談政府會計制度改革對行政事業單位存貨核算與管理的影響

摘要：新政府會計制度已經在行政事業單位全面推行，本次會計制度采用權責發生制和收付實現制對經濟業務實行預算會計和財務會計的雙重核算。核算方式的改變對行政事業單位的存貨管理提出了新要求。行政事業單位應該按照新會計制度的要求，完善存貨管理的相關制度措施，提高存貨的管理效率。本文著重分析了原行政事業單位會計制度下存貨管理存在的問題及新會計制度下對存貨核算和管理的要求，針對存貨在新舊會計制度下核算與管理方式的不同，提出了新會計制度下加強存貨核算與管理方面的建議。

關鍵詞：政府會計制度;存貨核算與管理

存貨是行政事業單位為開展業務活動及其他活動耗用或出售而儲存的原材料、燃料、包裝物和低值易耗品，及達不到固定資產標準的用具、器具、動植物等，是行政事業單位資產的重要組成部分。隨著辦公條件的改善，越來越多不符合固定資產標準的辦公用品、用具、器具歸屬存貨管理范疇，存貨在單位資產中的占比越來越大，其管理效率將直接影響行政事業單位的財務狀況。新政府會計制度實行預算會計和財務會計雙重核算，既核算存貨預算支出情況又對存貨管理進行記錄，有效避免了原會計制度下存貨核算簡單，管理粗放，會計信息不準確的弊端，同時對行政事業單位存貨核算與管理提出了新要求。

一、原行政事業單位會計制度下存貨核算與管理存在的問題

（一）存貨核算方法簡單

原會計制度規定，行政事業單位為開展業務活動及其他活動耗用而儲存的資產，包括原材料、燃料、包裝物和低值易耗品等通過“存貨”科目核算，而只對隨買隨用的零星辦公用品在購進時直接列作支出。由于原行政事業單位會計制度采用收付實現制，因此不論存貨通過“存貨”科目核算還是直接列作支出，只要存貨發出，即從財務賬面核銷，這導致部分使用時間較長的存貨成為賬外資產。在實際工作中多數行政事業單位為便于核算，對購置的不符合固定資產標準的存貨均直接列作支出，導致財務賬面上不體現存貨的其他信息，使其形成賬外資產。

（二）存貨管理制度不健全、不規范

存貨價值低、種類多，屬消耗性資產，在單位資產中占比小，核算簡單。多數行政事業單位對存貨管理不重視，而資產專項清查、領導離任審計等外部監督也未將存貨列入監督范圍，導致行政事業單位存貨制度不健全、管理不規范。行政事業單位一般由綜合部門根據需要進行存貨采購，不需要做采購預算計劃。存貨的日常管理簡單，多數單位設置存貨備查賬，但僅記錄購置存貨數量及領用人員，未記錄存貨的領用次數、數量、用途等。部分單位甚至未設立存貨備查賬，只是象征性地記錄領用情況，且未對存貨進行實地盤點，從而導致存貨的采購、入庫、領用、保管、報廢等環節缺乏必要的控制、監督，極易出現存貨的流失和浪費現象。

（三）存貨認定標準不夠嚴謹

按照原會計制度規定，達不到固定資產標準的用具、裝具、動植物等，非成批購置，應按存貨管理。由于存貨比固定資產管理簡單，不需要與預算掛鉤，不需要實施固定資產購置、報廢審批程序，行政事業單位在購置資產時會人為選擇將不符合固定資產認定標準的資產分批購置，按存貨進行管理，購置后直接列作支出，財務賬面不體現相關資產信息，形成大量賬外資產，導致會計信息不能真實反映單位的資產情況。

二、新會計制度下存貨的核算與管理

新政府會計制度采用收付實現制和權責發生制對經濟業務進行核算，構建了預算會計和財務會計適度分離，并相互銜接的雙會計核算模式，全面、清晰地反映單位的預算執行信息和財務信息。新會計制度出臺了《政府會計準則第1號--存貨》對存貨在新會計制度下的確認、計量和相關信息的披露進行規范，從2019年1月1日起行政事業單位按照新會計制度對存貨進行核算和管理。

存貨核算和管理方面出現的變化主要有幾個方面。

（一）存貨的核算方法發生變化

新政府會計的預算會計采用收付實現制，只有發生現金業務時才做預算會計。存貨預算會計的核算只涉及購買并驗收入庫的存貨，根據存貨的成本直接列作支出。

新政府會計的財務會計采用權責發生制，全程記錄存貨運行情況，主要通過“在途物品”“庫存物品”“加工物品”三個科目進行核算。單位儲存的低值易耗品、包裝物較多的，在“庫存物品”科目下按照“在庫”“在用”和“攤銷”等進行明細核算。

財務會計對存貨進行如下核算：1、對購入未驗收的存貨作“在途物品”增加。2、對購入并驗收入庫的存貨作“庫存物品”增加，“在途物品”減少。3、對發出的存貨采用一次轉銷法或者五五攤銷法，通過“庫存物品”的明細科目“在庫”“在用”和“攤銷”將存貨的成本計入當期費用或者相關資產成本。開展活動領用時，行政單位計入業務活動費用，事業單位根據活動性質計入業務活動費用、單位管理費用或經營費用，同時作“庫存物品”的減少。4、存貨報廢時將存貨賬面余額與存貨處置收入扣除相關處置稅費后的差額作應繳款項或計入當期費用。只有隨買隨用的零星辦公用品購進時直接列作費用。

單位根據實際情況對采用一次轉銷法的存貨采用先進先出法、加權平均法或個別計價法確定發出存貨的實際成本。

通過預算會計和財務會計雙重核算，可以將存貨預算執行信息、財務運行信息進行全過程記錄，克服了原會計制度下存貨核算信息不完整，容易形成賬外資產的問題，并將存貨納入成本費用核算，對存貨的后續管理、合理配置提出了新要求。

（二）要求健全存貨管理制度

針對原會計制度下存貨管理簡單，內部管理制度薄弱的現狀，要求健全存貨的內部管理制度，完善存貨核算辦法，為新會計制度下財務成本費用核算提供制度保障。

（三）增加存貨信息披露要求

新會計制度要求會計主體要對各類存貨的期初和期末賬面余額、確定發出存貨成本所采用的方法、以名義金額計量的存貨名稱、數量，以及以名義金額計量的理由和其他有關存貨變動的重要信息在會計報表附注中進行披露。

（四）嚴格存貨確認標準

新會計制度將存貨成本計入費用或相關資產成本。單位要嚴格存貨確認標準，對價值低、使用時間短的原材料、低值易耗品等按存貨核算，但對于一些使用時間長、價值達不到固定資產標準的用具、裝具等，應盡量通過批量購置，按固定資產核算管理，以計提折舊的方式計入費用，避免單位費用支出的不均衡。

三、新會計制度下行政事業單位加強存貨管理的幾點建議

新政府會計要求完整反映行政事業單位預算的收支，科學反映單位的運行成本，并編制決算報告和財務報告向社會公開。為了保證單位會計信息真實、完整，滿足新會計制度核算要求，行政事業單位應及時修訂完善單位內部管理制度，加強存貨的管理。

（一）修訂完善存貨管理制度，強化存貨管理意識

隨著辦公條件改善，行政事業單位為開展業務活動及其他活動耗用的原材料、低值易耗品及達不到固定資產標準的用具、裝具、動植物需求量增多，存貨在單位資產中占比加大。新會計制度的財務會計實行權責發生制對存貨實行核算，以全面反映存貨的使用成本、使用效率及配置結構，這就要求單位要完善存貨管理辦法，加強對存貨的日常管理。

第一，建立健全存貨內部管理制度，加強存貨的內部控制管理。制定存貨購置預算、采購、驗收入庫、領用及報廢等環節的審批流程，明確相關部門和崗位職責權限，加強不相容崗位相互分離、相互制約、相互監督。

第二，制定存貨的清查盤點制度，要求每年至少進行一次全面清查盤點，對發生的盤盈、盤虧、毀損情況，制定相應的責任追究機制。

第三，要引入存貨績效考評機制，強化存貨管理意識，為滿足財務成本費用核算及績效考核要求，要加強存貨管理責任落實，要物盡其用，避免浪費，督促相關部門加強存貨管理。

（二）建立存貨管理信息化系統

新政府會計要求按權責發生制對存貨進行核算，對發出存貨進行成本計量。存貨種類多，數量大，領用頻繁，因此，應建立存貨管理信息系統，詳細記錄存貨的入庫、領用、存量及相應價值變動情況，根據確定的存貨后續計量方法，由系統自動計算每月領用存貨成本，費用，為財務核算提供基礎數據。根據需求可以將存貨系統嵌入單位內部控制系統，加強內部控制，與財務核算系統銜接，對存貨占用狀況和結構進行合理分析，對業務部門不同存貨的使用量，成本費用進行比較，并將比較結果納入部門和個人績效考核中。

（三）對存貨進行分類盤點、分類管理

在原會計制度下，行政事業單位的存貨在賬上多不體現，為了提高單位會計信息質量，完成新舊會計制度銜接，需要對單位現有存貨進行全面盤點，重新登記入賬。單位應針對存貨不同情況進行分類盤點，分類管理。

1、現有存貨的盤點。在庫庫存物品的盤點，按庫存物品的實際數量、規格型號、取得時間，分類登記，有原始憑證的以實際成本作入賬價值，沒有原始憑證的按重置價值入賬;對已領用的存貨，因為存貨本身價值低，殘余價值不高且已計入費用，建議以名義價值入賬，分類清點數量。根據盤點信息增加存貨的賬面價值，借：庫存物品，貸：累計盈余。

2、對存貨進行分類管理。除零星辦公用品直接列作費用外，對價值低、使用時間長的存貨按五五攤銷法登記入賬，詳細登記數量、規格型號、購置時間、價值、確定存貨管理人，加強對存貨的日常管理維護;對價值低、耗用量多、使用時間短的存貨按先進先出法、加權平均法或個別計價法進行一次攤銷。采用五五攤銷法的資產，待資產報廢時扣除殘值收入后的價值計入費用，可有效避免存貨形成賬外資產。

四、結束語

新政府會計制度實行以來，在《政府會計準則第1號——存貨》規范下，行政事業單位存貨的核算方式和管理模式發生重大變化，行政事業單位管理人員要轉變觀念，加強新會計制度的學習，增強存貨管理意識，科學有效地做好存貨的核算與管理，不斷提升行政事業單位存貨管理的科學化、規范化水平。

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作者簡介：

李秀娜，濰坊市工業發展促進中心。