個人所得稅的稅務籌劃分析

李衛霞 薛鈴琦

摘 要：目前我們國家個人所得稅的計算方法采用了綜合和分類相結合的形式。比如工資薪金、勞務報酬、稿酬所得和特許權使用費所得適用綜合征收，而全年一次性獎金的計稅方式在借鑒綜合所得的基礎上而有些微不同。本文通過分析全年一次性獎金的計算方法，揭開稅負水平差異的原因，為新政策下個人所得稅的稅務籌劃提供新的空間。

關鍵詞：個人所得稅;綜合所得;工資薪金;稅務籌劃

一、 引言

2018年12月27日，財政部、國家稅務總局聯合發布《關于個人所得稅法修改后有關優惠政策銜接問題的通知》明確規定：居民個人取得全年一次性獎金，符合《國家稅務總局關于調整個人取得全年一次性獎金等計算征收個人所得稅方法問題的通知》規定的，2021年12月31日前，居民個人取得全年一次性獎金，不并入當年綜合所得，以全年一次性獎金收入除以12個月得到的數額，按照通知所附月度稅率表，確定適用稅率和速算扣除數，單獨計算納稅。該條文表明全年一次性獎金的計稅方法可以綜合征收也可以單獨適用年終獎的計稅方法，這就表明納稅人可以根據個人情況選擇最優的計稅方案進行稅務籌劃。國家稅務總局于2018年10月提出個人所得稅的附加扣除，即在專項扣除的基礎上可扣除子女教育支出、繼續教育支出、大病醫療、住房貸款利息支出、住房租金和贍養老人支出。納稅人在進行個人所得稅籌劃時需要考慮此專項附加扣除項目，達到個人稅負最小化效果。

二、年終獎的個人所得稅稅務籌劃分析

年終獎是指全年一次性獎金，是指機關、企事業單位根據其全年經濟效益并結合雇員的工作業績情況，向雇員發放的一次性獎金和年終加薪，實行年薪制和績效工資辦法的單位根據考核情況兌現的年薪和績效工資。個人取得年終獎具有工資、薪金性質，應繳納個人所得稅，由扣繳義務人發放時代扣代繳。計稅方式是將全年一次性獎金除以12，算出月獎金額度，以此數據為基礎參照個人所得稅稅率表找到相關級次所對應的稅率和速算扣除數。在此基礎上計算應納個人所得稅金額，具體公式如下所示（假設每月應納稅所得額>0）。

方案一：全年一次性獎金為36000，36000/12=3000，找到3000對應的稅率為3%。全年一次性獎金應納個人所得稅稅額=36000×3%=1080，稅后全年一次性獎金為34920。

方案二：全年一次性獎金為36001，36001/12= 3000.08，找到3000.08對應的稅率為10%，速算扣除數為210，全年一次性獎金應納個人所得稅稅額3390.1，稅后全年一次性獎金為32610.9。

上述兩種情況可知，年終獎多1元錢，個人所得稅多繳2310.1，稅后獎金少2309.1。

三、工資薪金和年終獎的稅務籌劃

每月稅前收入即扣除五險一金之后為7200和12000兩檔，年終獎40000。目前國家稅務總局要求企業或者個人可根據自身具體情況，選擇全年一次性獎金和綜合征收中的一種作為申報個人所得稅的模式。全年一次性獎金的計算方式使用年限為2022年之前。本文對全年一次性獎金籌劃策略為堅持年終獎不能超過36000元，超過部分分攤至月度工資中，以避免年終獎稅務籌劃的“無效區”。

將全年一次性獎金分攤到月度所得額中，計算出7200、12000兩檔月度稅前工資對應最佳的分攤月份，以實現個人收益最大化。考慮到員工個人年齡結構和婚育的具體情況，在進行稅務籌劃時假設個人所得稅的六項附加扣除支出中，月度工資為7200元員工對應的扣除支出為住房貸款利息支出1000元，月度工資為12000元的員工可享受到三項即住房租金或者住房貸款利息支出1000、贍養老人1000和子女教育支出1000。

例1：月度工資7200元，年終獎為40000元的稅務籌劃

當年終獎為40000元時，按照全年一次性獎金的計算方式得出的個人所得稅為40000？0%210=3790。可以看出月度工資為7200，年終獎為40000元的情況下，分攤至12個月年終獎稅額最少為2487，也驗證了最佳分攤月份的跨級技巧分析，因為應納稅所得額沒有出現跨級現象，且使用的稅率為10%所以最佳分攤月份為12個月。這種分攤籌劃的結果比直接按照全年一次性獎金的方式計算的稅額少1302元。

在此方案的基礎上還可進一步籌劃，將40000分為兩部分，一部分為36000元，一部分為4000元。36000元按照全年一次性獎金的方式計算個人所得稅，4000分攤至月度工資繳納個人所得稅。該方案下績效工資所得稅為1200元，比全部分攤至月度工資少1287元。

可參照上述尋找最佳分攤月份的方式計算得出，4000元分攤至三個月及以上稅額最少。很多人認為將年終獎分攤的月份越多，個人所得稅繳納得越少，其事實并非如此。月工資標準不一樣，分攤的月份也不一樣，比如4000元的這個情況，出現分攤12個月與分攤3個月所繳納的稅額是一樣的，在該情況下考慮貨幣時間價值因素，分攤至3個月個人收益達到最大。

由此我們可以得出月度應納稅所得額與年終獎適用不同稅率的情況下，當年終獎使用稅率較高時，此時分攤至月度工資并沒有達到稅務籌劃的最大限度，為盡可能享受到低稅率的優惠，需堅持年終獎稅率“就低不就高”的原則，將年終獎拆分成兩部分即36000元和4000元，4000元分攤至月度工資中計算個人所得稅。36000元參照全年一次性獎金的計稅方式按照3%計算個人所得稅。

例2：月度工資12000元，年終獎為40000元的稅務籌劃

首先年終獎按照全年一次性獎金的計算方式得出的個人所得稅為40000×10%-210=3790。

其次將年終獎分攤至12個月份，需找最佳的分攤月份。可以看出月度工資為12000，年終獎為40000元的情況下，分攤至5個月年終獎稅額最少為4000，也驗證了最佳分攤月份的跨級技巧分析，因為應納稅所得額在第5個月從14000元降低至12000元，適用稅率剛好從20%降至10%。雖然找到了最佳分攤月份，但是與直接按照年終獎計稅方式計算的結果相比，卻多納稅210元，該策略不是最佳籌劃方案。

在此方案的基礎上還可進一步籌劃，將40000分為兩部分，一部分為36000元，一部分為4000元。36000元按照全年一次性獎金的方式計算個人所得稅，4000分攤至月度工資繳納個人所得稅。該方案下年終獎所得稅為1480元，比全部分攤至月度工資少2520元。

為什么會出現這樣的情況，是因為年終獎的計稅方式適用稅率為10%，但可享受到速算扣除數。月度稅前工資的適用稅率為10%，如果將年終獎分攤至月度工資中，年終獎也按照10%的稅率征稅，但無法享受到210元的速算扣除數。所以導致分攤到月度稅前工資并未少納稅。如果遇到年終獎超過36000元的情況，需要將年終獎分為兩部分籌劃，一部分36000元按照全年一次性獎金計稅，另外的部分分攤至月度稅前工資中，以此降低適用稅率，規避年終獎的計稅陷阱。

四、綜合所得額的年終獎稅務籌劃

DN大學屬于工科類院校創辦了很多實驗室，部分老師擔任學校的教學任務時還需要完成科研項目，實驗室以項目組的形式存在，每個項目組承擔相應的課題。每個月項目組會發一些補助給相關的老師，這些補助是以勞務報酬所得申報個人所得稅。由于我國個人所得稅屬于分類征收，工資薪金的使用稅率與勞務報酬不一樣，且勞務報酬的稅率較高。鑒于此，針對該部分教師的年終獎稅務籌劃就需要按照綜合征收的方式繳納個人所得稅，以減輕個人稅負。

1.分類征收模式下個人所得稅的稅負分析

結合上述案例假設月度稅前工資7200元，每月實驗室補助3000元，年終獎20000元，5000為個稅免征額，1000為六項加計扣除中的房屋租金支出，按照個人所得稅稅法的規定，實驗室收入符合勞務報酬的征稅類別，應按照勞務報酬的適用稅率征收個人所得稅，年終獎按照全年一次性獎金的方式征收個人所得稅，該種情況下個人所得稅的稅負。

月度工資的應納個人所得稅稅額=（7200-5000-1000）×?3%×12=432

實驗室補助的應納個人所得稅稅額=（3000-800） ×20%×12=5280

年終獎的應納個人所得稅稅額=20000×3%-600

分類征收模式下全年應納個人所得稅稅額為6312元。

2.綜合征收模式下的個人所得稅稅負分析

綜合征收模式下是將工資薪金、勞務報酬和年終獎合并在一起征收，參照工資薪金的所得稅率計算個人所得稅。財稅2018〔164〕號文規定，全年一次性獎金可以并入當年綜合所得計算納稅也可以不并入當年綜合所得計征個人所得稅。月度稅前工資7200元，實驗室補助3000元，年終獎20000元，全年的免征額為60000元，房屋租金支出1000元，根據稅率表找到適用的稅率為10%，且速算扣除數為2520元，如此情況下結合全年的收入可計算出應納所得稅額4520。

與分類征收模式下的個人所得稅比較，綜合征收模式下的個人所得稅稅負4520比較小。

參考文獻

1.國家稅務總局.財政部稅務總局關于個人所得稅法修改后有關優惠政策銜接問題的通知，財稅〔2018〕164號.

2.國家稅務總局.個人所得稅專項附加扣除暫行辦法.

（責任編輯：王文龍）