情理與法理下的個稅籌劃

梁冬

摘要：本文根據2019年1月1日執行的《個人所得稅專項附加扣除暫行辦法》，有關規范的六項專項附加扣除，解析公民個人可以根據本人實際情況，結合“辦法”扣除，進行稅收籌劃，達到節稅目的。

關鍵詞：個人所得稅 專項附加扣除 社會保險費

由國務院印發，于2019年1月1日執行的《個人所得稅專項附加扣除暫行辦法》（下稱“專項附加扣除辦法”），規范了六項專項附加扣除。附加扣除采取客戶端操作、也可信息申報。但不論哪種申報方法，都要知道因家庭每位納稅人收入不同、個稅負擔情況差別，可以在情理與法理下進行個稅籌劃。

一、個稅起征點問題

進行個稅籌劃，首先要知道個稅起征點。而要計算個稅起征點，則要知道“五險一金”計算比例。

（一）社會保險

社會保險，即指“五險”，包括養老保險、醫療保險、失業保險、工傷保險和生育保險。“五險”比例大致為：養老保險比例，單位每月為個人繳納20%，個人自己繳納8%;醫療保險比例，單位每月為個人繳納9%，個人自己繳納2%外加10塊錢的大病統籌保險（大病統籌主要管住院這塊）;失業保險比例，單位每月為個人繳納2%，個人自己繳納1%。工傷保險比例，單位每月為個人繳納0.5%;生育保險比例，單位每月為個人繳納0.8%，個人的工傷保險與生育保險自己不用出錢繳納。

（二）住房公積金

單位每月為個人繳納8%，個人繳納8%。即住房公積金上繳比例單位與個人均為8%，等額上繳。

合計計算：單位為個人繳納“五險一金”總額為41.3%;個人繳納19%。因為住房公積金繳納比例是個區間，大致為8%—15%。那么，為便于計算，我們把個稅計算扣除比例，也就是個人負擔“三險一金”的比例19%，按20%作為計算個稅計算的“三險一金”扣除比例。也就是說，如果不考慮個稅專項扣除部分，個人應付工資總額6250元以下，不繳納個稅。為便于理解，舉例說明之。

【例1】某A月應付職工薪酬6250元。其中，按稅法規定扣除5000元，扣除“三險一金”6250x20%=1250元。計算個稅如下：

6250-5000-1250=0（元）

可見，假如不考慮上年社會保險繳費基數上下限問題，則某A月應付職工薪酬6250元以下達不到個稅起征點，不用交稅。當然，如果當地社會保險費繳納比例高于20%或者單位的住房公積金繳納比例高于上述比例，個稅起征點還會高于6250元。

二、“專項附加扣除”問題

個稅專項附加扣除，簡稱“個稅六項附加”。“個稅六項附加”均為定額扣除。從個稅籌劃角度，不同附加扣除項目，個稅籌劃方式不同。

（一）子女教育支出扣除問題

“專項附加扣除辦法”規定，“納稅人的子女接受學前教育和學歷教育的相關支出，按照每個子女每年12000元（每月1000元）的標準定額扣除。”“受教育子女的父母分別按扣除標準的50%扣除;經父母約定，也可以選擇由其中一方按扣除標準的100%扣除。”專項附加扣除信息采集表中的子女教育支出有兩個前提條件，這兩個前提條件為二選一：一是扣除年度有子女滿3歲且處于小學入學前階段，二是扣除年度有子女正接受全日制學歷教育。這主要原因是：子女在幼兒園學前教育階段的學費一般由夫妻所在單位報銷一部分，這部分支出不得計入子女教育支出扣除標準。報銷后剩余部分才能作為子女教育支出扣除。并且，扣除額據實扣除，同一子女的父親和母親扣除比例不得超過發生額的100%。

因此，在享受子女教育支出優惠政策時，職工薪酬高的夫妻一方對該項扣除項目全部可由本人（填報人）享受的，選擇100%;約定由該子女的父母分別扣除的，選擇50%;同一子女的該項扣除父母合計不能超過100%。一經選擇確定，同一子女在一個納稅年度內本人扣除比例不得變更。現舉例說明之。

【例2】某J與某H夫妻二人，有兩個兒子。長子上高一，次子上幼兒園。夫妻商定，某J負擔次子高中學費36000元，某H負擔長子學費12000元。某J和某H應付職工薪酬分別為12600元和7400元，二人所在單位社會保險費、住房公積金個人負擔比例合計均為20%。假設不考慮其他專項附加扣除項目，計算某J與某H個人所得稅如下：

某J個稅應納稅所得額=12600-5000-12600×20%-36000/12=2080（元）

某J應納個人所得稅額=2080×3%-0=62.4（元）

某H個稅應納稅所得額=7400-5000-7400×20%-12000/12=-80（元）

某J工資收入達不到起征點，不用納稅。

（二）繼續教育支出問題

“專項附加扣除辦法”規定，“納稅人接受學歷繼續教育的支出，在學歷教育期間按照每年4800元（每月400元）定額扣除。納稅人接受技能人員職業資格繼續教育、專業技術人員職業資格繼續教育支出，在取得相關證書的年度，按照每年3600元定額扣除。”亦即，“納稅人接受學歷或非學歷繼續教育的支出，在規定期間可按每年3600元（每月300元）或4800元（每月400元）定額扣除”。鑒于繼續教育支出屬于納稅人個人深造或獲取專業技術資格考試（以取得證書為準）培訓方面的支出，必須由支出憑證、有證書為專項附加扣除依據，納稅人應據實列支。

（三）扣除貸款利息問題

“專項附加扣除辦法”規定，“納稅人本人或配偶使用商業銀行或住房公積金個人住房貸款為本人或其配偶購買住房，發生的首套住房貸款利息支出，在償還貸款期間，可以按照每年12000元（每月1000元）標準定額扣除。”“經夫妻雙方約定，可以選擇由其中一方扣除，具體扣除方式在一個納稅年度內不得變更。”扣除貸款利息主要是指自住房首套房貸款利息支出。這項附加扣除與租賃房租金扣除項目二選一，不能同時享受個稅扣除。也就是說，這項附加扣除，是指夫妻一方或雙方在國內購置的首套房貸款利息支出允許稅前扣除。前提是稅前扣除只享受一次（首套），不論夫妻一方購置住房，還是共同購置住房，利息支出只享受一次，且不能享受租房租金支出專項扣除政策優惠。從個稅籌劃角度，貸款利息支出政策夫妻二人職工薪酬較高的一方享受專項扣除。職工薪酬相差不大者各自享受50%的個稅優惠政策。

【例3】某D與某E是夫妻，二人在同一城市工作，共同通過住房公積金貸款購買首套房，且正在還款過程中。某D月應付職工薪酬11000元，社會保險費與住房公積金個人負擔比例20%，夫妻商道由某D享受貸款利息支出政策2000元;某E月應付職工薪酬5000元，達不到個稅起征點。假如不考慮其他專項附加扣除，某D個稅計算如下：

應納個稅所得額=11000-5000-12000×20%-1000=2600（元）

應交個人所得稅=2600×3%-0=78.00（元）

假如某D不享受貸款利息支出政策。某D每月個稅計算如下：

應納個稅所得額=11000-5000-12000×20%=3600（元）

應交個人所得稅=3600×10%-210=150.00（元）

需要指出的是，個稅專項附加扣除表特別說明，享受租房租金支出者不填本項目，否則可能導致政策適用錯誤，影響個人納稅信用甚至違反稅收法律。

（四）租房房租支出問題

租房房租支出項目與住房貸款利息支出項目基本相同。夫妻雙方同在一個城市租賃一套住房。夫妻雙方在不同城市的租房租金支出，租房協議規定的各自負擔部分住房租金支出分別填制各自“專項附加扣除信息采集表”。如果夫妻在同一城市租賃房屋的，應選擇夫妻雙方應付職工薪酬高的一方作為個稅扣除人。工資收入達不到起征點或超過個稅起征點較少的一方讓收入高的一方作為個稅專項附加扣除人。租房租金支出與貸款利息支出個稅籌劃基本相同，這里不再舉例。

租房房租支出與貸款利息支出二選一，二者不可同時扣除。所以，已填寫住房租金支出者，不再享受貸款利息扣除稅收優惠政策。否則，可能導致信息導入失敗，無法享受政策。

（五）贍養父母扣除附加問題

贍養父母扣除附加是指贍養納稅人的父母、繼父母、養父母、祖父母或外祖父母等按規定應予月扣除2000元或平均分攤扣除數額的扣除項目。實際工作中，獨生子女贍養60歲以上老人不存在爭議。情理上，被贍養人一般也包括贍養的岳父母或公公婆母。但是，個稅扣除暫行辦法扣除規定，采用列舉法，將這些情況排除在外。這樣，獨生子女贍養問題基本上不存在爭議了。但容易爭議的問題是平均分攤贍養扣除與指定贍養扣除協議。

生活中，恰巧贍養協議出現法理證據問題。即，贍養老人存在爭議的家庭，一般經過民事調解或訴訟后，贍養人各子女間相互簽訂協議均攤或指定應該負擔的贍養費。這樣的家庭一般存在個稅法規要求的指定贍養協議。反之，爭相贍養老人的家庭，子女收入高的多出贍養費用，子女收入低的少出贍養費，贍養支出費用不會攀比，贍養人之間贍養父母協議頂多有一個口頭協議，很少或甚至沒有簽訂指定贍養協議。因此，個稅籌劃時，納稅人應與其他贍養人友好協商，應付職工薪酬工資總額超過個稅起征點者主動多支出贍養費用，并共同簽訂贍養協議，進而少納稅或不納稅。等到退休，不再繳納個稅時，再改由其他贍養人多支出贍養費用;低于起征點者，根據職工薪酬收入實際情況，雖然簽訂贍養協議，也不能因此不盡贍養義務。

【例4】某C與某B是親兄弟，二人需要贍養農村60歲以上臥病在床的父母。某C生活在農村，收入較少。某B月應付職工薪酬11000元，社會保險費與住房公積金個人負擔比例20%，因上班無法侍奉父母，經兄弟友好協商簽訂協議，某B每月支付贍養1000元，星期六、星期日回家侍奉父母兩天;某C周一至周五時間侍奉父母。假如不考慮其他專項附加扣除，某B個稅計算如下：

應納個稅所得額=11000-5000-11000×20%-1000=2800（元）

應交個人所得稅=2800×3%-0=84.00（元）

假如某B不簽訂負擔贍養協議。某B每月應交個人所得稅計算如下：

應納個稅所得額=11000-5000-11000×20%=3800（元）

（下轉第頁）

（上接第頁）

應交個人所得稅=3800×10%-210=170.00（元）

（六）大病醫療支出扣除問題

“專項附加扣除辦法”規定，“一個納稅年度內，在社會醫療保險管理信息系統記錄的（包括醫保目錄范圍內的自付部分和醫保目錄范圍外的自費部分）由個人負擔超過15000元的醫藥費用支出部分，為大病醫療支出，可以按照每年80000元標準限額據實扣除。大病醫療專項附加扣除由納稅人辦理匯算清繳時扣除。”亦即，“納稅人在一個納稅年度內發生的自負醫藥費用超過1.5萬元部分，可在每年8萬元限額內據實扣除”。

【例5】某H年應付職工薪酬總額161000元，截止11月底，累計繳納個人所得稅2750元;某H妻子月工資收入3000元。本年某H女兒因病在三級醫院住院期間花費106000元，醫保報銷70000元，個人負擔大病醫療支出36000元。假設某H繳納社會保險費和住房公積金比例合計為20%。年末，假設不考慮其他專項附加扣除，某H個稅匯算清繳時計算個人所得稅如下：

年應個人所得稅納稅所得額=161000-60000-160000× 20%-（36000-15000）=48000（元）

年應交個人所得稅=（48000/12×10%-210）×12=2120（元）

某H補交個人所得稅=2120-2750=-630（元）

所以，某H從稅務機關取得個人所得稅退稅款630元。

需要注意的是，大病醫療支出扣除可由本人或配偶扣除，未成年子女大病醫藥費用選擇由父母一方扣除。選擇父母一方扣除的，根據藥費多少及納稅人工資收入比較扣除即可。另外，大病醫療支出相關憑據或復印件應妥善保管，以備稅務機關抽查。

作者單位：濟寧市港航事業發展中心