關于房企拆遷補償業務的稅務處理

孫 歡

不同拆遷補償情形稅務處理需區別對待，原因主要為兩方面：（1）被拆遷的附著物是否屬于被征用地上之物；（2）拆遷補償費支付的方式。

一、拆遷補償常見情形及補償支付方式

拆遷補償一般是為了取得土地開發使用權而發生，常見的情形主要有：（1）在競拍土地過程中取得國有土地使用權須遵循拍賣要求安置補償拆遷戶；（2）在項目開發過程中因某種原因影響相鄰土地上建筑物使用壽命經政府部門協商決定由房地產企業購置該土地開發使用權且支付該土地上拆遷戶補償費；（3）在項目開發過程中因某種原因影響相鄰土地上建筑物的使用壽命，經協商被要求支付該土地上拆遷戶補償費；拆遷補償方式通常為實物補償、貨幣補償、或者實物與貨幣相結合補償三種方式。實物補償有原地安置，也有異地安置，異地安置的房屋可以是自行開發建造的，也可以是外購的。

以上各情形及補償方式在申報增值稅、企業所得稅及土地增值稅時應根據不同的稅收政策進行稅務處理。

二、相關稅收政策

《營業稅改征增值稅試點實施辦法》（以下簡稱，“辦法”）中第十四條視同銷售服務、無形資產或者不動產：單位或者個人向其他單位或者個人無償轉讓無形資產或者不動產，但用于公益事業或者以社會公眾為對象的除外。

《房地產開發經營業務企業所得稅處理辦法》的通知（國稅發〔2009〕31號文，以下簡稱“31號文”）中收入的稅務處理：第七條企業將開發產品用于捐贈、贊助、職工福利、獎勵、對外投資、分配給股東或投資人、抵償債務、換取其他企事業單位和個人的非貨幣性資產等行為，應視同銷售，于開發產品所有權或使用權轉移，或于實際取得利益權利時確認收入（或利潤）的實現；成本費用的稅務處理：第二十七條規定土地征用費及拆遷補償費，指為取得土地開發使用權（或開發權）而發生的各項費用。

《國家稅務總局關于土地增值稅清算有關問題的通知》（國稅函〔2010〕220號，以下簡稱“220號文”）中第六條關于拆遷安置土地增值稅計算問題，房地產企業用建造的本項目房地產安置回遷戶的，安置用房視同銷售處理，按《國家稅務總局關于房地產開發企業土地增值稅清算管理有關問題的通知》（國稅發〔2006〕187號）第三條第（一）款規定確認收入，同時將此確認為房地產開發項目的拆遷補償費。房地產開發企業支付給回遷戶的補差價款，計入拆遷補償費；回遷戶支付給房地產開發企業的補差價款，應抵減本項目拆遷補償費。開發企業采取異地安置，異地安置的房屋屬于自行開發建造的，房屋價值按國稅發〔2006〕187號第三條第（一）款的規定計算，計入本項目的拆遷補償費；異地安置的房屋屬于購入的，以實際支付的購房支出計入拆遷補償費。貨幣安置拆遷的，房地產開發企業憑合法有效憑據計入拆遷補償費。

三、各補償情形結合政策進行解析

（一）情形1

在競拍土地過程中取得國有土地使用權須遵循拍賣要求安置拆遷戶。房企一般通過市場公開競價取得土地開發使用權，委托方根據掛牌土地實際情況在《拍賣細則》中闡明須安置拆遷戶，買受人取得土地開發使用權應履行安置拆遷戶義務。通過舉例進行解析。

舉例：A房產公司2016年5月通過競拍取得某市地塊占地面積10000平方米，遵循拍賣要求須安置20名該地塊上拆遷戶，每戶拆除建筑面積100平方米評估價150萬元，2016年5月簽訂拆遷協議，20名拆遷戶均回遷，2017年2月取得預售許可證，與拆遷戶簽訂售房合同每戶建筑面積100平方米，公允價200萬元，每戶補差價50萬元，項目2016年6月開工，2018年12月末竣工備案交付，項目總建筑面積30000平方米，安置房每戶計稅成本160萬元（注:土地及建造成本）。（注：其他條件均符合）

會計分錄：2017年2月取得預收款，預繳增值稅20＊50/1.11＊3%=27.03萬元；預繳土地增值稅（1000-27.03）＊2%=19.46萬元

借：銀行存款1000

貸：預收賬款1000

借：應交稅費-應交增值稅-預繳增值稅27.03

應交稅費-土地增值稅19.46

貸：銀行存款46.49

2018年5月增值稅稅率調整為10%，2018年12月末竣工交付確認營業收入，結轉營業成本，同時根據辦法規定按公允價視同銷售申報銷項稅20＊200/1.1＊10%=363.64萬元

借：預收賬款1000

貸：營業收入636.36

應交稅費-應交增值稅-銷項稅363.64

貸：開發產品3200

2019年5月房企進行2018年企業所得稅年度匯算清繳申報，拆遷戶回遷房安置根據31號文填寫A105010納稅調整項目明細表時按視同銷售收入非貨幣性資產交換確認20＊150=3000萬元，按視同銷售成本非貨幣性資產交換確認20＊150/30000＊2000=200萬元。在匯算清繳申報時拆遷補償業務共計確認營業收入636.36+3000=3636.36元，確認營業成本3200+200=3400萬元。

2019年1月開發項目符合清算條件，進行土地增值稅清算。拆遷戶回遷房安置根據220號規定將安置用房視同銷售收入20＊150=3000萬元，同時將此確認為本項目拆遷補償費20＊150=3000萬元。在本項目土地增值稅清算中共計確認拆遷補償業務收入636.36+3000=3636.36萬元，確認土地征用及拆遷補償費3000萬元。

稅前扣除憑證保存支付給拆遷戶的補償款簽收憑證、拆遷（回遷）合同和簽收花名冊。

（二）情形2

在項目開發過程中因某種原因影響相鄰土地上建筑物使用壽命經政府部門協調決定由房地產企業購置該土地開發使用權且補償該土地上拆遷戶。這種情形屬于是在項目開發中又取得一塊土地，且須安置第二次取得土地上的拆遷戶，第二次取得土地使用權面積相對較小，房企一般并入項目整體開發。整體開發情形具體拆遷補償業務的稅務處理參照情形1進行處理。

（三）情形3

在項目開發過程中因某種原因影響相鄰土地上建筑物的使用壽命，經協商被要求安置該土地上拆遷戶。這種情形屬于房企未取得相鄰土地開發使用權，但因自身開發原因需補償拆遷戶，須用自己開發產品、外購房屋或貨幣進行補償。通過舉例進行解析。

例：A房產公司在某項目開發過程中因施工不當原因影響了小區外一幢二層民用房，經專業檢測民用房已不能使用，須安置該民用房6名用戶，每戶建筑面積100平方米評估價150萬元，2017年2月簽訂補償協議，將6名用戶安置在該項目，拆遷戶支付差價6＊50=300萬元，開發產品市場公允價200萬元，項目2016年6月開工，2018年12月末竣工備案交付，安置房每戶計稅成本160萬元（注:土地及建造成本）。經查驗發現是由于施工違規所致，對此房企按工程合同條款對施工方進行索賠，索賠采用訴訟程序，案件暫未終結。（注：其他條件均符合）

會計分錄：2017年2月拆遷戶支付差價6＊50=300萬元，預繳增值稅6＊50/1.11＊3%=8.11萬元；預繳土地增值稅（300-8.11）＊2%=5.84萬元

借：銀行存款300

山西省忻州市某水庫1號輸水隧洞位于水庫灌溉取水口下游500 m與進庫道路交叉處，為單孔正圓形型隧洞，長度為58 m，采用模筑混凝土工藝成型，內徑2.2 m，洞壁厚度為400 mm，混凝土設計強度為C30W8。混凝土作為輸水隧洞的主要材料，對于工程的使用功能和使用壽命來講非常重要，其耐久性是工程設計最重要的技術指標，提高混凝土耐久性就是要通過技術措施提高隧洞混凝土抗裂、抗滲、抗碳化、抗堿反應的能力，使混凝土工程具有高抗裂性、高抗碳化性、高抗滲性、高抗侵蝕性，從而滿足工程使用功能和要求。本文論述在施工中滿足其要求所應采取的技術措施。

貸：預收賬款300

借：應交稅費-應交增值稅-預繳增值稅8.11

應交稅費-土地增值稅5.84

貸：銀行存款13.95

2018年5月增值稅稅率調整為10%，2018年12月末竣工交付確認營業收入，結轉營業成本，同時根據辦法規定按公允價視同銷售申報銷項稅6＊200/1.1＊10%=109.09萬元

借：預收賬款300

貸：營業收入190.91

應交稅費-應交增值稅-銷項稅109.09

借：營業成本960

貸：開發產品960

2019年5月房企進行2018年企業所得稅年度匯算清繳申報，拆遷戶安置根據31號文填寫A105010納稅調整項目明細表時按視同銷售收入其他確認6＊150=900萬元。施工訴訟待取得法院終審判決施工方賠付款確認營業外收入。

2019年1月開發項目符合清算條件，進行土地增值稅清算。根據《土地增值稅暫行條例實施細則規定》中第七條土地征用及拆遷補償費，包括土地征用費、耕地占用稅、勞動力安置費及有關地上、地下附著物拆遷補償的凈支出、安置動遷用房支出等。因拆遷戶被拆除的建筑物不屬于本項目征用土地上，應此發生的拆遷補償費不能在項目清算中扣除。在本項目土地增值稅清算中共計確認拆遷補償業務收入190.91+900=1090.91萬元。