“營改增”后建筑企業稅收風險與控制研究

沈孝祥

摘要：鑒于建筑業行業特征，在適應營改增過程中仍面臨較大挑戰，本文敘述了營改增對正處于轉型期我國經濟發展的意義，從總分包風險、政策正解、發票管理三方面分析了營改增對建筑業的不利影響，并提出了相應的應對措施。

關鍵詞：營改增;建筑業;風險;控制

隨著社會經濟的發展、商業模式的創新，重復征稅、不公平稅負、制約經濟發展等問題逐漸地顯現出來。營改增后，為促進建筑業的發展，正確識別、控制增值稅管理過程中的重要風險點，并采取相應應對措施，對建筑業持續穩定發展具有重要意義。

一、“營改增”的重要意義

（一）有效消除了雙重征稅現象。增值稅、營業稅兩者的征稅對象不同。營業稅的征稅對象是應稅勞務，而增值稅的征稅對象是貨物，對貨物的增值額進行征稅。在營改增前，增值稅應稅企業購買營業稅應稅勞務時，無法取得增值稅專用發票，應稅勞務需要作為增值部分繳納增值稅;而繳納營業稅的企業，不能抵扣購進貨物的進項稅額，購進貨物的進項稅額需要繳納營業稅，存在重復納稅的問題。“營改增”后，對貨物和勞務統一征收增值稅，購進貨物或勞務取得的進項稅都可以抵扣，基本消除了重復征稅。

（二）破解了混合銷售的征管困境。“營改增”前，貨物交納增值稅，應稅勞務交納營業稅。一項混合銷售業務，有時難以準確區分課稅對象到底是應稅貨物還是應稅勞務，或者是難以確定各自比例，混合銷售一方面給企業帶來了稅務籌劃的空間，另一方面亦授予了征管機構較大的自由裁量權。“營改增”后，所有的課稅標的，都統一繳納增值稅，混合銷售等行為帶來的征管難題迎刃而解。

（三）促進建筑業的轉型升級。“營改增”后，企業可以將外購的勞務、設備、不動產等進行抵扣，有利于引導建筑企業增加對先進設備的投入;增值稅抵扣鏈條的打通，促進了社會分工協作，有利于促進建筑業專業化發展，進而實現轉型升級;有利于建立勞務領域的增值稅出口退稅制度，改善出口稅收環境，鼓勵大型央企實施“走出去”戰略。

二、“營改增”對建筑業稅務管理的影響

“營改增”對建筑業稅務管理的影響主要體現在以下幾個方面：

（一）增加了總分包之間的稅務風險。建筑業“母攬子干”較為普遍，一般而言，母公司中標后，會將施工任務直接分包給其所屬子公司負責施工。為適應增值稅“三流一致”原則，需要構建“總分包關系”，即在原有核算主體（會計主體）的基礎上，增加總包單位核算主體。總包單位核算主體負責向業主開具發票，核算業主單位批復的驗工計價、資金撥付，對內部分包單位的驗工計價、資金撥付，以及相關的涉稅業務。分包單位核算主體負責向總包單位開具發票，核算建造項目的實際收入、成本與費用，資金收支及相應的涉稅業務。且“營改增”后，許多業主單位為謀求“進項”最大化，將主要的建筑原材料都設置成甲供（由業主單位供應），并與材料供應商、總包單位簽訂“三方協議”，發票由材料供應商開具給總包單位，而總包單位并不核算項目的實際成本，為此，總包單位需向分包單位轉開材料發票。由此可見，“營改增”后，由于構建了“總分包關系”，存在大量的集團內部單位之間相互開票的現象，從形式上看，雖然增值稅抵扣鏈條完整，但內部定價是否公允、是否存在轉移定價進而涉及所得稅納稅調整的問題沒有得到徹底解決。

（二）政策理解偏差帶來的納稅風險。近幾年來，陸續經歷了“營改增”試點、全面“營改增”、2次稅率調整，稅收政策變動比較頻繁。對政策把握不夠準確，將會給企業帶來一定的納稅風險。比如，試點前發生的有形動產的租賃業務，“營改增”后規定，試點納稅人在試點實施之日前簽訂的尚未執行完畢的租賃合同，在合同到期日之前繼續按照營業稅政策規定繳納營業稅。此條規定表示，在合同執行完畢前，仍按原營業稅規定的稅率執行，不需要轉按增值稅率繳納稅款，但需要說明是，“營改增”的時間點與簽訂合同執行的時間點掌握不準，會給企業帶來納稅風險;再如，混業經營的留抵稅額，原增值稅一般納稅人兼有應稅服務的，實施之日前的增值稅期末留抵稅額，不得從應稅服務的銷項稅額中抵扣。換而言之，上期期末留抵稅額，只能從本期增值稅應稅行為產生的銷項稅額中抵扣，不能從“營改增”后應稅服務銷售項稅額抵扣，并且以原增值稅應稅行為產生的銷項稅額為限，不夠沖抵可以結轉下期抵扣。“營改增”前留抵稅額抵扣問題，不同的處理方法結果不同。

（三）專用發票管理的風險。一是由于進項稅發票認證、抵扣具有極強的時效性，對于工程項目遍布全國各地的建筑企業來說，如何及時識別、歸集、傳遞進項稅發票是個難題;二是由于總分包關系的存在，增值稅銷項發票需要先由子公司向母公司開具，再由母公司向業主開具，需要投入更多的人力來管理;三是申報增值稅匯總數據工作量較大。據統計，某年營收百億左右的建筑施工企業，一年需要認證的專票數量超過10萬張，且認證過程較為復雜，必須符合“三流合一”的原則。四是由于長期以來建筑業較為粗放的管理，項目部擁有較為充分的“財權”，“營改增”前財務人員對增值稅相關知識缺乏了解，業務素質不能普遍適應增值稅管理的需要，若開具或取得的發票不符合規定，將會給企業帶來較大風險。

三、稅收風險控制

（一）在“總分包關系”的基礎上，將子公司改制為分公司。總分包關系完善了增值稅抵扣鏈條，符合了“三流一致”原則，但“母攬子干”的局面沒有解決，“內部轉移定價”的問題仍然存在，更為重要的是，住房和城鄉建設部《關于印發建筑工程施工發包與承包違法行為認定查處管理辦法的通知》（建市規[2019]1號）明確規定，母公司承接建筑工程后將所承接工程交由具有獨立法人資格的子公司施工的，應當認定為轉包。母子公司之間構建的內部總分包關系，反而從另一個側面強化了轉包的事實。為此，為規避稅務風險、違規風險，大型施工企業集團應當在認真分析子公司資質使用狀況的基礎上，將資質使用較少、對外經營能力不強的子公司改制為分公司，雖然仍需要構建內部總分包關系，但可從源頭上規避“內部轉移定價”問題，也規避了違法轉包問題。

（二）成立稅務管理部門。母子公司均需要成立單獨的稅務管理部門，或者在財務部下單設稅務管理科，負責全公司增值稅管理制度、稅收管理流程的制定，制定合理、有效的發票的管理流程，匯總收集全公司進項稅專用發票，統一進行認證、抵扣，銷項發票統一由公司開具，負責公司層面增值稅的匯算清繳。在總結實際工作經驗的基礎上，不斷完善增值稅管理制度、流程。

（三）加強專用發票管理。增值稅發票的獲取、開具、管理較營業稅模式下更加嚴格，法律責任也更為重大。因此，加強專業發票管理是企業管理的重中之重。專票管理工作包括開具和收集專票兩項工作。加強專票在領購、開具、保管、報廢、認證等各業務環節的規范管理，規定發票開具的時間及類型，發票收集時點和抵扣要求，嚴格執行會計制度和稅法要求。企業應當指定專人接受和開具專用發票，避免接受虛開或偽造的專用發票，降低稅收風險。

（四）利用信息化手段實現增值稅專用發票的對比、認證、抵扣。如前所述，增值稅專用發票尤其是進項專票的對比、認證、抵扣工作量巨大，如果僅依靠人工進行處理，難保不出現差錯，且時效性也難以得到保證。為此，企業應當充分利用信息技術，開發增值稅專用發票管理系統，打通與金3系統的互聯互通，定時從金3系統接收已開具的進項稅專用發票信息，自動與系統內已有的專用發票信息進行對比，確保已接收的專用發票合乎要求，在系統內認證，并將信息推送至金3系統，完成最后的抵扣工作。

（五）加強增值稅相關知識的培訓。一是要加強財稅人員的業務培訓工作，提高相關人員的專業素養。財稅人員應當深入學習《中華人民共和國稅收征收管理法》以及財稅36號文及其解釋公告，熟知增值稅的基本原理，了解增值稅發票的基本知識，掌握增值稅專用發票的認證、抵扣、匯總清繳相關規定，為正確履職奠定基礎。二是增值稅尤其是進項稅的管理涉及到企業與成本相關的各個部門，因此，要對物資、機械、勞務、辦公室等各個部門人員進行培訓，使相關部門人員掌握增值稅基本知識，便于開展工作。

四、總結

營改增初期，大量簡易征收方式項目的存在，稅改的影響還不甚明顯，隨著時間的推移，簡易征收項目的自然銷號，一般計稅項目逐步增多，涉及增值稅的事項越來越多，稅務管理風險陡增。因此，建筑企業要增強風險意識，加強頂層設計，合理安排組織變革，盡快適應稅制改革，降低稅務風險。

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