軟件企業(yè)研發(fā)費(fèi)用會(huì)計(jì)核算問(wèn)題研究

朱萌（廣州市圓方計(jì)算機(jī)軟件工程有限公司 廣東廣州 510600）

當(dāng)今世界，國(guó)際產(chǎn)業(yè)競(jìng)爭(zhēng)日趨激烈，為贏得競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)，我國(guó)持續(xù)加大研發(fā)投入。2019年，我國(guó)研發(fā)經(jīng)費(fèi)支出21 737億元，比上年增長(zhǎng)10.5%，高居世界第二位。2018年，我國(guó)軟件百?gòu)?qiáng)企業(yè)軟件業(yè)務(wù)營(yíng)收8 212億元，同比增長(zhǎng)6.5%，企業(yè)平均研發(fā)強(qiáng)度（研發(fā)經(jīng)費(fèi)占主營(yíng)業(yè)務(wù)收入的比例）為10.1%，同比提高0.4個(gè)百分點(diǎn)。研發(fā)費(fèi)用核算工作是企業(yè)的一項(xiàng)基礎(chǔ)性工作，隨著研發(fā)投入力度的不斷增強(qiáng)，對(duì)企業(yè)規(guī)范研發(fā)費(fèi)用核算也提出了更高要求，本文針對(duì)軟件企業(yè)研發(fā)費(fèi)用會(huì)計(jì)核算問(wèn)題進(jìn)行探討。

一、軟件企業(yè)做好研發(fā)費(fèi)用核算工作的必要性

（一）評(píng)估軟件企業(yè)的要求。依據(jù)中國(guó)軟件行業(yè)協(xié)會(huì)《軟件企業(yè)評(píng)估標(biāo)準(zhǔn)》，評(píng)估軟件企業(yè)的基本條件之一是：企業(yè)當(dāng)年度的研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用總額占企業(yè)銷(xiāo)售（營(yíng)業(yè)）收入總額的比例不低于6%。《軟件企業(yè)評(píng)估標(biāo)準(zhǔn)》中研發(fā)費(fèi)用占營(yíng)業(yè)收入比率的硬性條件，要求企業(yè)必須做好研發(fā)費(fèi)用核算工作。

（二）獲得高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定的要求。科技部、財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局印發(fā)的《高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定管理辦法》規(guī)定，企業(yè)近三個(gè)會(huì)計(jì)年度的研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用總額占同期銷(xiāo)售收入總額的比例須滿足如下要求：最近一年收入小于5 000萬(wàn)元（含）的，比例不低于5%；在5 000萬(wàn)元至2億元（含）之間的，比例不低于4%；2億元以上的，比例不低于3%。高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定中關(guān)于研發(fā)費(fèi)用指標(biāo)的硬性條款，也要求軟件企業(yè)必須做好研發(fā)費(fèi)用核算工作。

（三）申請(qǐng)研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除的要求。財(cái)稅［2015］119號(hào)文件規(guī)定，企業(yè)實(shí)際發(fā)生的研發(fā)費(fèi)用，計(jì)入當(dāng)期損益的，在據(jù)實(shí)扣除的基礎(chǔ)上，再加計(jì)扣除50%；形成無(wú)形資產(chǎn)的，按照無(wú)形資產(chǎn)成本的150%在稅前攤銷(xiāo)。財(cái)稅［2018］99號(hào)文件規(guī)定，在2018年1月1日至2020年12月31日期間，把計(jì)入當(dāng)期損益的研發(fā)費(fèi)用的加計(jì)扣除標(biāo)準(zhǔn)提高到75%，形成無(wú)形資產(chǎn)的，按照無(wú)形資產(chǎn)成本的175%在稅前攤銷(xiāo)。可見(jiàn)，企業(yè)要想充分享受?chē)?guó)家研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除政策，也必須認(rèn)真做好研發(fā)費(fèi)用核算工作。

（四）申請(qǐng)研發(fā)費(fèi)用補(bǔ)助的要求。2013年，國(guó)家推出了科技計(jì)劃及專(zhuān)項(xiàng)資金后補(bǔ)助管理機(jī)制，隨后各地也相應(yīng)出臺(tái)了具體的企業(yè)研發(fā)經(jīng)費(fèi)投入后補(bǔ)助實(shí)施方案，明確了具體的補(bǔ)助標(biāo)準(zhǔn)。這些也都是建立在企業(yè)研發(fā)費(fèi)用規(guī)范核算基礎(chǔ)上的，企業(yè)要想成功申請(qǐng)政府研發(fā)費(fèi)用補(bǔ)助，就必須做好研發(fā)費(fèi)用核算工作。

（五）會(huì)計(jì)法規(guī)制度的要求。財(cái)企［2007］194號(hào)文件規(guī)定，企業(yè)要明確研發(fā)費(fèi)用的開(kāi)支范圍和標(biāo)準(zhǔn)，嚴(yán)格審批程序，并按照研發(fā)項(xiàng)目設(shè)立臺(tái)賬歸集核算研發(fā)費(fèi)用。可見(jiàn)，做好研發(fā)費(fèi)用核算工作，也是會(huì)計(jì)制度的基本要求。

二、軟件企業(yè)做好研發(fā)費(fèi)用核算工作所需的條件

要做好研發(fā)費(fèi)用核算工作，企業(yè)應(yīng)創(chuàng)造良好的工作條件，包括以下幾方面：

（一）企業(yè)應(yīng)設(shè)置獨(dú)立的研發(fā)機(jī)構(gòu)。軟件企業(yè)應(yīng)設(shè)置獨(dú)立的研發(fā)機(jī)構(gòu)，如研發(fā)中心、技術(shù)中心等，以方便對(duì)研發(fā)人員、技術(shù)人員進(jìn)行統(tǒng)一歸口管理，為研發(fā)項(xiàng)目的立項(xiàng)、項(xiàng)目預(yù)算編制、研發(fā)過(guò)程管理及研發(fā)費(fèi)用歸集核算建立牢固的組織保障。

（二）企業(yè)應(yīng)建立規(guī)范的研發(fā)項(xiàng)目立項(xiàng)程序。研發(fā)費(fèi)用是針對(duì)企業(yè)具體的研發(fā)項(xiàng)目進(jìn)行核算的，因而研發(fā)項(xiàng)目的立項(xiàng)就顯得特別重要。企業(yè)應(yīng)制定研發(fā)項(xiàng)目立項(xiàng)管理制度，規(guī)范研發(fā)項(xiàng)目立項(xiàng)活動(dòng)，明確項(xiàng)目立項(xiàng)程序、項(xiàng)目負(fù)責(zé)人和項(xiàng)目參與人員、項(xiàng)目經(jīng)費(fèi)預(yù)算等，使項(xiàng)目研發(fā)工作成為名副其實(shí)的企業(yè)行為，從而為核算項(xiàng)目研發(fā)費(fèi)用提供客觀依據(jù)。

（三）企業(yè)應(yīng)建立健全研發(fā)費(fèi)用核算制度和資本化管理制度。企業(yè)應(yīng)建立研發(fā)費(fèi)用核算制度及資本化管理制度，明確研發(fā)經(jīng)費(fèi)的來(lái)源，以及研發(fā)費(fèi)用的核算范圍、科目設(shè)置及具體的賬務(wù)處理方法；明確研發(fā)項(xiàng)目開(kāi)始資本化的時(shí)點(diǎn)以及結(jié)束資本化的時(shí)點(diǎn)的判斷標(biāo)準(zhǔn)，為規(guī)范研發(fā)費(fèi)用核算提供制度化保障。

（四）研發(fā)費(fèi)用核算所需的各類(lèi)原始依據(jù)要合法、真實(shí)、完整。研發(fā)費(fèi)用核算的準(zhǔn)確性建立在正確的原始憑據(jù)基礎(chǔ)之上。企業(yè)應(yīng)明確參與研發(fā)工作的各個(gè)職能部門(mén)及其職責(zé)，相關(guān)部門(mén)應(yīng)通力配合財(cái)務(wù)部門(mén)做好研發(fā)費(fèi)用核算工作，及時(shí)、完整、正確地向財(cái)務(wù)部門(mén)提供核算所需的各種原始資料，確保財(cái)務(wù)部門(mén)準(zhǔn)確地核算每個(gè)研發(fā)項(xiàng)目的費(fèi)用支出情況。

（五）企業(yè)應(yīng)提升財(cái)務(wù)信息化管理手段，以提高研發(fā)費(fèi)用核算的效率和質(zhì)量。軟件企業(yè)一般會(huì)同時(shí)開(kāi)展多個(gè)研發(fā)項(xiàng)目，歸集核算研發(fā)費(fèi)用的工作量巨大，若企業(yè)仍采用原始的手工記賬方式，工作效率和工作質(zhì)量低下，勢(shì)必會(huì)影響企業(yè)對(duì)研發(fā)項(xiàng)目的有效管理。因此，企業(yè)應(yīng)及時(shí)引入先進(jìn)的財(cái)務(wù)軟件，通過(guò)財(cái)務(wù)軟件對(duì)每個(gè)研發(fā)項(xiàng)目進(jìn)行精準(zhǔn)的項(xiàng)目輔助核算，以有效提升企業(yè)研發(fā)費(fèi)用核算的效率，提升企業(yè)的信息化管理水平。

三、研發(fā)費(fèi)用的核算內(nèi)容

根據(jù)財(cái)企［2007］194號(hào)、財(cái)稅［2015］119號(hào)、國(guó)科發(fā)火［2016］32號(hào)以及國(guó)家稅務(wù)總局公告2017年第40號(hào)，結(jié)合軟件企業(yè)本身的特點(diǎn)，軟件企業(yè)研發(fā)費(fèi)用核算的內(nèi)容主要包括：（1）人員人工費(fèi)用。包括在職研發(fā)人員的工資、獎(jiǎng)金、津貼、補(bǔ)貼、社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)、住房公積金等人工費(fèi)用以及外聘研發(fā)人員的勞務(wù)費(fèi)用。在會(huì)計(jì)核算中，研發(fā)人員的股權(quán)激勵(lì)費(fèi)用、職工福利費(fèi)、補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、補(bǔ)充醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)、工會(huì)經(jīng)費(fèi)、職工教育經(jīng)費(fèi)等，也應(yīng)在人員人工費(fèi)用中核算。（2）直接投入費(fèi)用。主要包括：①研發(fā)活動(dòng)直接消耗的材料。軟件企業(yè)的研發(fā)項(xiàng)目大多為軟件系統(tǒng)開(kāi)發(fā)項(xiàng)目，直接消耗的材料很少，主要為光盤(pán)、U盤(pán)等軟件存儲(chǔ)介質(zhì)。②燃料和動(dòng)力。主要為研發(fā)人員消耗的水電費(fèi)。③用于研發(fā)活動(dòng)的儀器、設(shè)備、房屋等固定資產(chǎn)的租賃費(fèi)等。軟件企業(yè)開(kāi)展項(xiàng)目研發(fā)所使用服務(wù)器的托管費(fèi)以及外購(gòu)的阿里云、百度云、華為云等虛擬服務(wù)器費(fèi)用，一般也納入設(shè)備租賃費(fèi)進(jìn)行核算。（3）折舊費(fèi)用與長(zhǎng)期待攤費(fèi)用。折舊費(fèi)用是指研發(fā)項(xiàng)目所使用的儀器、設(shè)備和在用建筑物的折舊。對(duì)于軟件企業(yè)來(lái)說(shuō)，研發(fā)活動(dòng)的儀器設(shè)備主要為研發(fā)人員所使用的電腦、服務(wù)器等。（4）無(wú)形資產(chǎn)攤銷(xiāo)費(fèi)用。是指用于項(xiàng)目研發(fā)的軟件等無(wú)形資產(chǎn)的攤銷(xiāo)費(fèi)用。（5）設(shè)計(jì)費(fèi)用。（6）裝備調(diào)試費(fèi)用與試驗(yàn)費(fèi)用。軟件企業(yè)一般不會(huì)發(fā)生這項(xiàng)費(fèi)用。（7）委托外部研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用。是指企業(yè)委托境內(nèi)外其他機(jī)構(gòu)或個(gè)人進(jìn)行研究開(kāi)發(fā)所發(fā)生的費(fèi)用。（8）其他費(fèi)用。是指除上述費(fèi)用之外與研究開(kāi)發(fā)活動(dòng)直接相關(guān)的其他費(fèi)用。

四、研發(fā)費(fèi)用核算的會(huì)計(jì)科目設(shè)置

根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》及《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)用指南——會(huì)計(jì)科目和主要賬務(wù)處理》要求，企業(yè)在研發(fā)過(guò)程中發(fā)生的各項(xiàng)支出，應(yīng)通過(guò)“研發(fā)支出”科目核算，并區(qū)分“費(fèi)用化支出”和“資本化支出”進(jìn)行明細(xì)核算。為滿足研發(fā)費(fèi)用歸集、核算、統(tǒng)計(jì)的需要，軟件企業(yè)應(yīng)在“費(fèi)用化支出”和“資本化支出”二級(jí)科目下進(jìn)一步設(shè)置明細(xì)科目，并設(shè)置研發(fā)項(xiàng)目輔助賬，按研發(fā)項(xiàng)目和費(fèi)用種類(lèi)進(jìn)行明細(xì)核算。科目設(shè)置示例如表1所示。

表1 研發(fā)費(fèi)用的科目設(shè)置示例

五、軟件企業(yè)研發(fā)費(fèi)用的具體核算方法

依據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，企業(yè)研究階段的研發(fā)費(fèi)用全部費(fèi)用化，開(kāi)發(fā)階段的研發(fā)費(fèi)用滿足資本化條件的予以資本化，否則應(yīng)作費(fèi)用化處理。

（一）人員人工費(fèi)用。軟件企業(yè)的研發(fā)項(xiàng)目多為軟件系統(tǒng)，技術(shù)含量高，研發(fā)費(fèi)用主要為人工成本。因而做好人工費(fèi)用核算，對(duì)于軟件企業(yè)做好研發(fā)費(fèi)用核算工作非常重要。（1）在職研發(fā)人員人工費(fèi)用。財(cái)務(wù)人員應(yīng)根據(jù)研發(fā)部門(mén)和人事部門(mén)提供的參與各研發(fā)項(xiàng)目的研發(fā)人員名單，以及研發(fā)人員工資表、社保、公積金分配表等資料，編制會(huì)計(jì)分錄：借記“研發(fā)支出——費(fèi)用化支出（資本化支出）——人員人工（X項(xiàng)目）”科目，貸記“應(yīng)付職工薪酬”科目。若研發(fā)人員同時(shí)參與兩個(gè)或兩個(gè)以上項(xiàng)目，應(yīng)按統(tǒng)計(jì)的工作量進(jìn)行分配，無(wú)工作量統(tǒng)計(jì)的，可以選擇當(dāng)期各項(xiàng)目人工直接投入占總投入比例等可行方法在各項(xiàng)目間進(jìn)行分?jǐn)偂＃?）外聘勞務(wù)人員勞務(wù)費(fèi)。財(cái)務(wù)人員應(yīng)依據(jù)人事部門(mén)提供的外聘協(xié)議、職稱(chēng)證書(shū)、合法票據(jù)、費(fèi)用結(jié)算表等資料，編制會(huì)計(jì)分錄：借記“研發(fā)支出——費(fèi)用化支出/資本化支出——外聘人員勞務(wù)費(fèi)（X項(xiàng)目）”科目，貸記“銀行存款”等科目。

（二）直接投入。（1）材料。財(cái)務(wù)人員應(yīng)根據(jù)項(xiàng)目研發(fā)人員提供的審批手續(xù)以及完整的領(lǐng)料單，編制會(huì)計(jì)分錄：借記“研發(fā)支出——費(fèi)用化支出/資本化支出——直接投入——材料（X項(xiàng)目）”科目，貸記“原材料”等科目。（2）燃料動(dòng)力（水電費(fèi)）。財(cái)務(wù)人員應(yīng)根據(jù)水電費(fèi)分配表，編制會(huì)計(jì)分錄：借記“研發(fā)支出——費(fèi)用化支出/資本化支出——直接投入——燃料動(dòng)力（X項(xiàng)目）”科目，貸記“銀行存款”等科目。（3）租賃費(fèi)。財(cái)務(wù)人員應(yīng)根據(jù)相關(guān)部門(mén)提供的租賃費(fèi)分配表，編制會(huì)計(jì)分錄：借記“研發(fā)支出——費(fèi)用化支出/資本化支出——直接投入——租賃費(fèi)（X項(xiàng)目）”科目，貸記“銀行存款”等科目。

（三）折舊費(fèi)與長(zhǎng)期待攤費(fèi)用。財(cái)務(wù)人員應(yīng)根據(jù)研發(fā)部門(mén)使用的固定資產(chǎn)，編制固定資產(chǎn)折舊分配表，并編制會(huì)計(jì)分錄：借記“研發(fā)支出——費(fèi)用化支出/資本化支出——折舊費(fèi)與長(zhǎng)期待攤費(fèi)用——折舊費(fèi)（X項(xiàng)目）”科目，貸記“累計(jì)折舊”科目。

（四）無(wú)形資產(chǎn)攤銷(xiāo)。財(cái)務(wù)人員應(yīng)根據(jù)無(wú)形資產(chǎn)攤銷(xiāo)分配表，編制會(huì)計(jì)分錄：借記“研發(fā)支出——費(fèi)用化支出/資本化支出——無(wú)形資產(chǎn)攤銷(xiāo)（X項(xiàng)目）”科目，貸記“累計(jì)折舊”科目。

（五）設(shè)計(jì)費(fèi)用。財(cái)務(wù)人員應(yīng)根據(jù)支付的某項(xiàng)目“委外設(shè)計(jì)費(fèi)用單”及相關(guān)合同、發(fā)票，編制會(huì)計(jì)分錄：借記“研發(fā)支出——費(fèi)用化支出/資本化支出——設(shè)計(jì)費(fèi)用（X項(xiàng)目）”科目，貸記“銀行存款”等科目。

（六）委托外部開(kāi)發(fā)費(fèi)用。財(cái)務(wù)人員應(yīng)根據(jù)某項(xiàng)目的委托開(kāi)發(fā)合同、發(fā)票和相關(guān)費(fèi)用支付憑證，編制會(huì)計(jì)分錄：借記“研發(fā)支出——費(fèi)用化支出/資本化支出——委托外部開(kāi)發(fā)費(fèi)用（X項(xiàng)目）”科目，貸記“銀行存款”等科目。

（七）其他費(fèi)用。財(cái)務(wù)人員應(yīng)根據(jù)研發(fā)部門(mén)某項(xiàng)目發(fā)生的辦公費(fèi)、會(huì)議費(fèi)、差旅費(fèi)、通訊費(fèi)等，編制會(huì)計(jì)分錄：借記“研發(fā)支出——費(fèi)用化支出/資本化支出——其他費(fèi)用（X項(xiàng)目）”科目，貸記“銀行存款”等科目。

六、研發(fā)費(fèi)用的列報(bào)與披露

（一）研發(fā)費(fèi)用的列報(bào)。期末，財(cái)務(wù)人員在編制會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，應(yīng)將本會(huì)計(jì)期間內(nèi)發(fā)生的研發(fā)費(fèi)用，根據(jù)其不同的處理結(jié)果在報(bào)表中列示：（1）當(dāng)期費(fèi)用化的研發(fā)費(fèi)用，在利潤(rùn)表中的“研發(fā)費(fèi)用”列示。（2）當(dāng)期資本化的研發(fā)費(fèi)用應(yīng)區(qū)分兩種情況進(jìn)行列示：①對(duì)會(huì)計(jì)期末還未達(dá)到預(yù)定用途形成無(wú)形資產(chǎn)的，在資產(chǎn)負(fù)債表中的“開(kāi)發(fā)支出”項(xiàng)目列示。②對(duì)會(huì)計(jì)期末已達(dá)到預(yù)定用途并形成資產(chǎn)的，其賬面價(jià)值在資產(chǎn)負(fù)債表中的“無(wú)形資產(chǎn)”項(xiàng)目列示；已攤銷(xiāo)的部分在利潤(rùn)表中的“管理費(fèi)用”項(xiàng)目列示。

（二）研發(fā)費(fèi)用的披露。軟件企業(yè)特別是上市軟件企業(yè)應(yīng)加大研究開(kāi)發(fā)支出信息披露力度，提高對(duì)外提供信息的質(zhì)量，在年度、季度報(bào)告中，向投資者、股東及公眾全面展現(xiàn)研發(fā)費(fèi)用的應(yīng)用、支出情況。如在經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)分析中詳細(xì)介紹企業(yè)研發(fā)投入的情況，包括：企業(yè)研發(fā)人員數(shù)量、研發(fā)人員數(shù)量占比、研發(fā)投入金額、研發(fā)投入占營(yíng)業(yè)收入比例、研發(fā)投入資本化金額、研發(fā)投入資本化比重、資本化研發(fā)支出占當(dāng)期凈利潤(rùn)的比重等。在報(bào)表附注中披露：（1）無(wú)形資產(chǎn)，對(duì)于當(dāng)年資本化確認(rèn)為無(wú)形資產(chǎn)的研發(fā)支出，應(yīng)在無(wú)形資產(chǎn)明細(xì)中以獨(dú)立的類(lèi)別單獨(dú)列示，以便于分析企業(yè)內(nèi)部研發(fā)形成的無(wú)形資產(chǎn)的情況等。（2）開(kāi)發(fā)支出，披露企業(yè)當(dāng)年開(kāi)發(fā)項(xiàng)目的期初、當(dāng)期增減及期末余額情況，以全面反映企業(yè)研究與開(kāi)發(fā)階段的全部支出。（3）研發(fā)費(fèi)用，披露當(dāng)年研發(fā)費(fèi)用的構(gòu)成情況及與上年同期的比較等。

七、案例分析

甲企業(yè)為一家軟件開(kāi)發(fā)企業(yè)，共有在職員工400人，其中研發(fā)人員80人。2019年1月，企業(yè)自主立項(xiàng)、自行研發(fā)一項(xiàng)新的軟件操作系統(tǒng)，項(xiàng)目名稱(chēng)為X，項(xiàng)目編號(hào)為RD1（為簡(jiǎn)化計(jì)算，假設(shè)該項(xiàng)目為企業(yè)2019年度唯一的研發(fā)項(xiàng)目）。2019年l—3月為項(xiàng)目的研究階段，4—12月為項(xiàng)目的開(kāi)發(fā)階段，并于12月底取得軟件著作權(quán)，項(xiàng)目開(kāi)發(fā)階段支出均滿足資本化條件，當(dāng)年企業(yè)營(yíng)業(yè)收入為1億元（不考慮增值稅因素）。項(xiàng)目各階段發(fā)生的業(yè)務(wù)如下：

研究階段（1—3月）：（1）在職從事項(xiàng)目研發(fā)的人員工資合計(jì)300萬(wàn)元，社保費(fèi)30萬(wàn)元，公積金15萬(wàn)元；外聘研發(fā)人員勞務(wù)費(fèi)合計(jì)10萬(wàn)元。（2）1月份購(gòu)買(mǎi)用于本項(xiàng)目的電腦及服務(wù)器共計(jì)30萬(wàn)元，使用年限為五年，預(yù)計(jì)凈殘值為0。（3）支付用于本項(xiàng)目的水電費(fèi)5萬(wàn)元。（4）支付分配給本項(xiàng)目的辦公室租賃費(fèi)30萬(wàn)元。（5）用于本項(xiàng)目的外購(gòu)無(wú)形資產(chǎn)（軟件）攤銷(xiāo)5 000元，該無(wú)形資產(chǎn)年初賬面原值20萬(wàn)元，已攤銷(xiāo)6萬(wàn)元；假定企業(yè)無(wú)其他無(wú)形資產(chǎn)。（6）用于本項(xiàng)目的辦公費(fèi)2 000元，資料費(fèi)3 000元，通訊費(fèi)2 000元。

開(kāi)發(fā)階段（4—12月）：（1）支付在職直接從事項(xiàng)目研發(fā)的人員工資合計(jì)900萬(wàn)元；社保費(fèi)90萬(wàn)元，公積金45萬(wàn)元；外聘研發(fā)人員勞務(wù)費(fèi)合計(jì)40萬(wàn)元。（2）支付分配給本研發(fā)項(xiàng)目的辦公室租賃費(fèi)90萬(wàn)元。（3）支付分配給本項(xiàng)目的水電費(fèi)15萬(wàn)元。（4）用于本項(xiàng)目的無(wú)形資產(chǎn)攤銷(xiāo)1.5萬(wàn)元。（5）計(jì)提1月采購(gòu)的固定資產(chǎn)折舊費(fèi)4.5萬(wàn)元。（6）購(gòu)買(mǎi)項(xiàng)目所需圖書(shū)資料費(fèi)8 000元，資料翻譯費(fèi)2 000元，辦公費(fèi)5 000元。（7）12月項(xiàng)目驗(yàn)收合格，支付軟件著作權(quán)登記費(fèi)2 000元。（8）結(jié)轉(zhuǎn)資本化支出。（9）無(wú)形資產(chǎn)預(yù)計(jì)壽命10年，按直線法攤銷(xiāo)。下面對(duì)以上業(yè)務(wù)進(jìn)行賬務(wù)處理并在財(cái)務(wù)報(bào)告中列報(bào)披露。

（一）賬務(wù)處理。

1.研發(fā)階段。

（1）計(jì)提在職研發(fā)人員人工費(fèi)用。

借：研發(fā)支出——費(fèi)用化支出——人員人工

——工資（X項(xiàng)目） 3 000 000

——社保費(fèi)（X項(xiàng)目） 300 000

——住房公積金（X項(xiàng)目） 150 000

貸：應(yīng)付職工薪酬——工資 3 000 000

——社保費(fèi) 300 000

——住房公積金 150 000

（2）支付在職研發(fā)人員人工費(fèi)用。

借：應(yīng)付職工薪酬——工資 3 000 000

——社保費(fèi) 300 000

——住房公積金 150 000

貸：銀行存款等 3 450 000

（3）計(jì)提外聘研發(fā)人員勞務(wù)費(fèi)。

借：研發(fā)支出——費(fèi)用化支出——人員人工

——外聘研發(fā)人員勞務(wù)費(fèi)（X項(xiàng)目） 100 000

貸：其他應(yīng)付款等 100 000

（4）支付外聘研發(fā)人員勞務(wù)費(fèi)。

借：其他應(yīng)付款 100 000

貸：銀行存款 100 000

（5）采購(gòu)研發(fā)項(xiàng)目固定資產(chǎn)。

借：固定資產(chǎn) 300 000

貸：銀行存款 300 000

（6）計(jì)提設(shè)備2—3月折舊費(fèi)。

借：研發(fā)支出——費(fèi)用化支出——折舊與長(zhǎng)期待攤費(fèi)用

——折舊費(fèi)（X項(xiàng)目） 10 000

貸：累計(jì)折舊 10 000

（7）支付研發(fā)項(xiàng)目水電費(fèi)。

借：研發(fā)支出——費(fèi)用化支出——直接投入

——燃料和動(dòng)力（X項(xiàng)目） 50 000

貸：銀行存款 50 000

（8）支付辦公室租賃費(fèi)。

借：研發(fā)支出——費(fèi)用化支出——直接投入

——房屋租賃費(fèi)（X項(xiàng)目） 300 000

貸：銀行存款 300 000

（9）無(wú)形資產(chǎn)攤銷(xiāo)。

借：研發(fā)支出——費(fèi)用化支出——無(wú)形資產(chǎn)攤銷(xiāo)（X項(xiàng)目）5 000

貸：累計(jì)攤銷(xiāo) 5 000

（10）支付的辦公費(fèi)、資料費(fèi)、通訊費(fèi)。

借：研發(fā)支出——費(fèi)用化支出——其他

——辦公費(fèi)（X項(xiàng)目） 2 000

——資料費(fèi)（X項(xiàng)目） 3 000

——通訊費(fèi)（X項(xiàng)目） 2 000

貸：銀行存款 7 000

（11）結(jié)轉(zhuǎn)費(fèi)用化支出。

借：管理費(fèi)用——研發(fā)費(fèi)用 3 922 000

貸：研發(fā)支出——費(fèi)用化支出（X項(xiàng)目） 3 922 000

說(shuō)明：為簡(jiǎn)化處理，這里沒(méi)有列出結(jié)轉(zhuǎn)費(fèi)用化支出的所有明細(xì)科目。在實(shí)際操作中，費(fèi)用化支出的所有明細(xì)科目余額需要全部結(jié)轉(zhuǎn)為零。

2.開(kāi)發(fā)階段。

（1）計(jì)提在職研發(fā)人員人工費(fèi)用。

借：研發(fā)支出——費(fèi)用化支出——人員人工

——工資（X項(xiàng)目） 9 000 000

——社保費(fèi)（X項(xiàng)目） 900 000

——住房公積金（X項(xiàng)目） 450 000

貸：應(yīng)付職工薪酬——工資 9 000 000

——社保費(fèi) 900 000

——住房公積金 450 000

（2）支付在職研發(fā)人員人工費(fèi)用。

借：應(yīng)付職工薪酬——工資 9 000 000

——社保費(fèi) 900 000

——住房公積金 450 000

貸：銀行存款等 10 350 000

（3）計(jì)提外聘研發(fā)人員勞務(wù)費(fèi)。

借：研發(fā)支出——資本化支出——人員人工

——外聘研發(fā)人員勞務(wù)費(fèi)（X項(xiàng)目） 400 000

貸：其他應(yīng)付款 400 000

（4）支付外聘研發(fā)人員勞務(wù)費(fèi)。

借：其他應(yīng)付款 400 000

貸：銀行存款 400 000

（5）支付分配給本研發(fā)項(xiàng)目的辦公室租賃費(fèi)。

借：研發(fā)支出——資本化支出——直接投入

——房屋租賃費(fèi)（X項(xiàng)目） 900 000

貸：銀行存款 900 000

（6）支付分配給本項(xiàng)目的水電費(fèi)。

借：研發(fā)支出——資本化支出——直接投入

——燃料和動(dòng)力（X項(xiàng)目） 150 000

貸：銀行存款 150 000

（7）計(jì)提用于本項(xiàng)目的無(wú)形資產(chǎn)攤銷(xiāo)。

借：研發(fā)支出——資本化支出

——無(wú)形資產(chǎn)攤銷(xiāo)（X項(xiàng)目） 15 000

貸：累計(jì)攤銷(xiāo) 15 000

（8）計(jì)提固定資產(chǎn)4—12月折舊費(fèi)。

借：研發(fā)支出——資本化支出——折舊與長(zhǎng)期待攤費(fèi)用

——折舊費(fèi)（X項(xiàng)目） 45 000

貸：累計(jì)折舊 45 000

（9）支付資料費(fèi)、翻譯費(fèi)、辦公費(fèi)。

借：研發(fā)支出——資本化支出——其他

——資料費(fèi)（X項(xiàng)目） 8 000

——翻譯費(fèi)（X項(xiàng)目） 2 000

——辦公費(fèi)（X項(xiàng)目） 5 000

貸：銀行存款 15 000

（10）支付軟件著作權(quán)登記費(fèi)。

借：研發(fā)支出——資本化支出——其他

——知識(shí)產(chǎn)權(quán)費(fèi)（X項(xiàng)目） 2 000

貸：銀行存款 2 000

（11）12月結(jié)轉(zhuǎn)資本化支出。

借：無(wú)形資產(chǎn) 11 877 000

貸：研發(fā)支出——資本化支出（X項(xiàng)目） 11 877 000

（12）12月攤銷(xiāo)該無(wú)形資產(chǎn)。

借：管理費(fèi)用——無(wú)形資產(chǎn)攤銷(xiāo) 98 975

貸：累計(jì)攤銷(xiāo) 98 975

（二）研發(fā)費(fèi)用的列報(bào)。甲企業(yè)RD1項(xiàng)目2019年度研發(fā)費(fèi)用合計(jì)15 799 000元，其中，費(fèi)用化支出3 922 000元，資本化支出11 877 000元。資本化支出于12月底形成無(wú)形資產(chǎn)，當(dāng)月攤銷(xiāo)98975元，該無(wú)形資產(chǎn)期末賬面價(jià)值為11778025元。故甲企業(yè)的列報(bào)為：利潤(rùn)表的研發(fā)費(fèi)用項(xiàng)目反映費(fèi)用化支出3 922 000元；管理費(fèi)用項(xiàng)目反映無(wú)形資產(chǎn)攤銷(xiāo)98 975元；資產(chǎn)負(fù)債表的無(wú)形資產(chǎn)項(xiàng)目反映11 778 025元。

（三）研發(fā)費(fèi)用的披露。企業(yè)研發(fā)費(fèi)用在財(cái)務(wù)報(bào)告附注中主要披露以下內(nèi)容：

1.研發(fā)投入情況。從表2可以看出，該企業(yè)存在研發(fā)支出資本化率偏高的問(wèn)題，有調(diào)節(jié)利潤(rùn)的嫌疑，需引起企業(yè)管理層及其他利益相關(guān)方的重視。

表2 研發(fā)投入情況表 單位：元

2.無(wú)形資產(chǎn)。如表3所示。

3.開(kāi)發(fā)支出情況。如表4所示。

4.研發(fā)費(fèi)用情況。從表5可以看出，軟件企業(yè)的研發(fā)費(fèi)用主要為人工費(fèi)用，這也反映了軟件企業(yè)自身的特點(diǎn)。

綜上所述，隨著企業(yè)研發(fā)投入力度的不斷加大，企業(yè)做好研發(fā)費(fèi)用核算工作越來(lái)越重要。本文闡述了軟件企業(yè)做好研發(fā)費(fèi)用核算工作的必要性、所需條件、核算方法及列報(bào)和披露內(nèi)容，并通過(guò)案例全景式地展現(xiàn)了研發(fā)費(fèi)用的具體核算過(guò)程，以期提高業(yè)界對(duì)研發(fā)費(fèi)用核算的認(rèn)識(shí)，提高軟件企業(yè)研發(fā)費(fèi)用核算水平。

表3 無(wú)形資產(chǎn)情況表 單位：元

表4 開(kāi)發(fā)支出情況表 單位：元

表5 研發(fā)費(fèi)用情況表 單位：元