火電企業碳會計核算探討

王晗

摘 要 環境問題日益引起社會關注，低碳經濟思想席卷全球，正成為一種新的經濟發展模式，也催生了環境會計的一個重要分支——碳會計。本文聚焦火電企業碳會計核算的必要性，碳排放權的確認、計量和交易，探討火電企業碳會計尚存在的問題。

關鍵詞 火電企業 碳會計 必要性 碳排放權

目前，火力發電在我國電力供應結構中仍占有較高比重，電力生產過程產生大量污染物質，對環境造成重大影響。碳會計是以環境法律為依據，用貨幣、實物單位計量或用文字語言表述的方式，對企業節能減排，履行低碳社會責任進行確認、計量，報告和披露企業的經濟效益和社會環境效益的一門新興會計科學。

一、火電企業碳會計的必要性

（一）碳會計是火電企業履行社會責任的必然要求

溫室氣體效應引起了全球氣候變化，也引發了人們對低碳經濟的思考，督促企業要走低污染、低能耗、低排放的可持續發展道路。企業財務管理過程中必定要綜合考慮經濟、社會、環境3個因素，同時在對企業各個活動進行核算的過程中，優先考慮企業的環境價值，在實現企業的低碳經濟中發揮會計工具的重要作用。火力發電在生產過程中大量排放C02、CO等氣體，因環境污染問題受到社會監督、關注度不斷加大。碳會計可以進行火電企業低碳核算且單獨反映和監督企業的碳排放信息，督促火電企業履行社會責任，節能減排，這對于火電企業未來的生存和發展至關重要。通過碳會計核算和信息披露的實施，可以準確地核算與低碳經濟活動相關的投入和成本費用，讓利益相關方更準確地認識火電企業經濟活動帶來的效益和社會影響，賦予火電企業公平的低碳信譽。

（二）碳會計是促進火電企業技術發展的必然選擇

煤炭長期以來一直是我國的基礎能源，火力發電作為電力供應市場的主力，應對氣候變化和節能減排的壓力很大。低碳電力技術是實現整個電力行業低碳化發展的關鍵。以綠色、低碳、智能和可持續發展為特征，以信息技術和新能源革命為主導的科技創新及產業發展，將不斷成為未來經濟發展的新引擎。火電企業因產業結構調整面臨的技術升級改造壓力加大，正積極主動發展減碳技術，主要包括以超臨界、超超臨界為代表的高效發電技術和以增壓流化床聯合循環、熱電聯產等為代表的清潔發電技術，能夠有效地降低火電企業碳排放強度，滿足低碳排放要求。為了督促火電企業加大低碳技術投入，除了對供電煤耗等指標的考核要求外，還應當要求企業加大碳排放的披露，實施碳會計核算是促進火電企業技術發展的必然需要。

二、碳排放權的確認、計量和交易處理

國際法和許多國家立法規定了碳的排放量，碳排放量成了稀缺資源，獲得它必須經過許可，這就產生了碳排放權。碳排放權交易制度下的排污權是指在排放總量一定的前提下，把排放總量按一定的標準分配給企業，在分配限額內，企業享有無成本排污權利，因采用新技術或其他方式限額未使用，可賣給限額已用完企業的權利。碳排放權的稀缺性和交易性，促進企業在利益的誘導下積極改進生產技術，加快新能源和可再生能源的研發，減少碳的排放。

（一）獲取碳排放權配額的資產確認

碳排放權是碳會計在傳統會計框架下核算的主要內容，是碳會計進行確認計量的資產，而碳排放權交易制度直接影響碳會計的核算確認。針對碳排放權的核算，英、美等國視為一種期權，其會計處理采用公允價值計量。從我國目前的實際情況來看，火電企業碳排放權配額來源主要有兩方面：一是初期無償從政府獲得配額，為減少初始分配的不公平性，目前企業已需要有償從政府購置;二是從碳交易市場上直接購買。碳排放權的初始獲取是政府從社會整體角度考慮作出的公共資源分配，這也是火電企業生存立足的基礎特許權，缺口部分必須依賴于市場調配，而碳排放權交易是發揮市場機制合理配置減排資源的必然渠道。

碳排放權的初始確認還要考慮企業持有目的，是自用還是出售。作為稀缺資源，火電企業的普遍做法是考慮自用為先，取得碳排放權配額時按照無形資產確認，按歷史成本計量。若獲取的碳排放權配額與火電企業實際碳排放量之間存在正向差額，則需要在持有碳排放權用途發生改變，對擬出售排放限額指標轉為可供出售金融資產計量。

（二）碳排放權持有期間的計量

目前，火電企業初始取得碳排放權配額是當地政府參考火電企業在一定期限內機組碳排放總量給予的限期資產。在碳排放權無形資產認定的前提下，對于碳排放權的后續計量是按照期限分攤還是按照實際碳排放量分攤，實務處理中做法不一。實質上，分攤原則的確定反映了火電企業對限期內政府給予碳排放權配額與自身實際碳排放量對比的預判。多數火電企業預估在有限期內碳排放量更趨向于大于初始取得碳排放配額，簡化處理一般采用按期限平均分攤。但在會計實質重于形式的原則下，以實際碳排放量分攤碳排放權更符合真實情況，只是這樣，分攤計量才受火電企業年度發電量波動的影響。另外，由于碳排放權是限期資產，越臨近限期時間，從市場上購置碳排放權支付的對價可能越高，因而按實際碳排放量分攤的原則更有助于促進企業在前期加大節能減排技術的投入。

（三）碳排放權交易的會計處理

碳排放權交易發生的情形是在有效限期內企業獲得的碳排放權配額與實際發生的碳排放量之間存在的差異，分兩種情形作會計處理。

1.限期內實際排放總量大于碳排放權購置配額。這種情形下，火電企業要從碳排放交易市場上購買碳排放權以彌補排放缺口。由于最后一年的購置行為在實務中一定會提前發生，火電企業應當在購置時按照實際支付的價款和相關稅費，作為碳排放配額的入賬價值。采用期限分攤原則的火電企業在考慮當年分攤額度計入生產成本的同時，還需要按照當年實際排放量與當年分攤配額的數量差額乘以通過碳排放交易市場購入的排放權單位價格，再次計入當年生產成本。多余部分遞延至以后年度。

2.限期內實際排放總量小于碳排放權購置配額。這種情形下，火電企業有兩種選擇：一是可以不作處理，保留碳排放配額，但對于采用實際碳排放量分攤配額的火電企業，需要在最后一年確認營業外支出;二是在交易市場有償轉讓碳排放權獲取經濟利益。火電企業應將交易取得的價款扣減累計攤銷金額、相關交易費用及稅費后的凈收益確認為營業外收入。

從實務中可以發現，對于這種差異的預估既影響碳排放權持有期間的分攤，也影響碳排放權交易的成果。由于碳排放權是稀缺資源，且限期內碳排放配額的使用和持有量也影響火電企業后續從政府獲取的分配額，多數火電企業會在實際排放量小于碳排放權購置配額的情形下保留大部分碳排放配額，少量部分放到碳排放交易市場中交易轉讓。

三、火電企業碳會計核算存在的問題

碳會計核算體系存在于傳統財務會計框架內，主要以企業生產過程中的能源消耗、碳排放量、碳交易等基于低碳減排而實施經濟活動為核算對象。實務中，火電企業碳會計核算存在的問題主要是：

（一）單一核算碳排放權配額

多數火電企業僅核算碳排污權配額，且未設置專門明細科目反映其使用及收益情況。對圍繞碳減排實施的其他經營活動，如減排技術研發、資產升級改造、設備維護等活動經常混雜在企業常規技術改造檢修項目中核算，信息分散，未獨立集中歸集、確認、分配，推動企業自身加大減排技術投入的力度不足，導致火電企業在披露生態環境責任的履行情況、為生態保護采取的措施方面存在數據信息單薄、可信度不高的情況。

（二）碳排放權交易定價機制有待完善

目前，發電行業全國性碳交易市場已經啟動，但市場主體多元化和參與度不高，市場交易價格偏低，交易方式不合理，金融機構涉入度不夠，參與方只能接受買方價格，且多數局限于同一地區內進行碳交易，造成全國性碳交易市場流動性和穩定性不足。缺乏有效的市場定價機制，使得火電企業過分依賴于政府配額的爭取，在碳排放權上的主動謀劃不足。

無論是為了技術革新強化自身競爭優勢，還是為了獲得生態效益和社會效益，火電企業都要繼續完善碳會計核算，真實、有效地反映碳減排專項投入產出效益，自覺主動地發展碳減排技術，履行社會環境責任，進而不斷促進發電行業轉型升級，優化能源供應結構，以高效化和清潔化實現節能減排，對環境管理發揮更多作用。

（作者單位為浙江浙能長興天然氣熱電有限公司）

參考文獻

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