“一帶一路”戰略下“走出去”企業稅收風險問題研究
——以運城市為例

隨著“一帶一路”戰略的實施和推進，越來越多的企業在國家政策的推動下，或是增加了海外投資規模，或是開始有“走出去”的意向。為了充分發揮稅收職能作用，全力支持企業“走出去”參與到國際競爭中去，本文以運城市企業為例，查找企業在“走出去”過程中可能存在的稅收風險，并對風險管理提出一系列建議，供“一帶一路”“走出去”企業借鑒。

一、基本情況

截止目前，運城市共有“走出去”企業投資總額8047萬美元，對“一帶一路”的投資額為5795萬美元，占全市對外項目投資的72%。

（一）“走出去”企業對外投資總體規模較小

由于運城是內陸城市，加之產業結構的原因，真正走出去企業數量不多。全市約有企業管戶10萬余戶，目前“走出去”企業為個位戶，占比很小。而且目前“走出去”的企業只有運城市某制版集團在外投資的企業正常運營生產，其它“走出去”企業對外投資或處于前期籌備階段，或處于停滯階段。

（二）“走出去”企業投資方式以直接投資為主

運城市“走出去”企業對外投資的形式以直接投資為主，如制版集團、中車集團，采取直接投資形式在東道國投資建廠進行生產經營。東方資源、凱迪建材、忠民集團也是通過直接投資的方式購買土地，投資采掘業、或設立貿易公司。中條山有色金屬集團有限公司購買了美國內華達州銅業公司的可轉換公司信用債券，目前已全部轉換為公司普通股。運城市對外投資的44個項目，直接投資占到95%。

（三）“走出去”企業投資主體以制造業為主

運城市投資主體的行業以制造業為主，如制版集團、中車集團。制造業是中國在國際市場上具有比較優勢的主要行業，這幾個企業在運城市也屬于優勢產業集團，自然也成為運城市海外投資的主要組成部分。

（四）“走出去”企業投資地域多元化

運城市“走出去”企業投資有周邊國家、歐洲國家、美洲國家以及非洲國家，如制版集團的投資國在亞洲有日本、越南、泰國、緬甸、尼泊爾等12個國家；在歐洲投資的國家有俄羅斯、捷克、波蘭等6個國家；在美洲投資的有美國、墨西哥等3個國家；在非洲投資的有南非、摩洛哥等5個國家。投資地域遍布亞非拉等廣大發展中國家和地區，呈現出多元化發展格局。

（五）“走出去”企業投資行業較為單一

運城市“走出去”企業目前投資的行業有采礦業、商務服務業，但主要還是以制造業為主，直接在境外設廠，帶動和擴大國內設備、技術、原材料、零配件出口，如制版集團和中車集團。

二、存在的稅收風險

（一）對國外稅務調查不徹底存在的稅收風險

稅負是影響企業“走出去”成敗的重要因素，企業要走出去最重要的是應該審慎地做好稅務盡職調查，籌劃“走出去”稅務解決方案，以免將資金投入后轉化為沉沒成本，而陷入進退兩難的境地。以運城市制版集團數據為例進行分析，該企業在美國、日本、波蘭、巴西、印度等國投資效益并不盡如人意，除了這些國家的制版技術相對發達外，最重要的是該企業在走出去時并沒有對這些國家進行稅收盡職調查，這些國家有一個共同的特點是企業所得稅稅率較高、稅制復雜、稅收成本較高。巴西有“萬稅之國”之稱；印度對外資企業征收的企業所得稅稅率高過本國企業；波蘭的企業所得稅稅率雖低，僅19%，但是稅前扣除存在諸多限制；美國宏觀稅負較高，且未設立增值稅。而制版集團在東南亞如新加坡、泰國、馬來西亞等國投資的經濟效益就比較好，由于這些國家企業所得稅稅率較低，且稅收優惠較多，使該企業在國外經營實現了較好的境外利潤。該企業表示在對外投資時，并沒有提前進行稅務問題籌劃，對外投資中的稅收問題主要是依靠中介公司解決。而中介公司更多的是對企業的財務情況提供幫助，如資金流與實物流、業務流與信息流相整合，梳理規范企業內部責、權、利關系，從稅務角度對企業進行投資建議的較少，可以說該企業在對外投資時對稅收風險管理意識并不強。

（二）對稅收協定不了解存在的稅收風險

近年來，多數企業在境外投資過程中更加關注境外的稅收政策、境外的合規要求。但是卻常常忽視我國與相關國家簽訂的稅收協議規定，這樣使“走出去”企業又面臨不少的稅收風險。一是不了解稅收協定的規定，面臨被雙重征稅風險。稅收協定，常被形容為企業“走出去”的“護身符”，而我們在對制版集團的問卷調查中，發現該企業對我國與哪些國家簽訂了稅收協定并不了解，這就有可能使“走出去”企業面臨雙重征稅和稅收優惠不能饒讓的風險。如我國企業海外投資目的地國家和地區大多都同時實行兩種稅收管轄權，即屬人和屬地稅收管理，而國外的一些國家也是采取同樣的稅收管理權限，在這種情況下，就有可能被收入來源國和居住地國同時進行所得稅的征收。以肯尼亞的所得稅制為例，如果我國國內母公司派駐的人員被肯尼亞認定為該國居民，其來源于肯尼亞的收入和我國國內的收入都要作為應納稅收入，繳納個人所得稅。由于我國與肯尼亞未簽訂稅收協議，所以說在肯尼亞工作的中國員工就可能被雙重征稅。同樣，制版企業在肯尼亞的企業所得稅，也會由于未簽訂稅收協議面臨稅收優惠饒讓不能被執行的稅收風險。二是不了解稅收協定，難以使用稅收協定協商機制保護自身權益。近年來，“走出去”企業在跨國經營中遇到的稅收問題趨向多樣化、復雜化和專業化。在境外經營發生稅收爭議時往往不知道利用稅收協定待遇、政府之間雙邊磋商機制等手段維護自身的稅收權益。如稅收協定的利息條款規定，對支付給一些國家銀行的利息可以免稅，如果被東道國征收稅款時，是可以通過雙邊稅收的相互協商程序來啟動退稅協商，但由于企業不了解這樣的權益保護制度，只好吃“啞巴虧”。

（三）對國內稅收制度理解不全面存在的風險

通過對全市“走出去”企業的調研，我們還發現企業對國內稅收制度理解不全面，也可能遭遇一定的稅收風險。一是境外個人所得未在國內申報的風險。根據《中華人民共和國個人所得稅法》的規定，在中國境內有住所，或者無住所而在境內居住滿一年的個人，從中國境內和境外取得的所得，依照本法規定繳納個人所得稅。根據《個人所得稅自行納稅申報辦法（試行）》（國稅發〔2006〕162號），納稅人取得的來源境外的所得，應當自行申報納稅。申報地點為，中國境內戶籍所在地主管稅務機關。在中國境內有戶籍，但戶籍所在地與中國境內經常居住地不一致的，選擇并固定向其中一地的主管稅務機關申報。在中國境內沒有戶籍的，向中國境內經常居住地主管稅務機關申報。申報期限為納稅年度終了后30日內。據調查了解，運城市“走出去”企業在境外子公司的工作人員未按稅法要求在納稅年度終了后30日內向國內戶籍所在地的稅務機關進行個人所得的申報。二是未報送相關稅收資料的稅收風險。在調研過程中，我們還發現這些企業對受控外國企業管理制度缺乏基本的了解。如根據《關于居民企業報告境外投資和所得信息有關問題的公告》（國家稅務總局公告2014年第38號）和《關于做好居民企業報告境外投資和所得信息工作的通知》（國家稅務總局公告2015年第327號）要求，居民企業發生下列情形，應該填報《受控外國企業信息報告表》：居民企業應該按照企業所得稅法第四十五條規定，將其控制的境外企業未分配利潤中應歸屬于本企業的部分計入本企業當期收入；居民企業因屬于設立在國家稅務總局指定的非低稅率國家（地區）。或者主要取得積極經營活動所得。或者年度利潤總額低于500萬元人民幣，而無需將其控制的境外企業未分配利潤中應歸屬于本企業的部分計入本企業當期收入。居民企業已經按照國際財務報告體系（IFRS）或其他非中國會計制度編報財務報表的，應該按照合理方法調整為符合中國會計制度要求后，向稅務機關提供。運城市“走出去”企業在境內的母公司均未按照我國稅法的要求向當地稅務機關報送《居民企業參股外國企業信息報告表》《受控外國企業信息報告表》和受控外國企業按照中國會計制度編報的年度獨立財務報表。

（四）“走出去”企業轉讓定價可能存在的稅收風險

轉讓定價是跨國經濟活動中進行避稅的常見手法。高稅國企業向其低稅國關聯企業銷售貨物、提供勞務、轉讓無形資產時制定低價；低稅國企業向其高稅國關聯企業銷售貨物、提供勞務、轉讓無形資產時制定高價。這樣，利潤就從高稅國轉移到低稅國，從而達到最大限度減輕其稅負的目的。有數據顯示，二十一世紀初，跨國企業集團內部的貨物、服務、資本及無形資產等跨境交易占全球貿易的60%，所以轉讓定價成為各國稅務機關重點打擊的對象。同時，我國《企業所得稅法》在“特別納稅調整”章節規定，企業與關聯方之間業務往來應符合獨立交易原則，以及企業與其關聯方共同開發、受讓無形資產，或者共同提供、接受勞務發生的成本，在計算應納稅所得額時也應按獨立交易原則分攤，否則稅務機關有權按照合理方法調整。除了我國稅法的規定，越南、馬來西亞、印度等國的稅法也規定，稅務部門將會駁回與關聯方之間的過量、非公平交易相關的扣除。在走訪企業的過程中，我們了解到有的企業可能存在關聯交易，如有的“走出去”企業將生產設備銷售給境外子公司，還有將專利技術、防偽技術無償給境外子公司使用。同時我們也了解到一些境外企業實現利潤較好，但對境內的稅收貢獻率卻很低，表現為境外實現的利潤與境內稅收貢獻不匹配的現象，有可能存在轉讓定價的風險。

（五）“走出去”企業可能存在被稅務機關進行反避稅調查的風險

隨著我國深度參與G20稅改和BEPS行動計劃，跨國投資所涉稅收中“稅基侵蝕和利潤轉移”越來越成為焦點。如果在投資目的國設立的企業沒有“合理的商業理由”“商業實質”，或者不能證明“商業理由”或“商業實質的存在”，同時對外投資沒有合理的稅收籌劃和投資架構，不僅會面臨被投資國稅務機關的反避稅調查，還會面臨投資國（我國）的反避稅調查。運城市其它幾個走出去企業在新加坡、澳大利亞以及香港的投資商業理由不明顯，且新加坡和香港還是國際上著名的“避稅港”，很可能面臨反避稅調查的稅收風險。

三、“走出去”企業防范稅收風險的對策

（一）母子公司建設共同承擔風險體制

對外投資的母子公司應共同建立風險管理體制，共同承擔風險損失。“走出去”企業有必要設置專門的稅務風險管理部門，規模較小的企業也有必要安排專人負責稅務問題，并將稅務風險管理工作嵌入企業管理流程中，對目標投資國的稅收法律進行盡職性調查，以稅務的規范和合規，推動運城市企業在全球市場中長盛不衰。

（二）與當地稅務部門建立良好的溝通機制

良好的稅企關系能降低遵從風險和執法風險。加強與投資目的國稅務機關的溝通交流，了解其政治法律、民族文化背景、政府管理特點以及稅收執法方式，降低稅務籌劃風險。對一些概念界定模糊的新經濟行為和核算模式，爭取在稅法的理解上與稅務機關取得一致，降低稅務處理的不確定性帶來的風險。

（三）借助稅務中介提供專業服務

稅務中介機構可以借助其對境內外稅法、稅收協定及國際稅收規則變化較為熟悉的優勢，充分發揮其專業經驗，為“走出去”企業創建透明、可預期的稅收環境，引導企業對投資方式和組織架構進行優化設計，協助解決境外稅收爭議，提高“走出去”企業風險應對能力。

（四）積極申請雙邊預約定價安排

運城市對外投資企業涉及到跨境關聯交易，有可能成為東道國稅務機關審查的對象。因此，企業應積極向主管稅務部門申請預約定價安排，由有關稅務機關與東道國稅務機關達成雙邊（或者多邊）預約定價安排，以有效規避轉讓定價調查風險。

（五）利用相互協商程序應對稅務風險

運城市“走出去”企業在海外投資遇到雙重征稅、轉讓定價、反避稅調查等涉稅風險時，也要積極向主管稅務機關提出申請，充分利用我國與投資東道國的雙邊稅收相互協商機制加以解決。

四、稅務部門服務“一帶一路”“走出去”企業應有所作為

（一）構筑國內外稅收政策供給的“主渠道”

稅務部門應通過“互聯網+”“專業團隊+”“論壇+”，這“三+”“主渠道”，積極為“走出去”企業提供政策支持。一是利用“互聯網+”方式。充分利用互聯網、移動終端、第三方平臺等新興媒體為“一帶一路”“走出去”企業提供多元化、全方位的納稅咨詢、政策輔導、案例分析等。二是實施“專業團隊+”的方式。稅務部門應組建國際稅收服務團隊，開展“面對面”的政策支持，從事前、事中與事后三個節點，梳理國內外相關稅收政策，給企業量身定制送政策做輔導，幫助企業消除后顧之憂。三是開展“論壇+”的方式。稅務部門可以通過與企業負責人或是財務人員對話、組織論壇的方式，運用學術研討、政策培訓、稅務咨詢的形式，面向納稅人開展稅收政策公益宣傳活動，讓“走出去”企業參與其中認識稅收，得到實實在在的幫助，同時還可以根據“走出去”企業的需求，提供更專業的政策咨詢。

（二）架設政府和企業供需對稱的“高架橋”

稅務部門應積極架設政府與企業供需對稱的“高架橋”，讓“走出去”企業在面對東道國法律環境、商業環境以及行政環境的差異時，可以找到幫助的途徑。一方面通過稅務部門向政府反映企業的困境，由政府出面幫助扶持。如企業在“走出去”過程中會面臨不少困難，實力和經驗都還很不足，遇到反傾銷案例或是市場準入難等問題時，稅務部門向政府及相關部門反映，由政府牽頭，協調相關部門共同處理，為企業化解爭端，解決矛盾；另一方面稅務部門應主動承擔“走出去”企業相關稅收課題調研，形成調研報告供政府參考決策，為企業帶來政策紅利。稅務部門通過與政府及相關部門加強溝通交流和工作協調，可以幫助“一帶一路”戰略下“走出去”企業搶抓歷史機遇，實現轉型發展，積極參與“一帶一路”建設，勇擔社會責任、共筑共享“中國夢”成果。

（三）預建境外投資稅收風險的“報警器”

強化“走出去”企業稅務風險管理是海外投資的關鍵，稅務部門要服務企業整體投資戰略目標，建立與海外投資戰略相適應的稅收風險預警機制。一是強化稅收風險管理理念。要向企業決策層強調將稅務風險融入企業經營理念與發展戰略的重要性，從組織機構、職權分配、業務流程、信息溝通等多方面融入稅收風險關鍵點并制定防控措施。二是建立風險信息系統。運用信息技術手段，采集多方數據，將企業運營過程中涉及的稅務問題，與企業的風險管理體系和企業內控機制相融合，及時識別企業存在的稅務風險，提醒企業規避。三是建立稅務風險控制體系。稅務部門應按照遵從成本最小化及稅收利益最大化的原則，建立起一套符合“一帶一路”戰略需要，能有效運行的稅務風險控制體系，通過對“走出去”企業稅收風險識別、風險分析、風險評價等，評價企業在境外投資業務的風險大小，方便企業進行事中調整和事后應對。

（四）擰緊稅款大量流失的“總閥門”

針對“走出去”企業投資地域、所處行業、經營狀況、稅源難以掌控等特點，稅務部門應主動加強“走出去”企業稅源管控，擰緊稅源管理“總閥門”。一是實現專業集中管理。對“走出去”企業應由專業化的管理部門負責跨國涉稅事宜，特別是要提高獲取涉外稅收信息的方法與能力。二是要建立完整的“走出去”企業清冊。將“走出去”企業的各類信息集中起來，建立起完備的“走出去”企業信息數據庫，及時掌握企業海外投資和經營狀況。三是建立完善的稅收報備制度。稅務部門要加強對“走出去”企業的關聯申報管理，實現動態跟蹤，要加大反避稅調查，嚴厲打擊跨國逃避稅行為，落實BEPS（稅基侵蝕和利潤轉移）行動計劃，促進“走出去”企業規范經營。