對年末暫付非財政資金會計處理的解讀

李煒

摘 要：2019年7月財政部發布了《政府會計準則制度解釋第1號》，對年末暫付非財政資金的會計處理等問題做出了明確規定，本文以應用天財財務軟件的高校為例對暫付款業務的會計處理進行探討。

關鍵詞：政府會計制度;解釋;解讀

2019年《政府會計制度》開始實施，新會計制度構建了政府預算會計和財務會計適度分離并相互銜接的政府會計核算體系。政府會計制度規定財務會計核算實行權責發生制，預算會計核算實行收付實現制，單位對于納入部門預算管理的現金收支業務，在采用財務會計核算的同時進行預算會計核算，對于其他業務，僅需進行財務會計核算。新制度的實施全面反映了單位財務信息和預算執行信息，實現了政府會計“雙功能”（預算會計和財務會計）、“雙基礎”（收付實現制和權責發生制）、“雙報告”（決算報告和財務報告）的改革目標。2019年7月財政部發布了《政府會計準則制度解釋第1號》，對年末暫付非財政資金的會計處理等問題做出了更明確的規定，本文以應用天財財務軟件的高校為例對暫付款業務的會計處理進行探討。

一、暫付款對2019年1月1日非財政撥款結轉結余科目余額的影響

政府會計制度下預算會計實行收付實現制，高校會計制度事業基金和非財政補助結轉科目（分別對應新政府會計制度非財政撥款結余、非財政撥款結轉）余額中包含未列支的各類暫付款、預付款等往來款項，有很多權責發生制的內容，兩者的核算基礎不同。政府會計制度要求預算會計以現金流為基礎核算結轉結余，在新舊銜接確定新制度下會計科目余額時必須對原制度科目余額進行調整。新制度下非財政撥款結轉（結余）科目期初余額是在原制度下舊賬相關科目期末余額的基礎上對非財政暫收暫付款項等分析調整得來的。

2019年新賬非財政撥款結余科目期初余額=2018年末舊賬事業基金科目余額短期投資預付應收款項存貨長期投資（以現金資產取得的部分）+短期借款、長期借款+應付款項（已確認支出部分的非財政基本部分）+應繳稅費+專用基金（只含列支提取的部分）

公式中款項僅包括非財政非專項資金。

同理，政府會計制度下非財政撥款結轉的科目期初余額是在原高校會計制度下舊賬非財政補助結轉科目期末余額的基礎上對非財政專項暫收暫付款項等調整得來的。

2019年新賬非財政撥款結轉科目期初余額=2018年末舊賬非財政補助結轉科目余額+應付預收款項預付應收款項

公式中款項僅包括非財政專項資金。

例如：某高校2018年末事業基金科目余額為5000萬元，非財政非專項應付款項為300萬元，非財政非專項應收款項為800萬元，假設不存在其他調整事項，2019年實施政府會計制度新舊銜接時，非財政撥款結余科目期初余額應為4500萬元（5000+300800=4500）。

以上探討的是2019年初新舊轉換時新舊科目余額的關系，在以后的某一時點，預算會計非財政撥款結轉（結余）科目余額和財務會計累計盈余――非財政撥款結轉（結余）科目余額也一直存在由于核算確認基礎不同而產生的以上調整關系。

二、《政府會計準則制度解釋第1號》中關于單位年末暫收暫付非財政資金的會計處理規定

《政府會計準則制度解釋第1號》規定單位在年末結賬前，應當對暫收暫付款項進行全面清理，并對于納入本年度部門預算管理的暫收暫付款項進行預算會計處理，確認相關預算收支，確保預算會計信息能夠完整反映本年度部門預算收支執行情況。對于納入本年度部門預算管理的暫付款項，按照《政府會計制度》規定，單位在支付款項時可不做預算會計處理，待結算或報銷時，按照結算或報銷的金額，借記相關預算支出科目，貸記“資金結存”科目。但是，在年末結賬前，對于尚未結算或報銷的暫付款項，單位應當按照暫付的金額，借記相關預算支出科目，貸記“資金結存”科目。以后年度，實際結算或報銷金額與已計入預算支出的金額不一致的，單位應當通過相關預算結轉結余科目“年初余額調整”明細科目進行處理。

例1 2018年11月某高校張老師借差旅費5000元（非財政非專項）。

原高校會計制度下賬務處理：

借：其他應收款――張老師5000元

貸：庫存現金5000元

新舊制度銜接下2019年非財政撥款結余科目期初余額是在2018年末事業基金科目余額的基礎上調減包括上筆借款在內的應收款項的基礎上確定的。假設2018年年末該高校事業基金為5000萬元，除該筆借款外不存在其他調整事項，2019年1月1日新政府會計制度下非財政撥款結余科目期初余額應為4999.5萬元（50000.5）。

例2 2019年2月，張老師報銷差旅費3000元，還現金2000元。

財務會計賬務處理：

借：庫存現金2000元

業務活動費用3000元

貸：其他應收款――張老師5000元

預算會計賬務處理：

借：資金結存2000元

貸：非財政撥款結余――年初余額調整2000元

預算會計對非財政撥款結余年初余額進行調整的原因就是在確定非財政撥款結余科目年初余額時已對該筆借款做了調減，相當于上年該筆借款在現金流出時已經確認了預算支出，現在按流入的現金額對結余本年期初數進行調增。

三、應用天財財務軟件的高校會計處理注意事項

政府會計制度實施后財務人員既要進行財務會計處理，又要進行預算會計處理，增加了財務人員工作量。財務軟件在后臺設置一定規則使財務人員僅對財務會計分錄進行處理而自動觸發生成預算會計分錄，減少了財務人員的工作量。軟件通過一定規則，能夠正確自動生成絕大部分的預算會計分錄，但根據財務分錄觸發預算分錄的對應關系非常復雜，自動觸發規則不能囊括全部情況，而使極少量業務自動生成的預算分錄有誤，需要人工修改。國內一些高校使用天財財務軟件，筆者對應用天財財務軟件的高校就以上問題的會計處理加以探討。

天財財務軟件觸發預算會計分錄的規則中跟還借款報銷業務相關的規則有三條：一是財務暫付款科目觸發對應的預算支出科目;二是財務會計費用科目觸發對應的預算會計支出科目;三是在系統參數設置中有一條勾選項“還往年度借款對應費用（資產）科目是否生成年初余額調整紅字”或“還往年借款是否生成預算支出紅字替代年初余額調整”。我們重點討論在系統參數設置中以上兩個選項的勾選問題。一個單位的財務軟件的系統參數設置一般是相對固定不變的，但是在以上選項不變或財務人員對《政府會計準則制度解釋第1號》中相關內容沒有正確理解的情況下容易生成錯誤的預算會計分錄。筆者認為在《政府會計準則制度解釋第1號》中關于單位年暫付非財政資金的會計處理做出明確規定后，上述參數設置的兩個勾選項應該根據會計業務的具體情況分別做出不同的選擇，下面分三種情況分別討論。

（1）在債務人用貨幣資金還往年借款時勾選“還往年度借款對應費用（資產）科目是否生成年初余額調整紅字”選項，財務軟件會自動生成非財政撥款結轉年初余額調整的紅字調整的預算會計分錄。

（2）在債務人用費用還往年借款時勾選“還往年借款是否生成預算支出紅字替代年初余額調整”。按制度規定，用費用還借款不涉及現金收付不生成預算會計分錄，但如果報銷時與借款時的經濟分類科目或支出項目等發生變化，會生成預算支出科目對沖調整相關經濟分類科目或項目。

例3 2019年12月張老師借差旅費5000元，由A科研項目支出。

財務會計：

借：其他應收款――張老師――A項目5000元

貸：庫存現金5000元

預算會計：

借：事業支出――科研支出――A項目5000元

貸：資金結存5000元

例4 2020年1月，張老師報銷差旅費5000元，還上筆借款，由科研項目B項目支出。

財務會計：

借：業務活動費用――科研費用――B項目5000元

貸：其他應收款――張老師――A項目5000元

系統會自動生成預算會計分錄，對支出項目進行調整，分錄如下：

借：事業支出――科研支出――B項目5000元

借：事業支出――科研支出――A項目5000元

如果費用報銷還借款時，支出科目、經濟分類科目、項目等和借款時完全相同，系統不生成預算會計分錄。

（3）在債務人用以上兩種方式混合還款時要分拆處理或手動修改預算分錄。只有在制作會計憑證前做出正確的勾選項的情況下，天財財務系統才能正確反應，生成正確的預算會計分錄或不生成預算會計分錄。在勾選項不對的情況下財務人員要對生成的錯誤的預算會計分錄進行人工修改。這種操作比較煩瑣，希望在以后的軟件補丁中加以改進。

（責任編輯：劉海琳）