規范》指出信息與溝通是企業及時、準確地收集、傳遞與內部控制相關的信息，確保信息在企業內部、企業與外部之間進行有效溝通。信息是指企業通過手工信息系統或現代信息技術識別、獲取、處理和報告的信息，并根據來源分為內部信息和外部信息。溝通根據對象也可以分為內部信息溝通和外部信息溝通。[3]良好的信息與溝通制度可以提供及時、有效的內部信息和市場信息，主要為管理層和治理層的決策質量提供合理保證。但不可忽視的是，信息與溝通制度也具有一定的反舞弊作用。一方面，企業內部完善的信息溝通機制要求員工必須及時向上反映經營產生的信息，使得管理層能夠及時、全面地監控日常經營活動。另一方面，企業外部的信息溝通機制使得管理層加強與客戶、供應商等利益相關者的聯系，可以及時核對交易信息的準確性。信息溝通機制能夠有效地減少信息的不對稱性，提高經營活動和交易的透明度，有助于及時發現舞弊行為。H公司如果能夠加強與客戶的信息溝通，就能夠及時掌握貨款支付情況，不會出現銷售員利用偽造的往來對賬函來拖欠貨款的情況，大大縮短發現舞弊的時間。由于銷售人員與外界接觸頻率更高且存在銷售人員單獨接洽客戶的情況，使得銷售崗位的信息不對稱幾率也高于其他崗位，因此民營企業應當重視銷售崗位的信息溝通制度。

（四）缺少企業文化

除了制度和管理的漏洞之外，銷售人員的錯誤思想也是誘發職務侵占行為的原因之一。作為創造企業利潤的重要力量，銷售人員在給企業帶來巨大利益的同時，也容易產生獲得利益較少的思想。如果長期缺少約束和開導，員工內心很容易產生不滿。企業文化可以有效抑制這種心理，達到反舞弊的效果。企業文化是指企業在生產經營實踐中逐步形成的、為整體團隊所認同并遵守的價值觀、經營理念和企業精神，以及在此基礎上形成的行為規范的總稱。[4]一方面，企業文化建設可以增強員工的誠信觀念、提高其道德水平，從源頭遏制其欺詐和舞弊的想法。另一方面，企業文化可以樹立員工正確的價值觀，使得員工的自身價值在一定程度上和企業價值相融合，緩解個人利益與企業利益的沖突。案例中武某某如果能夠得到文化的約束，其挪用貨款行為發生的幾率可能更低。銷售人員的錯誤思想啟示管理者應當重視企業文化在反舞弊方面的作用。

五、預防銷售崗位職務侵占的建議

（一）加強內部控制學習

和國有企業不同，民營企業的內部控制建設主要依靠管理者的主動性，而缺少法律法規強制要求和上級部門監督等外部壓力的推動。管理者的主動性主要來自于其對內部控制的認知程度。因此，要想推動內部控制建設，企業家首先要加強相關知識的學習與交流。從內部和外部兩個角度著手：一是從內部角度來說，企業可以根據自身的需求和規模，招聘一批具有專業水平的內部控制人才。管理者可以和內部控制人員多接觸，聽取其對當前企業內部控制的看法，在交流和討論中提高自身的內部控制素養。另外，如果內控的建議在實踐確實起到一定的作用，正所謂“事實勝于雄辯”，管理者對內部控制重要性的認識將有明顯改善。二是從外部角度來說，管理者可以邀請內控方面的學者或專家，以講座或案例講解的方式進行學習。通過上述方法，管理者可以切實了解內部控制的發展趨勢和提高風險意識，為今后的決策和制度建設提供理論基礎。

（二）完善銷售崗位權責控制

一方面，企業結合自身實際情況，至少在收款、發貨方面需要嚴格貫徹不相容職務分離的原則：一是明確規定銷售人員不得直接收取貨款、不得兼記會計部門銷售收入賬和應收賬款賬。同時財務部門可以鼓勵客戶使用銀行轉賬、支付寶轉賬等線上付款方式，避免銷售人員接觸現金貨款。二是銷售人員不得兼管發貨和倉儲保管，發貨和提貨必須有嚴格的授權審批制度。由于職務分離制度會增加人工成本，因此在設計制度時除了參考內部控制相關文件之外，企業尤其要考慮制度帶來的成本與效益，靈活設計銷售與合同、開票等業務的職務分離制度。另一方面，嚴格設計銷售環節的授權審批制度。企業可以參照《企業內部控制基本規范》《中華人民共和國合同法》等法律法規對銷售環節潛在的舞弊風險進行評估，根據風險評估的結果，并秉承“簡潔、適度”的原則進行授權審批制度的設計。適度原則是指綜合考慮銷售模式、業務需求等因素，給予銷售人員適度的權力，例如對駐外的業務員可以根據業務需要給予更多的權利。簡潔原則是指審批制度不應當過于繁瑣，因為繁瑣的審批制度會降低企業的運營效率，增加制度產生的成本。隨著外部環境和銷售模式等情況改變，內部控制制度需要做出相應調整。因此企業必須具備一定的監管能力，可以聘請專業的內部審計人員或由管理者自身兼任，對銷售崗位的權責控制的執行情況進行有效監督。

（三）完善信息溝通制度

針對反舞弊的信息溝通制度可以分為內外兩個方面：一是針對內部，企業應根據經營活動和組織結構合理設計信息收集機制，收集經營活動產生的各類信息，例如銷售活動產生的合同、出庫單、發貨單、發票等信息。企業根據自身規模可以考慮采用信息技術建設信息溝通制度。員工將經營活動產生的信息及時錄入系統，既可以提高信息向上傳遞的速度，也可以減少有用信息被層層過濾的可能性。但企業在采用信息技術的同時，也應當重視建設相應的控制。企業應對系統的數據輸入和數據訪問的權限、系統的日常維護和更新做出嚴格規定，避免出現技術舞弊行為。[3]二是針對外部，企業應對客戶的基本信息和聯系方式進行存檔，并在銷售業務完成后對客戶進行回訪。回訪主要有兩個目的：一是核對業務信息是否與系統錄入的信息一致;二是向客戶了解銷售人員的服務態度和銷售行為是否規范。

（四）建設企業文化

企業可以從三個方面建設企業文化：一是定期組織銷售人員學習法律法規和企業內部控制制度，培育銷售人員誠實、守法的價值觀。二是以長期投資的態度對待銷售人員。有些企業為了追求利益，將員工的福利待遇、任職時間和銷售業績嚴格關聯，解聘一段時間內業績慘淡的員工。這樣“流水營式”的做法勢必會導致企業對員工削減福利、減少培訓等。雖然這種做法可以在一定程度上削減成本，但是大大降低了員工的歸屬感。企業可以指導員工建立科學的職業規劃、傾聽員工的訴求和建議，將員工的個人價值和企業價值相融合。有研究顯示，如果員工形成歸屬感，就會對企業采取積極的態度和行為。[5]三是管理者應給予員工更多的關心，努力形成溫暖、和諧的企業氛圍。由于銷售人員日常工作比較辛苦，有條件的公司可以適當提高員工福利，如視情況提供帶薪休假、團建活動等。對于收入較低或遭遇突發事件的員工予以經濟上的適當援助和心理上的關心，減少突發舞弊行為發生的風險。

本文以H公司的案例為基礎，從內部控制角度分析了銷售崗位出現職務侵占行為的部分原因。由于研究方法的局限性，文中羅列的原因不夠全面。但隨著職務侵占行為不斷推陳出新，相關研究也必將與時俱進。

參考文獻：

[1] 侯亞輝.不相容職務相分離的內部控制要求及缺陷分析[J].財會月刊，2010（19）：48-50.

[2] 李玉環.內部控制中的信息與溝通[J].會計之友：上旬刊，2008（12）：9-10.

[3] 劉玉廷.全面提升企業經營管理水平的重要舉措——《企業內部控制配套指引》解讀[J].會計研究，2010（5）：3-16.

[4] 劉小平.企業員工的組織歸屬感及形成研究[J].管理現代化，2002（6）：36-40.

[責任編輯：紀姿含]