中小商業銀行成本分攤方法應用研究

姜雪瑩

摘 要：隨著我國利率市場化水平不斷提高，銀行業競爭日益激烈化，對于城市商業銀行來說，其生存發展壓力驟增，為了實現長期可持續發展目標，各行都在著手建立精細化會計管理體系。而在這個過程中，成本分攤是一個重點環節。鑒于此，本文對城商行成本分攤方法及其運用進行深入研究。

關鍵詞：城商行;成本分攤;研究

引言：隨著我國金融體制改革不斷推進，以及新巴塞爾協議的實行，商業銀行外部監管日益趨嚴，行業競爭日益激烈化。為了在激烈的市場競爭中生存發展下去，城商行必須要加強內部會計管理，建立更加科學化、精細化的管理會計體系，提高綜合管理效益。在管理會計體系中，成本分攤是一個關鍵環節，采取何種成本分攤法，以及在實踐中具體運用直接關系到城商行綜合管理效益和競爭力。因此，研究城商行成本分攤方法及其應用具有十分積極的意義和現實作用。

一、城商行成本分攤概念及其意義

對于商業銀行來說，成本分攤是一項十分重要的基礎管理工作，直接關系到銀行經營管理效益和綜合競爭力。成本分攤能夠為管理層提供科學、準確的成本信息和數據，同時也為資金定價、效益分析、內部績效考核提供有益參考，是提升商業銀行內部管理水平的有效手段。

對于城商行來說，其成本主要是在開展各項業務過程中產生的費用支出。除了利息支付、手續費等基本業務費用之外，設備折舊、管理支出等公共費用也屬于成本范疇內。一般來說，公用費用不能直接分攤到具體業務和產品上，但是其支出也是為保障經營活動順利開展，屬于全行性硬性支出，因此必須要體現在產品成本當中。支付的利息、貸款減值等費用可以直接歸屬到具體業務和產品上，無需進行成本分攤，因此城商行成本分攤對象主要是指營運費用。

城商行經營內容、業務流程與普通企業有較大差異。普通企業大多數費用例如材料、人工等都可以直接歸集到產品成本中;而城商行總成本中，間接成本占比較高，不能直接分攤到產品成本中。在制造企業中，直接成本例如原材料、人工和零配件成本占比超過了80%。但在商業銀行產品成本中，有50%-80%的部分為共同成本，其中15%-20%為管理成本，20%-40%為營銷和支撐成本，15%-20%為信息管理成本。因此，城商行成本分攤主要工作是將這類公共成本分攤到具體產品、業務上面。

二、城商行成本分攤方法應用現狀

從實際情況來看，城商行主要采用兩種成本分攤方法：一是將運營成本、管理成本列入到期間費用當中，并在損益表中分攤;二是根據部門員工人數占比將成本分攤到產業、業務上。

第一種成本分攤法主要在間接費用占比較低、可變成本占比較高的情況下使用。目前，城商行信息化、自動化水平正在快速提高，中間業務占比不斷增長，直接費用占比不斷下降，間接費用占比日益上升。如果直接將間接費用歸集到期間費用當中，產品成本估值會大幅低于實際情況。第二種分攤方法雖然可以將所有成本分攤到具體業務和產品上，但是選擇的指標類型較少，分攤過程大大簡化，這會導致一些業務量大、辦理流程簡單的產品分攤成本偏高;而交易規模較小、業務流程復雜的產品分攤的成本偏低，從而導致成本分攤結果與實際情況嚴重脫節。

總體而言，當前國內城商行成本分攤都存在以下幾個共性問題：一是當前使用的成本分攤方法不能準確體現產品真實成本。不管是哪一種分攤方法，都不能將部門成本客觀呈現出來，無法為管理層提供正確的參考依據;其次，成本分攤方法比較簡單、單一，不能提供更加全面、詳細的成本信息。當前，多數城商行內部實行總-分-支三級管理架構，財務核算體系比較粗放，成本核算只到機構層面，沒有具體到支行產品、業務成本明細。在全面成本管理背景下，現行成本分攤方法不能達到精細化會計管理要求，成本管理缺乏多維視角。最后，與現代績效考核要求脫節。商業銀行管理會計體系要求將體現風險因素的經濟利潤與風險調整資本收益率作為績效考核指標。而經濟利潤和風險調整資本收益率都要根據成本分攤結果來核算，這過程中需要扣除業務及管理費用，但是現行成本分攤方法不能做到這點。

三、城商行成本分攤方法的選擇

城商行在選擇成本分攤方法時，要體現精細化管理會計要求，科學合理的分攤成本，分攤結果具有多維性、多角度，能夠為管理層提供更豐富的決策參考，提高產品、服務定價科學性。國外學者一致認為，運用作業成本法來分攤成本比較合理，并在實踐中取得了成功。國內學者對商業銀行應用作業成本法分攤成本進行了研究，指出商業銀行間接費用占比較高，比較適合采用作業成本法分攤成本。從理論層面來看，作業成本法與精細化成本管理理念相符，能夠為管理決策提供多維度決策參考信息。但是國內商業銀行會計人員專業素質較低、內部管理信息化基礎薄弱、成本動因歸集困難等因素影響，成本作業法運用存在較大困難。對此，有學者提出根據成本匹配原則來分配間接費用，根據工作分工來分配成本，體現誰受益誰分攤成本要求。

通過綜合考核和比較，本文認為國內城商行比較適合采用責任成本法，在建立完善的責任體系基礎上，根據“誰受益誰分攤，受益多少承擔多少”的原則分攤成本。在選擇成本分攤動因時，可以參考作業成本法做法和理念，用成本對象消耗的作業來確定分攤因子。同過去單一財務指標相比，使用與成本有關的因子可以更客觀、全面反映產品成本消耗情況。一般來說，城商行成本分攤體系構建基本步驟如下：

一是明確責任中心。責任中心是指明確事權、出現問題后來承擔損失的部門。我們可以根據城商行的部門結構來看主要分為：行政管理中心、支持管理中心以及利潤管理中心。所管理的業務主要有總經理辦公室以及會議辦公室、綜合部等;支持中心主要包括IT部、授信管理部等;利潤中心主要包括各下屬支行。要從本行行政管理架構出發界定責任中心，我們可以根據部門來進行階層分類，必要的時候可以參考條線的設置。線條的分類主要是按照服務對象以及各種其他的分類來進行的，利潤管理中心的分類更是細化，主要是公司業務利潤，銷售利潤以及貸款業務等眾多下屬小線條。有的特殊費用不能直接歸屬到具體的部門，例如公共能耗費用等。這些可以列入到一個虛擬的成本部門來進行集中核算。