資產減值會計理論淺論

【摘要】結合資產減值會計的理論基礎，本文對資產減值會計在理論上如何進行定位，資產減值如何確認、計量等方面進行簡要論述。

【關鍵詞】財務管理 資產減值 會計理論

一、資產減值會計的理論基礎

（一）資產減值會計符合會計目標的要求。財務會計的目標主要有兩種觀點：受托責任觀和決策有用觀。資產減值會計的理論起點為決策有用觀，其目的在于通過提供資產價值的信息向現實和潛在的投資者提供未來現金流人和流出等與決策相關的信息。它從信息使用者的角度出發，強調信息的相關性，對信息的準確性和受托責任沒有嚴格的要求。決策有用觀認為，假設信息使用者的決策是企業價值的函數，那么資產減值會計應該有助于財務報告使用者的決策。資產減值會計試圖用價值計量代替成本計量，將資產賬面金大于實際價值的部分確認為減值損失或費用，其目的是通過反映客觀存在的資產價值的減少，全面、公允地反映企業資產的現時價值狀況，揭示潛在風險，為會計信息使用者正確決策提供相關信息。

（二）資產減值會計體現了資產的本質特征。準確把握資產的涵義，是財務會計研究的一個基本問題，也是資產減值會計研究首先要解決的問題。會計界對于資產定義的認識始終處于不斷的變化和發展之中，其中斯普瑞格、坎寧等經濟學家認為資產是預期的未來經濟利益。這種觀點引人了經濟學的思想，概括了資產的本質，強調了資產不是未來收益的遞延成本從而把財務會計的重心由利潤表轉向了資產負債表，應該說這樣做比較符合企業持有資產的目的。從理論的角度來講，如果把資產定義為預期的未來經濟利益，那么當資產的賬面成本高于其預期的未來經濟利益時，記錄一筆資產減值損失是符合邏輯的，這就是資產減值會計的實質，它體現了資產的本質特征。

（三）資產減值會計是謹慎性原則的重要體現。從會計謹慎性原則來看，隨著會計環境的變化，會計目標逐漸從報告受托責任向提供決策有用的會計信息轉化，謹慎性原則已成為披露具有相關性和可靠性質量特征的會計信息的修定性原則。謹慎性原則存在的基礎是不確定性，所處理的是可能發生的事項。對各種可能發生的事項，特別是費用和負債，在會計上的確認和計量標準是合理核算，對可能發生的費用和負債既不視而不見，又不計提秘密準備。運用謹慎性原則的目的是保證會計信息的決策有用性。當資產價值下降時，確認減值損失，以較低的數額來報告資產價值，這有利于提高企業化解風險的能力，同時為資產減值會計操作提供了理論基礎。

二、資產減值會計的核心問題

（一）資產減值的確認。資產減值會計對于資產價值的確認是在資產持有過程中進行的，它摒棄了只對實際發生的交易行確認的傳統慣例。只要某項資產價值的減損能夠可靠地計量且對決策具有相關性，就應當確認資產價值的減少。它的立足點不再局限于過去，而更多地立足于現在、未來。由此，其確認基礎不是交易而是事項，即盡管資產減值并沒有實際發生，但造成資產價值減少的跡象已經存在，只要資產價值的下降可以相對可靠地予以計量，就可以加以確認。

1.資產減值的確認時點。資產減值可以在以下三個時點予以確認：（1）每一個報告期末;（2）事項或環境表明減值發生時;（3）每年確認一次。《企業會計制度》規定，企業應當定期或者于每年終了對各項資產進行全面檢查，并根據謹慎性原則的要求。合理地預計各項資產可能發生的損失，對可能發生的各項資產損失計提資產減值準備。國際會計準則規定，在每一個資產負債表日，企業應估計是否存在資產可能已經減值的跡象。如果存在這樣的跡象，企業就應該估計資產的可收回金額。由此可見，資產減值的確認時點應為每一個對外報告期末。這體現了會計確認的成本效益原則，同時也便于會計核算。

2.資產減值的確認標準。（1）永久性標準。永久性標準是指只對永久性的資產減值損失予以確認。贊成該標準的人認為，這樣可以避免確認暫時性減值損失，不會導致在損失實際發生前就對其進行記錄。但反對該標準的人認為，要分清什么是暫時性減值、什么是永久性減值比較困難，這種標準的主觀性極強，在實務中運用比較困難，可能導致管理者故意遞延減值損失的確認。（2）可能性標準。可能性標準是指對可能發生的資產減值損失予以確認。FASB的長期資產減值準則采用了這一標準，其特點是確認和計量的基礎不一致。確認時以未來現金流量的非貼現值為基礎，而計量時采用公允價值。當未來現金流量的非貼現值大于資產的賬面價值時，即使公允價值小于賬面價值，也不確認減值損失。（3）經濟性標準。經濟性標準是指只要發生減值損失（可收回金額小于賬面價值）就應當予以確認，確認和計量采用相同的基礎。這種標準建立在資產計量的基礎上，確認與計量采用同一量度以保證相同情況下取得一致的結果，易于理解，便于操作，能夠反映環境變化對企業資產價值的不利影響。

3.資產減值的確認基礎。資產減值的確認，可以按單項資產、資產類別或資產總體等基礎來進行。資產類別是指某一類資產內的具有相同性質或相同經濟內容的各項具體資產的組合。資產總體是指某一類資產內各項具體資產的全體，如企業的所有應收款項、所有短期投資等。《企業會計制度》中對各項資產的確認基礎做出了相應規定，單項資產的確認基礎有應收款項、短期投資、存貨、長期投資、固定資產、在建工程、無形資產和委托貸款。對于這些資產的減值問題，涉及到的問題就要復雜得多，關鍵在于如何確定最小的資產組合（或稱現金產出單元）。這個資產組合的持續使用產生的現金流入基本上獨立于其他資產或資產組合所產生的現金流入。事實上，每一個企業的每類資產都有其特殊性，因此應當允許企業根據其資產特點選擇合適的資產減值確認基礎。

4.資產減值損失的轉回。資產減值損失的轉回是指企業在確定以前年度確認的減值損失不再存在或已經減少的情況下，重新評估該項資產的可收回金額并將資產的賬面價值增至其可收回金額。

（二）資產減值的計量。資產減值計量的主要標準有現行成本或重置成本、現行市價、銷售凈價、可變現凈值、未來現金流量現值、可收回金額等。資產減值計量屬性的選擇取決于資產的本質。資產的本質是為其擁有者提高獲取預期經濟利益的能力，其價值取決于預期現金流量的流入時間、金額和分布等。因此，從理論角度講，資產減值采用未來現金流量現值最為理想。但有時計算未來現金流量現值可能是比較困難的或者是不符合成本效益原則的，這就需要運用其他計量標準。

作者簡介：于會麗，山東省濰坊市人，大學本科，會計師。